IBPP1/4441-39/11/AW - Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług nieodpłatnego przekazania towarów przez spółkę.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane w poz. 68 niniejszego wniosku nieodpłatne przekazania towarów dokonane w okresie od dnia 1 czerwca 2005 r. do dnia 1 stycznia 2008 r. przez Spółkę z o.o. oraz od dnia 2 stycznia 2008 r. do dnia 31 marca 2011 r. przez Wnioskodawcę, nie podlegały opodatkowaniu VAT, z jednoczesnym zachowaniem odpowiednio przez Spółkę z o.o. oraz Wnioskodawcę prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów, które zostały następnie nieodpłatnie przekazane.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że niniejszy wniosek dotyczy nieodpłatnych przekazań towarów dokonanych w okresie od dnia 1 czerwca 2005 r. do dnia 31 marca 2011 r., tj. dokonanych od dnia wejścia w życie dotyczących omawianej problematyki przepisów ustawy z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 90, poz. 756), a przed dniem wejścia w życie dotyczących omawianej problematyki przepisów ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z przytoczonego wyżej przepisu wynika zasada, że opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów.

Na zasadzie wyjątku od powyższej reguły, ustawodawca w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT wskazał przypadki, gdy nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa uważane jest za dostawę towarów, o której mowa w powołanym wyżej przepisie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym we wskazanym wyżej okresie, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Już z literalnego brzmienia części wstępnej przytoczonego wyżej przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że za dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i w konsekwencji za podlegające opodatkowaniu VAT może być uznane jedynie przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem. Tym samym, nie może być uznane za dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie podlega opodatkowaniu VAT nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem.

Opisane w niniejszym wniosku nieodpłatne przekazania przez Spółkę z o.o. towarów należących do jej przedsiębiorstwa oraz nieodpłatne przekazania przez Wnioskodawcę towarów należących do jego przedsiębiorstwa, niewątpliwie stanowią nieodpłatne przekazania przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem. Tak jak to zostało już wyżej zauważone, celem nieodpłatnych przekazań towarów, których dotyczy niniejszy wniosek było zmotywowanie kontrahentów do kontynuowania współpracy z odpowiednio Spółką z o.o./Wnioskodawcą, do dokonywania większych i częstszych zakupów towarów oferowanych do sprzedaży odpowiednio przez Spółkę z o.o./ Wnioskodawcę, reklama oraz uatrakcyjnienie oferty handlowej odpowiednio Spółki z o.o./Wnioskodawcy, które pozwala na utrzymanie dotychczasowych kontrahentów oraz pozyskanie nowych, a tym samym na poszerzenie rynków zbytu, jak również zbudowanie i podtrzymanie dobrych relacji z kontrahentami, a także maksymalizacja rozpoznawalności i renomy odpowiednio Spółki z o.o./Wnioskodawcy. Wszystkie te nieodpłatne przekazania towarów miały służyć intensyfikacji (maksymalizacji) sprzedaży towarów oferowanych do sprzedaży odpowiednio przez Spółkę z o.o./Wnioskodawcę, a tym samym generowaniu sprzedaży opodatkowanej oraz zwiększeniu przychodów. Omawiane nieodpłatne przekazania towarów przekładają się bezpośrednio na wzrost sprzedaży, a w konsekwencji na zwiększenie przychodów odpowiednio Spółki z o.o./Wnioskodawcy. Wpływają one także pozytywnie na współpracę z kontrahentami, co z kolei wpisuje się w strategię gospodarczą zarówno Spółki z o.o., jak i Wnioskodawcy. Podejmowanie odpowiednio przez Spółkę z o.o./Wnioskodawcę skutecznej konkurencji z innymi podmiotami na rynku artykułów spożywczych byłoby niemożliwe bez prowadzenia zintensyfikowanej akcji promocyjnych i reklamowych, których istotny element stanowią opisane w poz. 68 niniejszego wniosku nieodpłatne przekazania towarów. W świetle powyższego, nie może budzić wątpliwości, że opisane w niniejszym wniosku nieodpłatne przekazania towarów zostały dokonane zarówno przez Spółkę z o.o., jak i Wnioskodawcę na cele związane z prowadzonym przez siebie przedsiębiorstwem, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Po zasadniczej zmianie treści art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, dokonanej z dniem 1 czerwca 2005 r. na podstawie ustawy z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 90, poz. 756), nie można z tego przepisu wywodzić, że opodatkowaniu VAT podlega przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów. Art. 7 ust. 3 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005 r. wskazuje bowiem jedynie rodzaje towarów, do których przekazania przez podatnika na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem nie stosuje się art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, a tym samym, których przekazanie, pomimo że jest dokonywane na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem, nie jest traktowane jako dostawa towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu VAT. Powyższe potwierdza, że w stenie prawnym obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005 r. do dnia 31 marca 2011 r. zakres przedmiotowy opodatkowania wskazany w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT został określony jedynie w części wstępnej tego przepisu, a nie również w art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, tak jak to było przyjmowane przed wskazaną wyżej nowelizacją.

Prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy w żaden sposób nie podważyłoby nawet przyjęcie, że celem regulacji zawartej w art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy (art. 16 obecnie obowiązującej Dyrektywy Rady 2006/112/WE) było objęcie opodatkowaniem również nieodpłatnych przekazań towarów na cele związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. W pierwszej kolejności należy bowiem zauważyć, że w razie niedokonania lub niewłaściwego dokonania transpozycji postanowień dyrektywy do krajowego porządku prawnego w terminie wskazanym w dyrektywie, wyłącznie podmiot indywidualny może się powoływać na postanowienia dyrektywy przeciwko Państwu i jego organom, a nie odwrotnie. Państwo i jego organy nie mają prawa powoływać się przeciwko podatnikowi na niezgodność polskich przepisów podatkowych z uregulowaniami Dyrektywy, w zakresie w jakim niezgodność ta działa na korzyść podatnika. Podatnik nie może bowiem ponosić negatywnych konsekwencji wadliwości ustawodawstwa polskiego oraz jego niezgodności z uregulowaniami wspólnotowymi.

Za prawidłowością stanowiska Wnioskodawcy przemawia również fakt, że dopiero na skutek nowelizacji art. 7 ust. 2 ustawy o VAT dokonanej z dniem 1 kwietnia 2011 r. na podstawie ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332), ustawodawca w części wstępnej ww. przepisu skreślił fragment "na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem", a tym samym dopiero z tym dniem objął pojęciem dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, również nieodpłatne przekazania przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem. W tym miejscu należy podkreślić - co zostało wcześniej wyraźnie zaznaczone - że niniejszy wniosek dotyczy nieodpłatnych przekazań towarów dokonanych przed dniem wejścia w życie ww. nowelizacji.

Stanowisko Wnioskodawcy jest powszechnie aprobowane w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Wojewódzkich Sadów Administracyjnych, w tym właściwego miejscowo dla Wnioskodawcy - Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie:

Teza wyroku Składu Siedmiu Sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 marca 2009 r. Sygn. akt I FPS 6/08: "Przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem w świetle art. 7 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 r., nie stanowi dostawy towarów, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów". W ww. wyroku Naczelny Sąd Administracyjny potwierdza również min., że:

* Z literalnego brzmienia części wstępnej art. 7 ust. 2 tej ustawy wynika wprost, że odnosi się on do takiego przekazania towarów, które nastąpiło wyłącznie na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Oznacza to, że przepis ten pomija takie nieodpłatne przekazania towarów, które zostały dokonane na cele związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika. Czynności wymienione w punktach 1 i 2 ust. 2 zostały podane jedynie jako przykłady (gdyż poprzedza je sformułowanie "w szczególności") wskazanego w części wstępnej tego ustępu przekazania towarów na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. W konsekwencji również wymienione w pkt 2 omawianego ustępu "wszelkie inna przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny" to tylko takie przekazanie towarów, które zostało dokonane na cele inne niż związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika. Należy zgodzić się z poglądem wyrażonym w powołanych wyrokach I FSK 600/07 i I FSK 743/07, że po nowelizacji art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, zakres przedmiotowy opodatkowania wskazany w ust. 2 tego artykułu jest określony jedynie w jego części wstępnej (a nie także w ust. 3, jak to było przed nowelizacją, a co przyjął NSA w uchwale z dnia 28 maja 2007 r. I FSK 5/08). Przepis ust. 3 tego artykułu określa obecnie tylko rodzaje towarów, których przekazanie wskazane w ust. 2, czyli na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, zostało wyłączone z zakresu przedmiotowego opodatkowania (wyłączenie przedmiotowe); jest on przepisem szczególnym (zawierającym wyjątki) w stosunku do ust. 2. Obecnie brak jest powiązania tego wyłączenia z jego bezpośrednim związkiem z prowadzeniem przez podatnika przedsiębiorstwa (wyłączenie przedmiotowo-celowe), jak to miało miejsce przed nowelizacją".

