IBPP1/4512-935/15/LSz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 września 2015 r. (data wpływu 21 września 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży karnetów na wstęp do szkoły tańca - jest prawidłowe.

W dniu 21 września 2015 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży karnetów na wstęp do szkoły tańca.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług nauki tańca w formie szkoły tańca oraz wykonywania pokazów tanecznych na imprezach okolicznościowych. Ponadto dwa razy w roku organizuje kolonie dla dzieci i młodzieży. W 2015 r. najprawdopodobniej Wnioskodawca przekroczy przewidywaną wartość sprzedaży w wysokości 150.000 zł i tym samym stanie się czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Prowadząc działalność gospodarczą w ramach świadczonych usług, sprzedawane są karnety na wejście do szkoły tańca, cena karnetu uzależniona jest od ilości wejść do szkoły tańca, w ramach tych karnetów uczestnicy biorą czynny udział w nauce tańca. Ponadto w 2016 r. Wnioskodawca będzie chciał zorganizować kolonie dla dzieci, będą to zarówno dzieci ze szkoły tańca jak również dzieci spoza szkoły. Organizując kolonie jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, Wnioskodawca będzie musiał zapewnić określone warunki oraz opiekę. Ponieważ Wnioskodawca nie posiada odpowiednego zaplecza, będzie korzystał z usług firm zewnętrznych, które zapewnią transport, ośrodek wypoczynkowy z wyżywieniem, w zakresie Wnioskodawcy będzie kadra, która będzie sprawowała opiekę na dziećmi oraz organizowała zajęcia sportowe, zajęcia taneczne, organizowała czas wolny dzieciom, czynności te będzie wykonywał Wnioskodawca oraz uprawnione osoby zatrudnione na umowę cywilno-prawną na czas trwania kolonii.

Zorganizowane kolonie zostaną zgłoszone kuratorowi oświaty, właściwemu ze względu na miejsce zamieszkania, według wzoru, który określa załącznik nr 1 do rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 21 stycznia 1997 r. w sprawie warunków, jakie muszą spełniać organizatorzy wypoczynku dla dzieci i młodzieży szkolnej, a także zasad jego organizowania i nadzorowania.

Wnioskodawca jako osoba fizyczna nie działa jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn.: Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.) w zakresie kształcenia i wychowania, ale Wnioskodawca świadczy usługi kolonii dla dzieci i młodzieży w formach i na zasadach określonych w przepisach ustawy o systemie oświaty. Usługi te świadczone są w oparciu art. 92a ustawy o systemie oświaty oraz rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej z dnia 21 stycznia 1997 r. w sprawie warunków, jakie muszą spełniać organizatorzy wypoczynku dla dzieci i młodzieży szkolnej, a także zasad jego organizowania i nadzorowania (Dz. U. Nr 12, poz. 67 z późn. zm.). Świadcząc usługę organizacji kolonii Wnioskodawca będzie działać we własnym imieniu i na własny rachunek, będzie nabywać towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników kolonii. Zleceniodawcami kolonii będą rodzice dzieci (które będą uczestniczyły w kolonii) i to z nimi Wnioskodawca będzie zawierać poszczególne umowy na świadczoną przez siebie usługę organizowania kolonii, która obejmuje: opiekę, organizację zajęć i czasu wolnego przez wykwalifikowaną kadrę, zakwaterowanie, wyżywienie, transport dzieci i młodzieży.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż karnetów na wstęp do szkoły tańca, w ramach których uczestnicy biorą czynny udział w nauce tańca, korzysta z obniżonej stawki VAT 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 182, 183, 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie świadczonych usług sprzedaży karnetów na wejście do szkoły tańca, w ramach którego uczestnicy biorą czynny udział w nauce tańca, należy zastosować obniżoną stawkę VAT 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 182, 183, 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT. Zgodnie z ww. przepisami obniżona stawka VAT ma zastosowanie do usług związanych z rekreacją i rozrywką, wyłącznie w zakresie wstępu. Pod pojęciem "wstępu" należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś oraz możliwość uczestniczenia w czymś, nie ma przy tym znaczenia jaka jest forma biletu (opłaty), czy jest to bilet jednorazowy czy karnet upoważniający do kilku wejść.

