IBPP1/443-931/09/AL - Czy wypłacaną premię pieniężną uznać należy jako wynagrodzenia na świadczenie usług?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 września 2009 r. (data wpływu 15 września 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 listopada 2009 r. (data wpływu 25 listopada 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wypłacanej premii pieniężnej jako wynagrodzenia na świadczenie usług - jest prawidłowe.

W dniu 15 września 2009 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek z dnia 9 września 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie uznania wypłacanej premii pieniężnej jako wynagrodzenia na świadczenie usług.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 19 listopada 2009 r. (data wpływu 25 listopada 2009 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu Nr IBPP1/443-931/09/AL z dnia 9 listopada 2009 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest importerem oraz dystrybutorem rowerów i sprzętu rowerowego (części rowerowych, odzieży sportowej itp.). Towary te dostarcza w systemie hurtowym sklepom rowerowym, prowadzonym przez odrębnych przedsiębiorców, rozmieszczonym na terenie całego kraju, które z kolei sprzedają je odbiorcom detalicznym (klientom końcowym). Corocznie, przed rozpoczęciem kolejnego sezonu sprzedaży, Wnioskodawca wydaje tzw. warunki współpracy handlowej. Jest to opracowanie w formie pisemnej, przedstawiające ofertę handlową Wnioskodawcy na dany sezon, w tym m.in. asortyment towarów, ceny sprzedaży oraz informacje o ewentualnych ofertach specjalnych.

W celu zwiększenia swojej sprzedaży Wnioskodawca kieruje do swoich odbiorców (sklepów rowerowych) ofertę dotyczącą premii pieniężnych. Zgodnie z tą ofertą po przekroczeniu odpowiedniego obrotu (przewidywanych jest kilka progów), na towarach pochodzących z oferty Wnioskodawcy (z wyłączeniem rowerów), nabywcy przysługiwać będzie premia pieniężna. Jej wysokość wyliczana jest przy zastosowaniu wskaźnika procentowego właściwego dla danego progu obrotów. Przemnożenie go przez kwotę obrotu na rowerach da wysokość należnej premii pieniężnej.

Przykładowy sposób naliczania premii pieniężnej przedstawiony jest poniżej:

właściwy wskaźnik procentowy wynosi 2 %, bowiem kwota 42.000,-zł obrotu na towarach pochodzących z oferty Wnioskodawcy (z wyłączeniem rowerów) mieści się w I progu 275.000,-zł x 2 % = 5.500,-zł.

Wartość przysługującej kontrahentowi premii pieniężnej wynosi 5.500,- zł.

Ilość progów, wielkości obrotów właściwe dla danego progu, a także wysokość wskaźnika procentowego w danym progu mogą w kolejnych sezonach ulec zmianie, jednakże mechanizm wyliczania wysokości premii (pewien procent od wartości obrotów wybranej grupy asortymentowej towarów) pozostaje niezmieniony, tak więc zmiany te nie mają znaczenia dla zasadności interpretacji.

Dodatkowo istotny z punktu widzenia podatkowego jest fakt, że - zdaniem Wnioskodawcy - wypłaconych premii pieniężnych nie można powiązać z konkretnymi dostawami towarów (w ciągu sezonu na rzecz tego samego pojedynczego kontrahenta dokonywanych jest wiele dostaw, wystawianych jest wiele faktur, zakup niektórych towarów jest podstawą do naliczania premii pieniężnej, innych zaś nie).

Stosując się do interpretacji indywidualnej nr IBPP1/443-432/07/PK z dnia 7 stycznia 2008 r., z której pochodzi poniższy cytat: " (...) świadczenie (...) winno być udokumentowane przez wystawienie przez (...) kontrahentów Wnioskodawcy fakturą VAT." należne z tytułu rozliczenia obrotów za 2008 r. premie pieniężne rozliczane były na podstawie otrzymywanych od kontrahentów faktur VAT.

W związku z tym, że za 2009 r. Wnioskodawca również planuje wypłacić kontrahentom premie pieniężne (aktualna na 2009 r. oferta współpracy handlowej zachowuje ogólny dotychczasowy mechanizm wyliczania premii pieniężnych), natomiast orzecznictwo sądowe oraz niektóre orzecznictwo urzędowe w kwestiach dotyczących premii pieniężnych konsekwentnie podkreśla, że osiągnięcie obrotów przez nabywcę towarów nie jest usługą, a premia wypłacana przez sprzedawcę nie jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę, Wnioskodawca zamierza udokumentować wypłacane premie notą księgową (uznaniową).

