IBPP1/443-888/08/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2008 r. (data wpływu 18 czerwca 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 sierpnia 2008 r. (data wpływu 4 września 2008 r.) oraz pismem z dnia 9 września 2008 r. (data wpływu 10 września 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z poniesionych wydatków na zakup paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów, o których mowa w art. 86 ust. 3 ustawy o VAT - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 czerwca 2008 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z poniesionych wydatków na zakup paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów, o których mowa w art. 86 ust. 3 ustawy o VAT. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 sierpnia 2008 r. (data wpływu 4 września 2008 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie nr IBPP1/443-888/08/MS z dnia 22 sierpnia 2008 r. oraz pismem z dnia 9 września 2008 r. (data wpływu 10 września 2008 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w związku z wykonywaniem działalności gospodarczej po 1 maja 2004 r. poniósł wydatki na zakup paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów, o których mowa w art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie Wnioskodawca stosując się do dyspozycji zawartych w przepisie art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego w odniesieniu do nabywanych paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu dla wskazanych samochodów. Inne pojazdy, o których mowa we wniosku nie spełniają warunków wskazanych w art. 86 ust. 1 pkt 4-5a ustawy o VAT ale są wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych. Przed dniem 1 maja 2004 r. Wnioskodawca posiadał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony oraz nabyciu paliw wykorzystywanych do napędu tych pojazdów. W okresie od 1 maja 2004 r. do 21 sierpnia 2005 r. utracił prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu paliw do wskazanych pojazdów (art. 86 ust. 3 w zw. z art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług). Spółka tego prawa nie posiada także po 21 sierpnia 2005 r. i stan taki trwa do dzisiaj.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów, o których mowa w art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy przysługiwało mu prawo do odliczenia od podatku należnego podatku naliczonego przy nabyciu paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu dla wskazanych samochodów. Podstawą takiego stanowiska jest stwierdzenie oczywistej sprzeczności przepisu art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy z prawem europejskim, t. j. m.in. z Dyrektywą 2006/112/WE. Odzwierciedleniem i potwierdzeniem takiego stanowiska są także zapadłe orzeczenia sądowe, w szczególności wyrok WSA w Warszawie z dnia 30 kwietnia 2008 r. - sygn. akt: 173/08).

W ocenie Wnioskodawcy zasada supremacji prawa unijnego daje podatnikowi podstawę do traktowania przepisów objętych niniejszym wnioskiem jako niepodlegających wykonaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl postanowień art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zatem bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca stworzył podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. z 88 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy, w brzmieniu obowiązującym w okresie od dnia 1 kwietnia 2004 r. do dnia 22 sierpnia 2005 r. obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3 i 5.

Zgodnie z art. 86 ust. 3 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 21 sierpnia 2005 r.) w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona według wzoru:

DŁ = 357 kg + n x 68 kg

gdzie:

DŁ - oznacza dopuszczalną ładowność,

n - oznacza ilość miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy

- kwotę podatku naliczonego stanowi 50% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 5.000 zł.

Przy czym zgodnie z art. 86 ust. 4 (w brzmieniu obowiązującym do 21 sierpnia 2005 r.) przepis ust. 3 nie dotyczy:

Dopuszczalna ładowność pojazdów oraz ilość miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 3, określona jest na podstawie wyciągu ze świadectwa homologacji lub odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, wydawanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym. Pojazdy, które w wyciągu ze świadectwa homologacji lub w odpisie decyzji, o której mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub ilości miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 3 (art. 86 ust. 5 ustawy o VAT - w brzmieniu obowiązującym do 21 sierpnia 2005 r.).

Natomiast zgodnie z obowiązującą od dnia 22 sierpnia 2005 r. treścią art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 3, ust. 4, ust. 5 i ust. 5a ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 22 sierpnia 2005 r. w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł.

Przepis ust. 3 nie dotyczy:

Spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 4 pkt 1-4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań (art. 86 ust. 5).

Kopię zaświadczenia, o którym mowa w ust. 5, podatnik jest obowiązany dostarczyć, w terminie 14 dni od dnia jego otrzymania, do naczelnika urzędu skarbowego (art. 86 ust. 5a).

Z przytoczonych regulacji ustawy o podatku VAT wynika, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia akcesji Polski do Unii Europejskiej, prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu było i jest uzależnione od rodzaju pojazdu, do napędu którego są wykorzystywane.