Reasumując, należy stwierdzić, że możliwość wstępu do szkoły tańca jest związana z możliwością uczestniczenia w nauce tańca, w związku z tym podlega obniżonej stawce VAT - 8%. Moje stanowisko znajduje uzasadnienie w Interpretacji Ogólnej Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2014 r. - PT1/033/32/354/LJU/14.

Jeżeli przedstawione stanowisko jest błędne, Wnioskodawca prosi o prawidłowe określenie stawek VAT i sposobu rozliczania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Zgodnie z art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zatem dla prawidłowego określenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla czynności, których przedmiotem są poszczególne towary lub usługi, ustawodawca odsyła do klasyfikacji statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia przy określaniu zakresu stosowania preferencyjnych stawek podatku i zwolnień przedmiotowych od podatku w niektórych przypadkach odwołują się m.in. do grupowań Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wprowadzonej w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.) zwanej dalej: PKWiU. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do tych towarów i usług, dla których przepisy w zakresie VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług nauki tańca w formie szkoły tańca oraz wykonywania pokazów tanecznych na imprezach okolicznościowych. Prowadząc działalność gospodarczą w ramach świadczonych usług, sprzedawane są karnety na wejście do szkoły tańca, cena karnetu uzależniona jest od ilości wejść do szkoły tańca, w ramach tych karnetów uczestnicy biorą czynny udział w nauce tańca.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% dla sprzedaży karnetów na wstęp do szkoły tańca, w ramach których uczestnicy biorą czynny udział w nauce tańca.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 13 ustawy o VAT, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnienia od podatku możliwe jest jednak tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7% z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie jednak z art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

W poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy figurują "Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu" - bez względu na symbol PKWiU.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że stawką podatku obniżoną do wysokości 8% objęte zostały pozostałe usługi związane z rekreacją, jednakże wyłącznie w zakresie wstępu.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że pozycja 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT stanowi uzupełnienie regulacji zawartych w pozycjach 179, 182-185 tego załącznika, które wyznaczają zakres stosowania obniżonej stawki podatku dla niektórych usług związanych m.in. z rekreacją.

Powyższe pozycje dotyczą:

- poz. 179 - usług związanych z działalnością obiektów sportowych - PKWiU 93.11.10.0;

- poz. 182 - usług kulturalnych i rozrywkowych - wyłącznie w zakresie wstępu:

- bez względu na symbol PKWiU;

- poz. 183 - usług związanych z rozrywką i rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne - bez względu na symbol PKWiU;

- poz. 184 - usług bibliotek, archiwów, muzeów oraz pozostałych usług w zakresie kultury - wyłącznie w zakresie wstępu - bez względu na symbol PKWiU;

- poz. 185 - wstępu na imprezy sportowe - bez względu na symbol PKWiU.

Należy wskazać, że przepisy ustawy nie zawierają definicji pojęcia "rekreacja", aby zatem poznać jego znaczenie należy sięgnąć do wykładni językowej. Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje rekreację jako "aktywny wypoczynek na świeżym powietrzu". Wielki Słownik Języka Polskiego (http://www.wsjp.pl/) za rekreację uznaje "ruchową aktywność w czasie wolnym od pracy, mającą służyć zdrowiu i dobremu samopoczuciu", "Słownik wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych z almanachem" Władysława Kopalińskiego (Świat Książki, Warszawa 2000) definiuje rekreację jako "odpoczynek, rozrywka, wytchnienie, pochodzące od łacińskiego »recreatio« czyli powrót do zdrowia, sił".

Mając na uwadze powyższe definicje oraz brzmienie poz. 179, 182-185 załącznika nr 3 do ustawy należy - na potrzeby stosowania art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy - uznać za rekreację różne formy aktywności mające służyć wypoczynkowi i zdrowiu.

Należy jednakże zwrócić uwagę, że ustawodawca objął obniżoną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8% ww. usługi związane z rekreacją, lecz wyłącznie w zakresie wstępu. Ustawodawca nie określił jednak ani form, ani kategorii "wstępu", do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%.

Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje pojęcie wstępu wskazując m.in., że jest to "możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś".