Jak wynika z uzupełnienia wniosku z dnia 19 listopada 2009 r. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Podmioty gospodarcze, którym Wnioskodawca sprzedaje swoje towary handlowe, świadczą na rzecz Wnioskodawcy wyłącznie usługi napraw gwarancyjnych i reklamacyjnych towarów z oferty Wnioskodawcy - symbol PKWiU m.in. 52.74.12-00 i 52.71.10-00.

Regulacja kwestii dotyczących premii pieniężnych, zawarta jest w ofercie handlowej Wnioskodawcy. Poza zawieranymi z niektórymi odbiorcami umowami współpracy handlowej i umowami partnerstwa handlowego (są to umowy regulujące ogólne warunki współdziałania gospodarczego w zakresie sprzedaży i dystrybucji towarów, jak też w zakresie innych, wzajemnych świadczeń Stron związanych z przynależnością do Grupy), Wnioskodawca nie zawiera ze swoimi odbiorcami żadnych dodatkowych specjalnych umów dotyczących premii pieniężnych.

Ustalenie wysokości obrotów uprawniających do otrzymania premii odbywa się w ten sposób, że na podstawie wewnętrznych raportów, dotyczących sprzedaży rowerów i sprzedaży pozostałych towarów z oferty Wnioskodawcy, pracownicy Wnioskodawcy obliczają należną poszczególnym odbiorcom wysokość premii pieniężnej (według przedstawionego wcześniej schematu). Poszczególni odbiorcy informowani są pisemnie o ustalonej wysokości należnej im premii pieniężnej. Po potwierdzeniu przez nich zgodności naliczonej kwoty ze stanem faktycznym, premię pieniężną uważa się za należną.

Zdaniem Wnioskodawcy ustalonej w ten sposób należnej premii pieniężnej nie można powiązać z konkretnymi poszczególnymi fakturami sprzedaży wystawianymi odbiorcom chociażby ze względu na fakt, że mechanizm ustalania wysokości należnej premii wymaga określenia wielkości zakupów oddzielnie rowerów, a oddzielnie pozostałych towarów z oferty Wnioskodawcy, tymczasem na wystawianych fakturach te grupy towarowe mogą się pojawiać jednocześnie.

Otrzymanie premii pieniężnych nie jest uzależnione od spełnienia dodatkowych świadczeń ze strony odbiorców, poza osiągnięciem odpowiedniego pułapu zakupów towarów z ofert Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wypłacana premia pieniężna nie wywołuje skutków w podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy wypłacana premia pieniężna nie wywołuje skutków w podatku od towarów i usług. Osiągnięcie przez nabywcę określonej wielkości obrotów nie jest zdaniem Wnioskodawcy usługą w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem wypłacana nabywcy premia za uzyskanie pułapu obrotów nie stanowi odpłatności (wynagrodzenia za świadczenie usług).

Wnioskodawca nadmienia, iż za brakiem podstaw prawnych do opodatkowania premii czy bonusów opowiedział się J. Zubrzycki w Leksykonie VAT; stwierdzając, że osiągnięcie przez nabywcę towarów określonej umownie wielkości obrotów (zakupów) z danym sprzedawcą nie jest usługą w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem wypłacana temuż nabywcy towarów przez sprzedawcę premia (bonus) za uzyskanie tegoż pułapu obrotów - nie stanowi odpłatności (wynagrodzenia za świadczenie usług). Tym samym wypłacenie tego rodzaju premii (bonusu) jest obojętne z punktu widzenia podatku od towarów i usług, podlega natomiast u nabywcy towarów, któremu ta premia jest przekazywana, zaliczeniu do przychodów w podatku dochodowym (por. J. Zubrzycki w Leksykon VAT, tom I, Wydawnictwo UNIMEX 2006, s. 498).

