IBPP1/443-968/09/AL

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2009 r. (data wpływu 24 września 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 listopada 2009 r. (data wpływu 25 listopada 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konieczności korekty podatku naliczonego w związku z powstaniem niedoborów zawinionych oraz w zakresie podatku należnego w związku z powstaniem niedoborów zawinionych - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 września 2009 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek z dnia 15 września 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konieczności korekty podatku naliczonego w związku z powstaniem niedoborów zawinionych oraz w zakresie podatku należnego w związku z powstaniem niedoborów zawinionych.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 20 listopada 2009 r. (data wpływu 25 listopada 2009 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie telefoniczne z dnia 20 listopada 2009 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka na koniec roku obrotowego zamierza, zgodnie z ustawą o rachunkowości, przeprowadzić inwentaryzację towarów handlowych, na skutek której mogą wystąpić niedobory zawinione towarów, za które przy ich zakupie został odliczony podatek VAT. Wnioskodawca nadmienia, że na podstawie decyzji kierownika jednostki niedobory zawinione stają się roszczeniami w stosunku do osób materialnie odpowiedzialnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w związku z uchyleniem z dniem 1 grudnia 2008 r. punktu 2 w art. 88 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, występuje konieczność dokonania korekty VAT odliczonego od niedoborów uznanych za zawinione.

Czy w związku z powstaniem niedoborów nie wystąpi obowiązek w podatku VAT należnym.

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane po uzupełnieniu wniosku pismem z dnia 20 listopada 2009 r.) jeśli podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od zakupów towarów mających związek z czynnościami opodatkowanymi, to ujawniony przedmiotowy niedobór nie pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z ich nabyciem i tym samym nie powoduje konieczności dokonywania korekty podatku naliczonego. A zatem jeśli ten warunek jest spełniony, to obowiązek korekty nie wystąpi w stosunku do niedoborów zawinionych.

W związku z powstaniem niedoboru nie wystąpi również obowiązek w VAT należnym. Wynika to z faktu, że ustawa o VAT w art. 5 nie wymienia niedoborów jako czynności podlegających opodatkowaniu, a w przypadku uznania przez kierownika jednostki niedoboru jako zawinionego, staje się on roszczeniem jednostki wobec osoby odpowiedzialnej za powierzone jej składniki majątku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

W myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Mając na uwadze powyższe, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Biorąc pod uwagę fakt, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (zadeklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele działalności opodatkowanej, to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług.

Zatem najistotniejszym warunkiem umożliwiającym podatnikowi podatku od towarów i usług skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której Wnioskodawca na koniec roku obrotowego zamierza, zgodnie z ustawą o rachunkowości, przeprowadzić inwentaryzację towarów handlowych, na skutek której mogą wystąpić niedobory zawinione towarów, za które przy ich zakupie został odliczony podatek VAT. Wnioskodawca nadmienia, że na podstawie decyzji kierownika jednostki niedobory zawinione stają się roszczeniami w stosunku do osób materialnie odpowiedzialnych.

Należy zauważyć, iż mogą wystąpić niedobory zawinione jak i niedobory niezawinione. Niedobory zawinione, są to niedobory, które powstały na skutek niedopełnienia obowiązków przez osobę materialnie odpowiedzialną za powierzone jej mienie. Natomiast niedobory niezawinione to te, które powstały z przyczyn niezależnych od osób materialnie odpowiedzialnych. Niedobory te mogą powstać na skutek zdarzeń losowych np.: pożaru, kradzieży, powodzi, zalania, jak również wskutek transportu, braku prądu itp. Są to przyczyny, na które osoba materialnie odpowiedzialna nie miała żadnego wpływu.

A zatem w przypadku powstania niedoborów (czy to zawinionych czy niezawinionych) dochodzi do sytuacji, w której nabyte towary nie zostaną wykorzystane do działalności opodatkowanej, co jest niezbędnym warunkiem dokonania odliczenia.

Zdaniem tut. Organu, w przedmiotowej sprawie należy odwołać się do orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-37/95 pomiędzy Państwem Belgijskim a Ghent Coal Terminal NV gdzie Trybunał stwierdził (odwołując się do zasady neutralności podatku VAT), że w sytuacji kiedy nabycie towarów i usług zostało poczynione z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej, ale z powodów pozostających poza kontrolą podatnika, nie wykorzystał on nabytych towarów i usług w prowadzeniu tej działalności, prawo podatnika do odliczenia zostaje zachowane.

W świetle powołanego wyroku, należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy zakup danego towaru przez Wnioskodawcę jest dokonany z zamiarem wykorzystania tego towaru do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, to pomimo utraty danego towaru z przyczyn od niego niezależnych, tj. w sposób niezawiniony, czy jak to ujął Trybunał "z powodów pozostających poza kontrolą podatnika", jego prawo do odliczenia w związku z ww. nabyciem zostaje zachowane, a tym samym nie ma podstaw do dokonywania korekt odliczonego podatku.

A contrario, w sytuacji, gdy z przyczyn od podatnika zależnych, w tym przypadku w wyniku niedoborów zawinionych, nie dochodzi do wykorzystania nabytych towarów do działalności opodatkowanej, prawo podatnika do odliczenia zostaje utracone. W takiej sytuacji odliczona kwota podatku z tytułu nabycia towarów, które ostatecznie nie zostały wykorzystane do działalności opodatkowanej winna być skorygowana.

W świetle powyższego, należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy zakup danego towaru przez Wnioskodawcę jest dokonany z zamiarem wykorzystania tego towaru do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, lecz z przyczyn od Wnioskodawcy zależnych (niedobór zawiniony) dany towar w efekcie końcowym nie zostanie wykorzystany do działalności opodatkowanej, prawo Wnioskodawcy do odliczenia w związku z ww. nabyciem zostanie utracone, a tym samym będzie zobowiązany dokonać korekty uprzednio odliczonego podatku naliczonego.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, iż jeśli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT od zakupów towarów mających związek z czynnościami opodatkowanymi, to ujawniony niedobór zawiniony tych towarów nie pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem tych towarów i tym samym nie powoduje konieczności dokonywania korekty podatku naliczonego związanego z ich nabyciem, należy uznać za nieprawidłowe.

Jak wskazano powyżej zgodnie z art. 5 ust. 1 ww. ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wynika z wniosku, w wyniku przeprowadzonej przez Wnioskodawcę na koniec roku inwentaryzacji, mogą zostać ujawnione niedobory zawinione towarów.

Dokonując analizy przywołanych przepisów stwierdzić należy, że wystąpienie niedoborów zawinionych u podatnika, co do zasady nie ma znaczenia na gruncie należnego podatku od towarów i usług. Niedobory towarów nie stanowią bowiem ani dostawy towarów, ani świadczenia usług.

Zatem, w związku z powstaniem niedoborów zawinionych u Wnioskodawcy nie wystąpi obowiązek w podatku VAT należnym - czyli obowiązek opodatkowania powyższych niedoborów podatkiem od towarów i usług, wystąpi natomiast obowiązek dokonania korekty w podatku naliczonym, o czym mowa wyżej.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, iż w związku z powstaniem niedoboru zawinionego nie wystąpi obowiązek w VAT należnym, należy uznać za prawidłowe.

Oceniając jednak całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe.

Końcowo należy nadmienić, iż z uwagi na fakt, iż niniejsza interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, wskazany przez Wnioskodawcę uchylony przepis art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług - w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r. - nie znajduje w niniejszej sprawie zastosowania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.