IBPP2/443-1080/09/ICz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko, Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2009 r. (data wpływu 31 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego, którego przedmiotem będą nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 31 grudnia 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego, którego przedmiotem będą nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również "Spółka") jest właścicielem nieruchomości położonych w W., B. oraz w K. (dalej łącznie: "Nieruchomości"). Nie jest przy tym również wykluczony zakup kolejnych nieruchomości.

Pragnąc zachować przejrzysty charakter realizacji konkretnych projektów jak również posiadanego stanu majątkowego dla poszczególnych Nieruchomości (w tym realizacji określonych wskaźników finansowych dla poszczególnych Nieruchomości), Spółka planuje zbyć poszczególne Nieruchomości do odrębnych podmiotów, powiązanych z nią kapitałowo. Nieruchomości zostaną wniesione do podmiotów będących spółkami komandytowymi (dalej: "SPK") w trybie art. 107 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (dalej: "k.s.h."). Co do zasady, każda z Nieruchomości zostanie przeniesiona do odrębnego podmiotu, choć Spółka rozważa także ewentualne wniesienie do jednego podmiotu Nieruchomości, które będą wykorzystywane w działalności bieżącej, do innych zaś Nieruchomości o przeznaczeniu inwestycyjnym. Tym samym stworzona zostanie przejrzysta struktura własnościowa dla poszczególnych Nieruchomości, która ułatwi kontrolowanie poszczególnych aktywów/inwestycji, w konsekwencji pozyskiwanie środków finansowych.

Wszystkie Nieruchomości, które staną się przedmiotem wkładu niepieniężnego Spółki do spółki komandytowej, zostały zakupione przez Spółkę z zamiarem wykorzystywania do prowadzonej przez Spółkę działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług (dalej: "VAT"). Część Nieruchomości jest traktowana jako aktywa inwestycyjne.

Przedmiotem wkładu do spółki osobowej będą następujące kategorie Nieruchomości:

A. Budynki i budowle, posadowione na gruncie, do którego prawo własności przysługuje Spółce;

B. Budynki i budowle posadowione na gruncie objętym prawem wieczystego użytkowania przysługującym Spółce;

C. Grunty niezabudowane, do których Spółka posiada prawo wieczystego użytkowania, przeznaczone pod zabudowę;

D. Budynek biurowy wraz z budowlami, posadowione na gruncie znajdującym się w użytkowaniu wieczystym Spółki, wraz z ponoszonymi nakładami na rozpoczętą na tym gruncie inwestycję (budowę obiektu budowlanego), która na dzień dokonania aportu nie będzie ukończona. Spółka nie wyklucza przy tym jednak całkowicie sytuacji, że w momencie dokonania aportu, inwestycja zostanie ukończona, zaś wzniesiony obiekt budowlany zostanie ujęty w ewidencji środków trwałych Spółki.

Wniesienie przez Spółkę wszystkich wymienianych wyżej kategorii Nieruchomości jako wkładu do SPK nie będzie, zdaniem Spółki, stanowić tzw. pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy VAT.

Przedmiotem rozważanego wkładu do SPK będą Nieruchomości zasiedlone przed jego dokonaniem, z uwagi na następujące okoliczności:

* W wyniku rozważanego aportu do SPK, nie dojdzie bowiem do oddania do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi Nieruchomości po ich wybudowaniu, z uwagi na okoliczność, że do SPK wniesione aportem będą Nieruchomości uprzednio zakupione przez Spółkę. Zakup Nieruchomości przez SPK podlegał bowiem opodatkowaniu VAT. Innymi słowy, SPK w wyniku objęcia aportu nie stanie się pierwszym nabywcą Nieruchomości w ramach czynności opodatkowanej w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy VAT - przed SPK nabywcą była już Spółka;

* W wyniku rozważanego aportu do SPK nie dojdzie do oddania do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi Nieruchomości po ich ulepszeniu. W odniesieniu bowiem do wymienionych wyżej Nieruchomości zabudowanych budynkami i budowlami, Spółka zakłada, iż do momentu dokonania dyskutowanego aportu do SPK nie zostaną poniesione nakłady na ulepszenie przedmiotowych budynków i budowli, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (Dz. U. z 1992 r. Nr 21, poz. 86; z późn. zm.; zwaną dalej "u.p.d.o.p.") w wysokości przekraczającej 30% ich wartości początkowej (tekst jedn. koszty takie będą kapitalizowane przez Spółkę na koncie rozliczeń międzyokresowych kosztów i nie będą korygować wartości początkowej budynków/budowli dla celów p.d.o.p. do momentu dokonania aportu). Natomiast ewentualne prace o charakterze ulepszeniowym w rozumieniu u.p.d.o.p. powinny zostać zakończone i aktywowane dla celów p.d.o.p. dopiero po dokonaniu rozważanego aportu. W momencie dokonania aportu, Nieruchomości nie powinny stanowić przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części w rozumieniu odpowiednio ustawy - Kodeks cywilny oraz u.p.d.o.p. Spółka nabyła Nieruchomości w 2006 r. Spółka odliczyła podatek VAT naliczony przy ich nabyciu oraz podatek VAT od towarów i usług związanych z rozpoczętą inwestycją (w zakresie budowy obiektu budowlanego opisanego w punkcie D).

W odniesieniu do opodatkowania VAT wniesienia wkładu niepieniężnego do SPK, Spółka i SPK rozważa przyjęcie następującego sposobu rozliczenia podatku VAT:

* Spółka wystawi na rzecz SPK fakturę VAT, obejmującą wartość aportu (jako wartość netto) oraz wartość podatku VAT obliczoną od wartości netto wg odpowiedniej stawki; podatek VAT wykazany na fakturze zostanie przekazany przez Spółkę do urzędu skarbowego zgodnie z przepisami ustawy o VAT);

* SPK odliczy podatek VAT naliczony wykazany na fakturze wystawionej przez Spółkę; podatek zostanie zwrócony SPK na zasadach przewidzianych w ustawie VAT;

* SPK dokona zapłaty na rzecz Spółki pozostałej części kwoty brutto określonej na fakturze, tj. kwoty podatku VAT określonej na fakturze.