Takie stanowisko zostało również podzielone w licznych wyrokach sądowych, jak na przykład Naczelnego Sadu Administracyjnego (sygn. I FSK 94/06 i FSK 1109/06) oraz Sądów Administracyjnych z Warszawy (sygn. III SA/Wa 1967/07; III SA/Wa 408/08), Bydgoszczy (sygn. I SA/Bd 744/08), Gliwic (sygn. III SA/GL 1571/07). Informację, że pod wpływem orzecznictwa sądowego nastąpiła zmiana stanowiska organów podatkowych i uważają one, że premie pieniężne nie podlegają VAT, Wnioskodawca uzyskał również telefonicznie w Krajowej Informacji Podatkowej. Oficjalne stanowiska, podzielające powyższy pogląd, reprezentują m.in. interpretacje Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 lipca br. nr 1PPP2/443-346/09-2/BM oraz Bydgoskiej Izby Skarbowej z dnia 10 czerwca br. Nr lTPP2/443-196a/09/EŁ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

W myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Także art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 s. 1 z późn. zm.) wskazuje, że "świadczenie usług" oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 cyt. ustawy, wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powołanej ustawy. Usługa w rozumieniu ust. 1 powołanego wyżej artykułu oraz art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, to transakcja gospodarcza, co oznacza, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Celem wypłacanych premii jest zachęcenie nabywcy do dalszej współpracy z dostawcą towarów. Wypłacając premie pieniężne dostawca towaru realizuje swój interes ekonomiczny polegający na dążeniu do maksymalizacji swojego zysku. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie te zostały wypłacone, tzn. czy podatnik otrzymuje je w związku z zachowaniem stanowiącym usługę w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów, czy też udzielona premia odnosi się proporcjonalnie do każdego z dokonanych zakupów w określonym w umowie czasie.

W opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca, będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług jest importerem oraz dystrybutorem rowerów i sprzętu rowerowego (części rowerowych, odzieży sportowej itp.). Towary te dostarcza w systemie hurtowym sklepom rowerowym, prowadzonym przez odrębnych przedsiębiorców, rozmieszczonym na terenie całego kraju, które z kolei sprzedają je odbiorcom detalicznym (klientom końcowym).

Corocznie, przed rozpoczęciem kolejnego sezonu sprzedaży, Wnioskodawca wydaje tzw. warunki współpracy handlowej. Jest to opracowanie w formie pisemnej, przedstawiające ofertę handlową Wnioskodawcy na dany sezon, w tym m.in. asortyment towarów, ceny sprzedaży oraz informacje o ewentualnych ofertach specjalnych.

W celu zwiększenia swojej sprzedaży Wnioskodawca kieruje do swoich odbiorców (sklepów rowerowych) ofertę dotyczącą premii pieniężnych. Zgodnie z tą ofertą po przekroczeniu odpowiedniego obrotu (przewidywanych jest kilka progów), na towarach pochodzących z oferty Wnioskodawcy (z wyłączeniem rowerów), nabywcy przysługiwać będzie premia pieniężna. Jej wysokość wyliczana jest przy zastosowaniu wskaźnika procentowego właściwego dla danego progu obrotów. Przemnożenie go przez kwotę obrotu na rowerach da wysokość należnej premii pieniężnej.

Przykładowy sposób naliczania premii pieniężnej:

właściwy wskaźnik procentowy wynosi 2 %, bowiem kwota 42.000,-zł obrotu na towarach pochodzących z oferty Wnioskodawcy (z wyłączeniem rowerów) mieści się w I progu 275.000,-zł x 2 % = 5.500,-zł.

Wartość przysługującej kontrahentowi premii pieniężnej wynosi 5.500,- zł.

Ilość progów, wielkości obrotów właściwe dla danego progu, a także wysokość wskaźnika procentowego w danym progu mogą w kolejnych sezonach ulec zmianie, jednakże mechanizm wyliczania wysokości premii (pewien procent od wartości obrotów wybranej grupy asortymentowej towarów) pozostaje niezmieniony.

Wypłaconych premii pieniężnych nie można powiązać z konkretnymi dostawami towarów (w ciągu sezonu na rzecz tego samego pojedynczego kontrahenta dokonywanych jest wiele dostaw, wystawianych jest wiele faktur, zakup niektórych towarów jest podstawą do naliczania premii pieniężnej, innych zaś nie).