Zatem pod pojęciem "wstępu" w rozumieniu poz. 182-186 załącznika nr 3 do ustawy należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki - możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej - możliwość tańczenia, na imprezę sportową - możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, "na siłownię" - możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego - możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie.

Tym samym, nie ma uzasadnienia dla zawężania stosowania stawki obniżonej związanej ze wstępem do biernego uczestnictwa w danym przedsięwzięciu, a więc wyłącznie do wejścia do danego obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń tam się znajdujących, jeżeli korzystanie z tych urządzeń wiąże się z typowym użytkowaniem danego obiektu w ramach wstępu do tego obiektu (tak jak np. wstęp do sali tanecznej, czy do parku rozrywki).

Co do zasady, zróżnicowanie ceny biletu wstępu np. w zależności od rodzaju czy ilości usług związanych z rekreacją, do skorzystania z których dany bilet uprawnia nie ma wpływu na wysokość stawki podatku, która ma zastosowanie do ich sprzedaży.

Pojęcie usług związanych z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu odnosi się do kart wstępu, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów znajdujących się w obiekcie, z którego można korzystać na podstawie ww. wstępu. Natomiast sformułowanie "wyłącznie w zakresie wstępu" należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie pozostałe usługi świadczone przez dany obiekt, które nie są związane z typowym jego użytkowaniem jak np. usługi restauracyjne na terenie szkoły, zakup napojów czy też usługi instruktora tańca, nie są objęte stawką obniżoną, lecz są opodatkowane stawką podstawową.

Zatem stawkę obniżoną VAT stosuje się, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy, do usług związanych z rekreacją (wyłącznie w zakresie wstępu), co oznacza, że objęte tym przepisem są tylko te świadczenia, które normalnie (typowo) wchodzą do tych usług.

Powyższa interpretacja przepisów ustawy jest zgodna z linią orzeczniczą prezentowaną przez sądy administracyjne, w szczególności ze stanowiskiem wyrażonym przez NSA w wyroku z dnia 30 stycznia 2014 r., sygn. akt I FSK 311/13.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku Wnioskodawca w szkole tańca prowadzi zajęcia, w których uczestnicy biorą czynny udział w nauce tańca.

W ocenie tut. Organu charakter świadczonych przez Wnioskodawcę usług, wymienionych w opisie sprawy usług, oceniany przez pryzmat przywołanej wyżej definicji "rekreacji" wskazuje, że usługi te można sklasyfikować jako "usługi związane z rekreacją". Wnioskodawca - jak wynika z opisu sprawy - świadczy ww. usługi sprzedając karnety na wejście do szkoły tańca, cena karnetu uzależniona jest od ilości wejść do szkoły tańca, w ramach tych karnetów uczestnicy biorą czynny udział w nauce tańca.

Jak wskazano wyżej dla usług związanych z rekreacją (wyłącznie w zakresie wstępu) - na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy - stosuje się stawkę podatku obniżoną do wysokości 8%.

Jeżeli zatem w analizowanej sprawie sprzedaż karnetów na wejście do szkoły tańca upoważnia uczestników wyłącznie do czynnego udziału w nauce tańca, przy czym nie są to zajęcia indywidualne z instruktorem to można je sklasyfikować jako "Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu", o których mowa w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy, w związku z czym Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% na świadczone usługi.

W przypadku bowiem ewentualnych innych usług rekreacyjnych polegających np. na odpłatnym indywidualnym treningu z instruktorem tańca, które wykraczają poza zakres związany z normalnym i typowym użytkowaniem obiektu zastosowanie stawki 8% nie będzie możliwe, a właściwą stawką byłaby stawka 23%.

Jeżeli zatem Wnioskodawca świadczy wyłącznie usługi w zakresie wstępu do szkoły tańca, w ramach których uczestnik może brać czynny udział w nauce tańca stanowiący normalne i typowe użytkowanie obiektu, tj. bez usług dodatkowych jak np. indywidualne zajęcia z instruktorem - to właściwą stawką będzie 8%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

W zakresie opodatkowania świadczonych usług kolonii dla dzieci i młodzieży zostanie wydane odrębne rozstrzygniecie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.