* "Wyżej przedstawiona wykładnia gramatyczna art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług, wobec niepozostających w sprzeczności do siebie zapisów ust. 2 i 3, jest na tyle jasna, że sięganie po inne metody wykładni należy uznać za niedopuszczalne. Przede wszystkim nie jest dopuszczalna, jak to trafnie podkreślono w powołanych wyrokach I FSK 600/07 i I FSK 743/07, wykładnia celowościowa prowadząca do rozszerzenia zakresu przedmiotowego opodatkowania (obowiązku podatkowego) w oparciu o treść art. 7 ust. 3 poza zakres normy ust. 2 tego artykułu, wynikający z zastosowania wykładni gramatycznej. Istotnym wykroczeniem poza granicę literalnego brzmienia przepisu art. 7 ust. 3 jest uznanie, że wynika z niego, że czynność przekazania bez wynagrodzenia drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek jest związana z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem, podczas gdy teza taka nie wynika z treści tego przepisu, który przez odwołanie się do ust. 2 jednoznacznie nawiązuje do przekazania na cele inne niż związane z tym przedsiębiorstwem. Tezy tej nie można również wywieść z normy ust. 3, gdyż przekazanie przez podatnika drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek może odbywać się też na cele inne niż związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa".

* "Nie można dokonywać prowspólnotowej wykładni krajowych przepisów podatkowych, która, prowadząc do wykładni contra legem tych przepisów poprzez rozszerzenie wynikającego z nich zakresu przedmiotowego opodatkowania (obowiązku podatkowego), godziłaby jednocześnie w wyrażoną w art. 217 Konstytucji zasadę wyłączności ustawowej w sprawach podatkowych, wymagającą jasnego i zrozumiałego dla adresatów określenia tego zakresu w przepisie podatkowym rangi ustawowej. Przedmiotu opodatkowania (czynności rodzących powstanie obowiązku podatkowego) nie można bowiem domniemywać i określać w oparciu o stosowanie wykładni celowościowej lub prowspólnotowej, prowadzącej do rozszerzenia obowiązku podatkowego na czynności, które w świetle treści interpretowanych przepisów nie są objęte takim obowiązkiem. W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005 r. wykładnia przepisów art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług, pozwalająca w zgodzie z art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy (art. 18 dyrektywy 2006/112/WE) na opodatkowanie przekazywanych towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, musi zostać uznana za niedopuszczalną wykładnię contra legem, naruszającą przy tym art. 217 i art. 2 Konstytucji".