W związku z tym, że za 2009 r. Wnioskodawca planuje wypłacić kontrahentom premie pieniężne (aktualna na 2009 r. oferta współpracy handlowej zachowuje ogólny dotychczasowy mechanizm wyliczania premii pieniężnych), Wnioskodawca zamierza udokumentować wypłacane premie notą księgową (uznaniową).

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż regulacja kwestii dotyczących premii pieniężnych, zawarta jest w ofercie handlowej Wnioskodawcy. Poza zawieranymi z niektórymi odbiorcami umowami współpracy handlowej i umowami partnerstwa handlowego (są to umowy regulujące ogólne warunki współdziałania gospodarczego w zakresie sprzedaży i dystrybucji towarów, jak też w zakresie innych, wzajemnych świadczeń Stron związanych z przynależnością do Grupy), Wnioskodawca nie zawiera ze swoimi odbiorcami żadnych dodatkowych specjalnych umów dotyczących premii pieniężnych.

Ustalenie wysokości obrotów uprawniających do otrzymania premii odbywa się w ten sposób, że na podstawie wewnętrznych raportów, dotyczących sprzedaży rowerów i sprzedaży pozostałych towarów z oferty Wnioskodawcy, pracownicy Wnioskodawcy obliczają należną poszczególnym odbiorcom wysokość premii pieniężnej. Poszczególni odbiorcy informowani są pisemnie o ustalonej wysokości należnej im premii pieniężnej. Po potwierdzeniu przez nich zgodności naliczonej kwoty ze stanem faktycznym, premię pieniężną uważa się za należną.

Ustalonej w ten sposób należnej premii pieniężnej nie można powiązać z konkretnymi poszczególnymi fakturami sprzedaży wystawianymi odbiorcom chociażby ze względu na fakt, że mechanizm ustalania wysokości należnej premii wymaga określenia wielkości zakupów oddzielnie rowerów, a oddzielnie pozostałych towarów z oferty Wnioskodawcy, tymczasem na wystawianych fakturach te grupy towarowe mogą się pojawiać jednocześnie.

Otrzymanie premii pieniężnych nie jest uzależnione od spełnienia dodatkowych świadczeń ze strony odbiorców, poza osiągnięciem odpowiedniego pułapu zakupów towarów z ofert Wnioskodawcy.

W oparciu o powyższe należy stwierdzić, iż w omawianym przypadku mamy do czynienia z sytuacją, w której jedynym czynnikiem warunkującym wypłatę premii pieniężnej przez Wnioskodawcę jest przekroczenie odpowiedniego obrotu (przewidywanych jest kilka progów), na towarach pochodzących z oferty Wnioskodawcy (z wyłączeniem rowerów). Jej wysokość wyliczana jest przy zastosowaniu wskaźnika procentowego właściwego dla danego progu obrotów.

Otrzymanie przez kontrahentów Wnioskodawcy (sklepy rowerowe) premii pieniężnych nie jest uzależnione od spełnienia dodatkowych świadczeń ze strony odbiorców, poza osiągnięciem odpowiedniego pułapu zakupów towarów z ofert Wnioskodawcy.

W związku z powyższym należy zauważyć, iż w tej konkretnej sytuacji wypłata premii pieniężnej przez Wnioskodawcę nie jest w żaden sposób związana z uzyskaniem przez Wnioskodawcę (wypłacającego premię) świadczenia wzajemnego, gdyż za takie świadczenie nie można uznać samego przekroczenia progu obrotów przez sklepy rowerowe. Sklepy rowerowe nie wykonują bowiem żadnych dodatkowych czynności oraz nie mają do spełnienia żadnych dodatkowych warunków.

Tym samym należy uznać, iż w tym konkretnym przypadku otrzymujący premie pieniężne (sklepy rowerowe) nie świadczą na rzecz dostawcy - czyli Wnioskodawcy usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, iż wypłacana premia pieniężna nie wywołuje skutków w podatku od towarów i usług, przez co Wnioskodawca rozumie, że osiągnięcie przez nabywcę określonej wielkości obrotów nie jest usługą w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem wypłacana nabywcy premia za uzyskanie pułapu obrotów nie stanowi odpłatności (wynagrodzenia za świadczenie usługi), należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

W kwestii uznania wypłacanej premii pieniężnej za rabat zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT oraz w zakresie sposobu dokumentowania wypłacanych premii pieniężnych fakturą korygującą zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.