Przysługuje ono, jeżeli pojazd w momencie powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu paliwa silnikowego, oleju napędowego lub gazu spełnia kryteria pojazdu dającego pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w ramach transakcji nabycia lub umowy leasingu (tj. pojazdu, nieobjętego przytoczonymi powyżej ograniczeniami wynikającymi odpowiednio z art. 86 ust. 3, 4 i 5 ustawy o VAT sprzed nowelizacji oraz art. 86 ust. 3, 4, 5 i 5a ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 22 sierpnia 2005 r.).

Zatem odpowiednio, odliczenie podatku naliczonego od zakupionego paliwa w świetle obowiązujących przepisów przed nowelizacją dotyczyło wyłącznie samochodów, których dopuszczalna ładowność była większa niż wyliczona wg wzoru podanego w art. 86 ust. 3 ustawy o VAT oraz innych pojazdów samochodowych wymienionych w art. 86 ust. 4 ustawy.

Natomiast odliczenie podatku naliczonego od zakupionego paliwa nabytego po dniu 22 sierpnia 2005 r. dotyczy wyłącznie samochodów, których dopuszczalna masa całkowita przekracza 3,5 tony oraz innych pojazdów samochodowych wymienionych w art. 86 ust. 4 ustawy.

W przeciwnym przypadku, tzn. w sytuacji nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu pojazdów objętych przedmiotowymi ograniczeniami, prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych paliw nie przysługuje.

Mając na uwadze cytowane powyżej przepisy należy zauważyć, iż zarówno stan prawny obowiązujący od dnia 1 maja 2004 r. jak i po dniu 22 sierpnia 2005 r. nie przewiduje żadnych wyjątków w stosowaniu przepisu art. 86 ust. 3 oraz art. 88 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o VAT.

Tym samym, jeżeli podatnik nabywa obecnie, tj. po dniu 30 kwietnia 2004 r. paliwo do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT, bez względu na fakt, iż na dzień nabycia tych pojazdów, prawo to przysługiwało na podstawie ówcześnie obowiązujących przepisów w zakresie podatku od towarów i usług. Prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu zakupu paliwa nie ma charakteru prawa nabytego, uzależnione jest bowiem wyłącznie od spełnienia określonych wymogów wynikających z przepisów w zakresie podatku VAT obowiązujących w okresie rozliczeniowym, w którym dokonano zakupu.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że samochody osobowe jak i inne pojazdy wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności gospodarczej nie spełniały odpowiednio kryteriów art. 86 ust. 3, 4 i 5 ustawy o podatku VAT obowiązujących do dnia 21 sierpnia 2005 r.i oraz art. 86 ust. 3, 4, 5 i 5a ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 22 sierpnia 2005 r. Wnioskodawca stwierdził, że pojazdy, o których mowa we wniosku nie spełniają warunków wskazanych w art. 86 ust. 1 pkt 4-5a ustawy o VAT. A w okresie od 1 maja 2004 r. do 21 sierpnia 2005 r. utracił prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu paliw do wskazanych pojazdów z uwagi na postanowienia art. 86 ust. 3 w zw. z art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Podsumowując w oparciu o przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy stwierdzić, że zgodnie z postanowieniami art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym przed jak i po nowelizacji) Wnioskodawcy nie przysługiwało (i nie przysługuje) prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem paliw do tych samochodów.

Stanowisko tut. organu podatkowego odnośnie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu potwierdza Wnioskodawca stwierdzając we wniosku, że stosując się do dyspozycji zawartych w przepisie art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony związany z tymi zakupami.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym przysługuje mu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z nabyciem paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie należy zauważyć, iż tut. organ podatkowy nie jest władny do stwierdzenia, iż przepisy prawa krajowego do stosowania których jest obowiązany na mocy art. 120 ustawy - Ordynacja podatkowa, niezgodne są z przepisami Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej i Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1997 r. Nr 77/388/EWG.

Jednocześnie stwierdzić również należy, że powołany przez Wnioskodawcę wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 kwietnia 2008 r. sygn. akt 173/08 zapadł w konkretnej sprawie osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się zawężają, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa. Powołany wyrok nie wpływa na ocenę prawidłowości interpretacji przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w niniejszej sprawie. Organ podatkowy jest zobowiązany do indywidualnego traktowania każdej sprawy, a orzeczenie sądu podejmowane jest w oparciu o zebrany materiał dowodowy, dlatego trudno jest określić w jakim stopniu przedstawiona sprawa będąca przedmiotem rozstrzygnięcia sądu oraz sytuacja przedstawiona we wniosku jest tożsama.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.