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 kwietnia 2011 r. Sygn. akt I FSK 726/10, oddalający skargę kasacyjną Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 9 lutego 2010 r. Sygn. akt I SA/Kr 1755/08: "W związku z powyższym należy stwierdzić, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w zaskarżonym wyroku trafnie uznał, że przekazanie przez skarżącego bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem nie stanowi dostawy towarów w świetle art. 7 ust. 2 i 3 u.p.t.u., nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów. Stanowisko to, w zakresie stanu prawnego obowiązującego po dniu 1 czerwca 2005 r., prezentowane jest konsekwentnie w orzecznictwie. Należy tu przede wszystkim wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 marca 2009 r., I FPS 6/08, wydany w składzie siedmiu sędziów. Stanowisko to prezentowane było również we wcześniejszych wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego, a mianowicie w wyroku z 13 maja 2008 r., I FSK 600/07 oraz w wyroku z 25 czerwca 2008 r., I FSK 743/07, jak i w orzeczeniach wydanych po wydaniu wyroku z 23 marca 2009 r. Przykładowo można wskazać na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 czerwca 2009 r., I FSK 361/08; z 8 lipca 2009 r., I FSK 865/08; z 7 lipca 2009 r., I FSK 1418/08; z 15 października 2009 r., I FSK 1213/08; z 7 stycznia 2010 r., I FSK 1572/08, z 6 maja 2010 r., I FSK 287/10, z 2 lipca 2010 r., I FSK 123/10, z 28 września 2010 r., I FSK 1536/09, z 5 listopada 2010 r., I FSK 1920/09, z 19 stycznia 2011 r., I FSK 149/10 i I FSK 206/10, z 23 lutego 2011 r., I FSK 305/10, z 29 marca 2011 r., I FSK 552/10, jak i z 8 kwietnia 2011 r., I FSK 659/10. Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrujący niniejszą sprawę podziela poglądy wyrażone w powołanych orzeczeniach, jak i wynikającą z nich ugruntowaną i jednolitą wykładnię spornych przepisów. W związku z tym zarzuty rozpatrywanej skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia prawa materialnego nie zasługują na uwzględnienie".

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 11 maja 2010 r. Sygn. akt I SA/Rz 170/10: "Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy powtórzyć należy, że organ podatkowy błędnie zinterpretował w wydanej interpretacji art. 7 ust. 2 w zw. z art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Przekazanie bowiem przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem, w świetle art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005 r., nie stanowi dostawy towarów, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podarku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów". Wyrokiem z dnia 2 czerwca 2011 r. Sygn. akt I FSK 983/10, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Ministra Finansów od ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie.4). Pogląd analogiczny do zaprezentowanego w pkt 3). powyżej, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zaprezentował również w wyroku z dnia 4 marca 2010 r. Sygn. akt I SA/Rz 39/10. Wyrokiem z dnia 20 maja 2011 r. Sygn. akt I FSK 829/10, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Ministra Finansów od ww. wyroku.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 27 października 2009 r. Sygn. akt I SA/Rz 661/09: "W ocenie Sądu, analiza treści art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 r., który ma zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, nie pozwala na przyjęcie, że za odpłatną dostawę towarów należy uznawać także przekazanie towarów bez wynagrodzenia na cele związana z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Brak w przepisach ustawowych podstawy prawnej dla opodatkowania takiej darowizny na cele związane z działalnością przedsiębiorstwa oznacza, że - stosownie do treści art. 217 Konstytucji RP - pozostaje ona poza zakresem opodatkowania. Stanowisko takie prezentowane jest również w wyrokach NSA, np. z dnia 13 maja 2008 r., sygn. akt I FSK 600/07, z dnia 25 czerwca 2008 r., sygn. akt I FSK 743/07, a także w wyroku 7 sędziów NSA z dnia 23 marca 2009 r., sygn. akt I FPS 6/08, które Sąd w niniejszym składzie w całości podziela. Z tego powodu należy uznać, że dokonana przez organy podatkowe interpretacja przepisów prawa podatkowego narusza wymienione wyżej przepisy. (...) W rozpoznawanej sprawie literalne brzmienie art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (od 1 czerwca 2005 r.) nie pozwala wywieść, że nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów na cele związana z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem podlega opodatkowaniu VAT, jako zrównane z odpłatną dostawą. Zastosowanie wykładni prowspólnotowej, dostosowującej w tym zakresie polskie uformowanie do uregulowań zawartych w powołanych wyżej Dyrektywach, pozostawałoby w sprzeczności z gramatycznym brzmieniem art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT, a co za tym idzie prowadziłoby do niedopuszczalnej wykładni contra legem". Skargę kasacyjną Ministra Finansów od ww. wyroku Naczelny Sąd Administracyjny oddalił wyrokiem z dnia 27 stycznia 2011 r., Sygn. akt I FSK 195/10, wskazując: "Z literalnego brzmienia części wstępnej art. 7 ust. 2 tej ustawy wynika wprost, bez żadnych wątpliwości interpretacyjnych, że odnosi się on do takiego przekazania towarów, które nastąpiło wyłącznie na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Oznacza to, że przepis ten pomija takie nieodpłatne przekazania towarów, które zostały dokonane na cele związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika. Czynności wymienione w ust. 2 w punktach 1 i 2 zostały podane jedynie jako przykłady (gdyż poprzedza je sformułowanie "w szczególności") wskazanego w części wstępnej tego ustępu przekazania towarów na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. W konsekwencji również wymienione w pkt 2 omawianego ustępu "wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny" to tylko takie przekazanie towarów, które zostało dokonane na cele inne niż związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika. Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej przepis ten nie dotyczy każdego nieodpłatnego przekazania towarów przez przedsiębiorcę. Posłużenie się przez ustawodawcę sformułowaniem "na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem" oznacza, że dla określenia przedmiotu opodatkowania w przypadku nieodpłatnego przekazania towarów istotnym jest cel tego przekazania. Skoro wyniki wykładni gramatycznej są jednoznaczne, niedopuszczalne jest sięganie do pozostałych rodzajów wykładni. Należy również podkreślić, że zmiana treści art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, która miała miejsce z dniem 1 czerwca 2005 r. usunęła wcześniejsze wątpliwości interpretacyjne. Zasadnicza zmiana tego przepisu polegała na usunięciu z niego końcowego fragmentu, który expressis verbis odwoływał się do bezpośredniego powiązania określonej czynności, przekazania wymienionych towarów, z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem, czyli celami działalności gospodarczej podatnika. Zmiana art. 7 ust. 3 ustawy o VAT w istotny sposób wpływa na wykładnię normy ust. 2 tego artykułu".