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Również SPK będzie czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółka zakłada, że Nieruchomości będą wykorzystywane przez SPK do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Według jakich zasad Spółka powinna opodatkować VAT czynność wniesienia do SPK wkładu niepieniężnego, którego przedmiotem będą kategorie Nieruchomości, opisane w stanie faktycznym.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy VAT, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu VAT, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jak również grunty.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Dodatkowo Spółka nadmieniła, iż w myśl art. 7 ust. 1 pkt 7 w zw. z pkt 6 ustawy VAT przez dostawę towarów opodatkowaną VAT rozumie się również zbycie prawa do użytkowania wieczystego gruntów.

W definicji dostawy towarów sformułowanej na potrzeby ustawy VAT, mieści się, zdaniem Spółki, wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci towarów do innego podmiotu, bowiem w takim przypadku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel - wkład rzeczowy staje się od momentu aportu własnością obejmującego aport.

Począwszy od 1 kwietnia 2009 r. wkłady niepieniężne (aporty) podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych, określanych w przepisach o podatku VAT w zależności od przedmiotu aportu.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż w świetle obowiązujących przepisów czynność wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedmiotowych Nieruchomości do SPK będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT i w konsekwencji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

Pojecie towaru ustawodawca zawarł w przepisie art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym, towarem są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 1 tej ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Wniesienie aportu stanowić może dostawę towarów (jeśli przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy) lub świadczenie usług (w pozostałych przypadkach).

Wniesienie aportu jest dostawą towarów, zważywszy na fakt, że mamy w tym przypadku do czynienia z przeniesieniem prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel, lub też świadczeniem usług. Z przepisów ustawy o VAT, a także z orzecznictwa ETS wynika, że co do zasady dostawa towarów i świadczenia usług podlega opodatkowaniu gdy ma charakter odpłatny. Odpłatnością będzie uzyskany przez dostawcę benefit (korzyść) każdego rodzaju. Wniesienie aportu nie jest świadczeniem pod tytułem darmym. Wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść w postaci udziałów w spółce prawa handlowego lub cywilnego. Z tego względu należy uznać wniesienie aportu w postaci towarów w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT za odpłatną dostawę towarów.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości położonych w W., B. oraz w K. (dalej łącznie: "Nieruchomości"). Nie jest przy tym również wykluczony zakup kolejnych nieruchomości.

Pragnąc zachować przejrzysty charakter realizacji konkretnych projektów jak również posiadanego stanu majątkowego dla poszczególnych Nieruchomości (w tym realizacji określonych wskaźników finansowych dla poszczególnych Nieruchomości), Spółka planuje zbyć poszczególne Nieruchomości do odrębnych podmiotów, powiązanych z nią kapitałowo. Nieruchomości zostaną wniesione do podmiotów będących spółkami komandytowymi (dalej: "SPK") w trybie art. 107 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (dalej: "k.s.h."). Co do zasady każda z Nieruchomości zostanie przeniesiona do odrębnego podmiotu, choć Spółka rozważa także ewentualne wniesienie do jednego podmiotu Nieruchomości, które będą wykorzystywane w działalności bieżącej, do innych zaś Nieruchomości o przeznaczeniu inwestycyjnym. Tym samym stworzona zostanie przejrzysta struktura własnościowa dla poszczególnych Nieruchomości, która ułatwi kontrolowanie poszczególnych aktywów/inwestycji, w konsekwencji pozyskiwanie środków finansowych.

Wszystkie Nieruchomości, które staną się przedmiotem wkładu niepieniężnego Spółki do spółki komandytowej, zostały zakupione przez Spółkę z zamiarem wykorzystywania do prowadzonej przez Spółkę działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług (dalej: "VAT"). Część Nieruchomości jest traktowana jako aktywa inwestycyjne.

Wniesienie wkładu niepieniężnego (aport) do spółki komandytowej oznacza przeniesienie na inny podmiot prawa własności do przedmiotu wkładu w zamian za udziały, które oprócz tego mają określoną wartość ekonomiczną, która jest wyrażona w pieniądzu. Istnieje w takim wypadku bezpośredni związek między dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów.

Konsekwentnie więc czynność wniesienia aportem nieruchomości do spółki komandytowej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych (według stawek podatku przewidzianych dla towarów będących przedmiotem aportu) lub ewentualnie czynność ta może korzystać ze zwolnienie z opodatkowania.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, iż czynność wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedmiotowych Nieruchomości do SPK będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT i w konsekwencji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto zauważa się, że ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w kwestii:

* prawidłowości opodatkowania czynności wniesienia do Spółki komandytowej wkładu niepieniężnego, której przedmiotem będą, opisane we wniosku w części B zdarzenia przyszłego, nieruchomości w tym prawo wieczystego użytkowania gruntu,

* prawidłowości opodatkowania czynności wniesienia do Spółki komandytowej wkładu niepieniężnego, której przedmiotem będą, opisane we wniosku w części A, C, D zdarzenia przyszłego, nieruchomości, w tym prawo własności gruntu i prawo wieczystego użytkowania gruntu, a także ponoszone nakłady na rozpoczętą inwestycję oraz w kwestii ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku ww. czynności,

* dotyczącej prawa spółki komandytowej jako nabywcy Nieruchomości do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającą z wystawionej przez Spółkę z o.o. faktury VAT dokumentującej transakcję wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci Nieruchomości

jest przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.