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 14 lutego 2008 r. Sygn. akt I SA/Rz 875/07: "W ocenie Sądu, analiza treści art. 7 ust. 2 i 3 ustawy VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 r., który ma zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, nie pozwala na przyjęcie, że za odpłatną dostawę towarów należy uznawać także przekazanie towarów bez wynagrodzenia na cele związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Brak w przepisach ustawowych podstawy prawnej dla opodatkowania takiej darowizny na cele związane z działalnością przedsiębiorstwa oznacza, że - stosownie do treści art. 217 Konstytucji RP - pozostaje ona poza zakresem opodatkowania. Powyższej oceny nie zmieniają podnoszone przez organy podatkowe argumenty, odnoszące się do konieczności uwzględnienia przy interpretacji przepisów ustawy VAT uregulowań wspólnotowych, zwłaszcza zawartych w dyrektywach dotyczących podatku od wartości dodanej".

Przytoczone wyżej orzeczenia potwierdzają, że stanowisko Wnioskodawcy jest zgodne z jednolitą linią orzeczniczą Sądów administracyjnych, w tym z poglądami wyrażonymi przez Skład Siedmiu Sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego. To zaś oznacza, że poglądy w nich wyrażone powinny zostać uwzględnione przy wydawaniu interpretacji indywidualnej na podstawie niniejszego wniosku, co znajduje potwierdzenie w judykaturze (cyt): "Naruszenie przepisów postępowania sprowadza się do stanowiska Ministra Finansów, że wcześniejsze wydane interpretacje oraz orzeczenia sądów administracyjnych nie mają znaczenia w przedmiotowej sprawie. (...) W przypadku zatem interpretacji indywidualnych organ nie może poprzestać na stwierdzeniu, że wyroki, jak chociażby wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 marca 2009 r., sygn. I FPS 6/08, na który powołał się skarżący w niniejszej sprawie, pozostają bez znaczenia. Organ jest zatem zobowiązany, zgodnie z art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej, dokonać oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy, w tym orzeczeń, na które występujący o interpretację się powołał. W tym miejscu należy powtórzyć za Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Krakowie (wyrok z dnia 9 lutego 2010 r., sygn. I SA/Kr 1755/09, publ. www.nsa.gov.pl), że organ, stając na stanowisku, że nie mają znaczenia na gruncie przedmiotowej sprawy inne interpretacje oraz orzeczenia, wydane w podobnych sprawach, naruszył przepisy procesowe, w szczególności art. 121 § 1, w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej, poprzez pominięcie stanowiska orzecznictwa" - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 11 maja 2010 r. Sygn. akt I SA/Rz 170/10. Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 4 marca 2010 r. Sygn. akt I SA/Rz 39/10 oraz w wyroku z dnia 27 października 2009 r., Sygn. akt I SA/Rz 661/09. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargi kasacyjne Ministra Finansów od ww. wyroków, odpowiednio wyrokiem z dnia 2 czerwca 2011 r. Sygn. akt I FSK 983/10, wyrokiem z dnia 20 maja 2011 r. Sygn. akt I FSK 829/10 oraz wyrokiem z dnia 27 stycznia 2011 r. Sygn. akt I FSK 195/10, w którym potwierdził, że: "Interpretacja ma zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, a zatem odnosić się do stanowiska wnioskodawcy wyrażonego w odniesieniu do stanu faktycznego podanego we wniosku. Rację ma Sąd I instancji wskazując, że powołanie się przez skarżącą Spółkę na orzeczenia sądów administracyjnych powodowała, że przejęła ona argumentację w nich prezentowaną. W tej sytuacji obowiązkiem organu było ustosunkowanie się do wyrażonych w nich poglądów (...)".

Stanowisko Wnioskodawcy zostało również zaaprobowane w między innymi następujących interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów:

Interpretacja indywidualna wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 maja 2011 r. Sygn. IPPP1-443-461/11-3/PR: "Reasumując, w stanie prawnym obowiązującym od 1 czerwca 2005 r., nieodpłatne przekazanie przez Spółkę towarów w ramach działań marketingowych związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem, o których mowa we wniosku, w przypadku, gdy przy ich nabyciu lub wytworzeniu Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Końcowo należy nadmienić, iż wraz z nowelizacją ustawy o podatku od towarów i usług, która weszła w życie z dniem 1 kwietnia 2011 r., zmianie uległ przepis art. 7 ust. 2 ustawy, obejmując opodatkowanie podatkiem co do zasady wszelkie nieodpłatne przekazanie towarów, bez względu na jego cel".

Interpretacja indywidualna wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 grudnia 2010 r. Sygn. IPPP1-443-952/10-2/JL, w której uznano za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i związanego z nim zdarzenia przyszłego tj., że: "Dokonywane przez Spółkę nieodpłatne przekazania towarów, w okresie od 1 czerwca 2005 r., nie podlegają opodatkowaniu VAT, ponieważ dokonywane są na cele związane z prowadzonym przez Spółkę przedsiębiorstwem" oraz że "W związku z nabyciem towarów, Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych określonych w ustawie o VAT". Ponadto, należy zauważyć, że w ww. interpretacji, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów, korzystając z uprawnienia przewidzianego w art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpił od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy. Powołany wyżej przepis wskazuje, że można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Interpretacja indywidualna wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 maja 2011 r. Sygn. IPPP1-443-1388/08/11-7/S/JL: "Z powołanego wyżej przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o VAT wynika, iż nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu ustawy nieodpłatne przekazanie towarów na cele związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika, nawet jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie tych towarów".

Interpretacja indywidualna wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 maja 2011 r. Sygn. ILPP1/443-1154/08/11-S/MP: "Należy zatem uznać, że przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem, w świetle art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, nie stanowi dostawy towarów, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z tym nabyciem. Odzwierciedleniem tego stanu prawnego jest wydany w składzie siedmiu sędziów, wyrok NSA, który zapadł w dniu 23 marca 2009 r. sygn. akt I FPS 6/08, zgodnie z którym przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do tego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem w świetle powołanych wyżej art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy nie stanowi dostawy towarów, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów".

Interpretacja indywidualna wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 kwietnia 2011 r. Sygn. IPPP2-443-945/08/11-6/S/BM/lZ: "Z wyżej powołanych przepisów wynika, iż przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem w świetle art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 r., nie stanowi dostawy towarów, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku nauczonego w związku z nabyciem tych towarów. Z literalnego brzmienia części wstępnej art. 7 ust. 2 ww. ustawy o VAT wynika bowiem wprost, że odnosi się ono do takiego przekazania towarów, które nastąpiło wyłącznie na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Oznacza to, że przepis ten pomija takie nieodpłatne przekazania towarów, które zostały dokonane na cele związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika. Czynności wymienione w punktach 1 i 2 ust. 2 zostały podane jedynie jako przykłady (poprzedzono je bowiem sformułowaniem "w szczególności") wskazanego w części wstępnej tego ustępu przekazania towarów na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. W konsekwencji również wymienione w pkt 2 tego ustępu "wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny" to tylko takie przekazanie towarów, które zostało dokonane na cele inne niż związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika. Po nowelizacji art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, tj. w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005 r., zakres przedmiotowy opodatkowania wskazany w ust. 2 tego artykułu określony jest jedynie w jego części wstępnej (a nie także w ust. 3, jak to było przed nowelizacją i co przyjęto w uchwale z 28 maja 2007 r., sygn. akt I FSK 5/08). Przepis ust. 3 określa tylko rodzaje towarów, których przekazanie wskazane w ust. 2, czyli na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, zostało wyłączone z zakresu przedmiotowego opodatkowania (wyłączenie przedmiotowe). Jest on przepisem szczególnym (zawierającym wyjątki) w stosunku do ust. 2. Obecnie brak jest powiązania tego wyłączenia z jego bezpośrednim związkiem z prowadzeniem przez podatnika przedsiębiorstwa (wyłączenie przedmiotowo-celowe), jak to miało miejsce przed nowelizacją. Zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że wykładnia gramatyczna art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, wobec niepozostających w sprzeczności do siebie zapisów ust. 2 i 3, jest na tyle jasna, że sięganie po inne metody wykładni, w tym wykładni prowspólnotowej uznać należy za niewskazane. Prowspólnotowa wykładnia prawa powinna mieć miejsce wyłącznie wówczas, gdy wykładnia językowa nie prowadzi do odpowiedzi w przedmiocie treści przepisów prawa krajowego. Wykładnia prowspólnotowa nie powinna mieć miejsca, gdy będzie prowadziła do rezultatów sprzecznych z efektami wykładni językowej, mogłoby to bowiem doprowadzić do niedopuszczalnej wykładni contra legem przepisów, poprzez rozszerzenie wynikającego z nich zakresu przedmiotowego opodatkowania (obowiązku podatkowego), która godziłaby jednocześnie w wyrażoną w art. 217 Konstytucji zasadę wyłączności ustawowej w sprawach podatkowych, wymagającą jasnego i zrozumiałego dla adresatów określenia tego zakresu w przepisie podatkowym rangi ustawowej. Przedmiotu opodatkowania (czynności rodzących powstanie obowiązku podatkowego) nie można bowiem domniemywać i określać w oparciu o stosowanie wykładni celowościowej lub prowspólnotowej, prowadzącej do rozszerzenia obowiązku podatkowego na czynności, które w świetle treści interpretowanych przepisów nie są objęte takim obowiązkiem. Ponadto podkreślenia wymaga fakt, iż to obowiązkiem państwa jest prawidłowa transpozycja przepisów wspólnotowych do krajowego porządku prawnego w sposób, który będzie powodować pełną korelację zakresu przedmiotowego opodatkowania określonego w dyrektywie oraz w ustawie o podatku od towarów i usług, w tym również w zakresie opodatkowania czynności przekazania towarów przedsiębiorstwa podatnika na cele związane z tym przedsiębiorstwem, tak, aby podatnik miał pełną jasność co do opodatkowania takich czynności, wynikającego z treści przepisu ustawy podatkowej, a nie dowiadywał się o ich opodatkowaniu w wyniku stosowania rozszerzającej wykładni prawa podatkowego".

To, iż opisane w poz. 68 niniejszego wniosku nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Spółkę z o.o. oraz Wnioskodawcę nie podlegają opodatkowaniu VAT, w żaden sposób nie ogranicza prawa Spółki z o.o. oraz Wnioskodawcy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów, które zostały następnie nieodpłatnie przekazane. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Po pierwsze, należy zauważyć, że przytoczony wyżej przepis przewiduje podstawowy element konstrukcyjny VAT, jakim jest prawo do odliczenia podatku naliczonego, który ma służyć urzeczywistnieniu zasady neutralności VAT. W związku z tym, że prawo do odliczenia podatku naliczonego stanowi element konstrukcyjny VAT nie może być traktowane jako przywilej, który podatnik może uzyskać jedynie po spełnieniu wielu warunków. Przeciwnie, wszelkie ograniczenia w możliwości odliczenia podatku naliczonego muszą wynikać wprost z ustawy oraz muszą być traktowane jako wyjątki, a tym samym muszą być interpretowane w sposób ścisły. Z powołanego wyżej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z zakupem towarów uzależnione jest od istnienia związku pomiędzy zakupem a działalnością opodatkowaną VAT wykonywaną przez podatnika, przy czym wystarczy, by związek ten miał charakter ogólny (pośredni). Tak jak to zostało już zauważone w niniejszym wniosku, podstawowym przedmiotem działalności Spółki z o.o. oraz Wnioskodawcy jest opodatkowana sprzedaż towarów. Ponadto - co również zostało wcześniej zauważone - celem nieodpłatnych przekazań towarów dokonywanych przez Spółkę z o.o. oraz Wnioskodawcę, było zwiększenie poziomu sprzedaży towarów odpowiednio przez Spółkę z o.o. oraz Wnioskodawcę, a tym samym generowanie sprzedaży opodatkowanej. Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji opisanej w niniejszym wniosku, brak jest podstaw do ograniczania prawa Spółki z o.o. oraz Wnioskodawcy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów, które zostały następnie nieodpłatnie przekazane. W szczególności, w sytuacji opisanej w niniejszym wniosku, nie znajdują zastosowania ograniczenia przewidziane w art. 88 ustawy o VAT. W świetle powyższego, Spółce z o.o. oraz Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów, które zostały następnie nieodpłatnie przekazane, pomimo że opisane w poz. 68 niniejszego wniosku czynności nieodpłatnego przekazania tych towarów nie podlegały opodatkowaniu VAT. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 października 2007 r. Sygn. akt III SA/Wa 1444/07: "Zdaniem Sądu okoliczność, że przekazywane przez podatnika nieodpłatnie towary zgodnie z dosłownym brzmieniem art. 7 ust. 2 u.p.t.u. nie podlegają opodatkowaniu, nie pozbawia podatnika uprawnienia do odliczenia od podatku należnego podatku naliczonego przy nabyciu przekazywanych towarów. Określona w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego należy wiązać z towarami i usługami nabywanymi w celu wykonywania czynności podlegającymi opodatkowaniu. Zatem chodzi tutaj o zakupy towarów, które przez podatnika w stanie przetworzonym lub nieprzetworzonym są odsprzedawane, a także o towary i usługi, które służą wykonywaniu działalności jednakże nie wchodzą bezpośrednio do substancji wytwarzanych przez podatnika towarów i usług np. różne wydatki kosztowe o charakterze ogólnym - najem pomieszczeń biurowych, obsługa prawna, usługi biurowe porządkowe itp. Zdaniem Sądu do tego rodzaju wydatków zaliczają się także wydatki na towary, które następnie w formie prezentów przekazywane są różnym podmiotom w ramach prowadzonej akcji promocyjnej. Cel promocji jakim jest zachęcanie nabywców do kupowania wyrobów podatnika przesądza o tym, że wydatki te ponoszone są w celu związanym ze sprzedażą opodatkowaną. Inaczej rzecz ujmując wydatki te mają na celu generowanie sprzedaży opodatkowanej, a zatem w związku z tymi wydatkami podatnik ma prawo do określonego w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. prawa do odliczenia podatku naliczonego" (Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości oraz

zasądzenie od Organu na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa radcowskiego, według norm prawem przepisanych.

prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 7 ust. 2 oraz art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005 r. do dnia 31 marca 2011 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.; dalej ustawa o VAT) oraz art. 2, art. 84 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.; dalej Konstytucja RP),

prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 86 i art. 88 ustawy o VAT,

przepisów postępowania, mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.; dalej Ordynacja podatkowa).

osób prawnych,

osobowych spółek handlowych,

osobowych i kapitałowych spółek handlowych

- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

innej osoby prawnej (osób prawnych);

osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

przekształcenia innej osoby prawnej,

przekształcenia spółki nie mającej osobowości prawnej

- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:

spółki nie mającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.