IBPP1/443-882/09/AZb

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 maja 2009 r. (data wpływu 5 czerwca 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 sierpnia 2009 r. (data wpływu 7 sierpnia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w fakturach dokumentujących opłaty za energię, telefony i czynsz - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 czerwca 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w fakturach dokumentujących opłaty za energię, telefony i czynsz.

W odpowiedzi na wezwanie tut. organu z dnia 27 lipca 2009 r. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 3 sierpnia 2009 r. (data wpływu 7 sierpnia 2009 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest firmą zajmującą się odzyskiwaniem z różnego typu złomów metali szlachetnych. Obecnie rozważa możliwość podjęcia produkcji złota inwestycyjnego w postaci sztabek lub płytek o próbie co najmniej 995 tysięcznych.

W związku z tym, że Wnioskodawca powziął wątpliwości co do zastosowania przepisów art. 124 ustawy o podatku od towarów i usług, wnosi o jego interpretację.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT od 1 października 1997 r. i składa co miesiąc deklaracje VAT.

Wnioskodawca zamierza korzystać ze zwolnienia od podatku zgodnie z art. 122 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży złota inwestycyjnego.

Obecnie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca wykonuje czynności wyłącznie opodatkowane (stawka 22%). W momencie uruchomienia produkcji złota inwestycyjnego wystąpi również sprzedaż zwolniona.

Nabywane usługi udokumentowane fakturami VAT, dotyczące opłat za energię, telefony, czynsz będą wykorzystywane równocześnie do działalności związanej z produkcją złota inwestycyjnego, jak również do pozostałej działalności opodatkowanej stawką 22%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Zakładając, ze Wnioskodawca wybierze zgodnie z art. 122 ustawy o VAT zwolnienie swoich dostaw z podatku od towarów i usług to czy z faktur za energię, telefony, czynsz itp. Wnioskodawca również może odliczyć VAT w całości, czy według wskaźnika proporcji.

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro art. 124 ustawy o VAT dopuszcza możliwość odliczenia podatku VAT z zakupów dotyczących sprzedaży zwolnionej, to nie jest on zobowiązany również do rozliczania według wskaźnika proporcji podatku VAT z faktur dotyczących np.: opłat za media, telefony, czynsze itp. Zdaniem Wnioskodawcy, podatek VAT wynikający z tych faktur będzie on mógł odliczyć w całości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Tak więc zgodnie z ogólna zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W przypadku gdy podatnik dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego jak i czynnościami, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, zastosowanie znajdują przepisy art. 90 ustawy o VAT, mające na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Przepis art. 90 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jednocześnie, według ust. 2 ww. artykułu, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Zgodnie z art. 90 ust. 3 i 4 ustawy o VAT proporcję tę ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Jak stanowi art. 90 ust. 8 ww. ustawy podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Zgodnie z art. 90 ust. 9 ww. ustawy, przepis ust. 8 stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

W myśl art. 90 ust. 10 ww. ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

Należy podkreślić, iż zasada proporcjonalnego odliczania podatku naliczonego w oparciu o przepisy art. 90 ustawy o VAT znajduje zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy podatnik nie ma możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Podstawowa stawka podatku - w myśl art. 41 ust. 1 ww. ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy o VAT, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności obniżone stawki podatku lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 122 ust. 1 i 2 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę, wewnątrzwspólnotowe nabycie i import złota inwestycyjnego, w tym również złota inwestycyjnego reprezentowanego przez certyfikaty na złoto asygnowane lub nieasygnowane, lub złota, którym prowadzony jest obrót na rachunkach złota, oraz w szczególności pożyczki w złocie i operacje typu swap w złocie, z którymi wiąże się prawo własności lub roszczenie w odniesieniu do złota inwestycyjnego, a także transakcje dotyczące złota inwestycyjnego związane z kontraktami typu futures i forward, powodujące przeniesienie prawa własności lub roszczenia w odniesieniu do złota inwestycyjnego.

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się odpowiednio do usług świadczonych przez agentów działających w imieniu i na rzecz innych osób, pośredniczących w dostawie złota inwestycyjnego dla swojego zleceniodawcy.

Złotem inwestycyjnym, w rozumieniu przepisu art. 121 ust. 1 ww. ustawy jest:

Stosownie do art. 124 ust. 1 ww. ustawy, podatnik wykonujący czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 122 ust. 1 ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego:

Natomiast zgodnie z ust. 2 ww. przepisu podatnik zwolniony od podatku na podstawie art. 122 ust. 1, który wytwarza złoto inwestycyjne lub przetwarza złoto w złoto inwestycyjne, ma prawo do odliczenia od kwoty podatku należnego kwotę podatku naliczonego od nabycia, w tym również wewnątrzwspólnotowego, lub importu towarów lub usług, związanych z wytworzeniem lub przetworzeniem tego złota.

W myśl art. 124 ust. 3 ww. ustawy, przepis art. 86 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest firmą zajmującą się odzyskiwaniem z różnego typu złomów metali szlachetnych. Obecnie rozważa możliwość podjęcia produkcji złota inwestycyjnego w postaci sztabek lub płytek o próbie co najmniej 995 tysięcznych.

Wnioskodawca zamierza korzystać ze zwolnienia od podatku zgodnie z art. 122 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży złota inwestycyjnego.

Obecnie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca wykonuje czynności wyłącznie opodatkowane (stawka 22%). W momencie uruchomienia produkcji złota inwestycyjnego wystąpi również sprzedaż zwolniona.

Nabywane usługi udokumentowane fakturami VAT, dotyczące opłat za energię, telefony, czynsz będą wykorzystywane równocześnie do działalności związanej z produkcją złota inwestycyjnego, jak również do pozostałej działalności opodatkowanej stawką 22%.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT od 1 października 1997 r. i składa co miesiąc deklaracje VAT.

Kwestią budzącą wątpliwości Wnioskodawcy jest prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących opłat za energię, telefony, czynsz, które będą wykorzystywane równocześnie do działalności związanej z produkcją złota inwestycyjnego, jak również do pozostałej działalności opodatkowanej stawką 22%.

Odnosząc się do przytoczonych wyżej regulacji prawnych stwierdzić należy, iż przepisy art. 121-125 ustawy o podatku od towarów i usług określają szczególne procedury dotyczące złota inwestycyjnego. Specjalne zasady opodatkowania złota inwestycyjnego przewidują zwolnienie z podatku transakcji, przedmiotem których jest złoto inwestycyjne, z jednoczesnym prawem do odliczenia części podatku naliczonego związanego z tymi transakcjami. Prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z dostawami złota inwestycyjnego zwolnionymi od podatku stanowi odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podmioty prowadzące działalność zwolnioną z VAT nie mają prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z tą działalnością.

Analizując zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z transakcjami dotyczącymi złota inwestycyjnego w oparciu o treść art. 124 ust. 1 ustawy o VAT stwierdzić należy, iż przepis ten przewiduje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z niektórymi zakupami dokonywanymi przez podmioty wykonujące czynności zwolnione na podstawie art. 122 ust. 1 ustawy o VAT. Tak więc w odniesieniu do podatników, których dotyczy regulacja artykułu 124 ust. 1 ww. ustawy, prawo do odliczenia podatku naliczonego ograniczone jest do transakcji enumeratywnie wymienionych w tym przepisie. Powyższe oznacza, iż podmiot wykonujący czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 122 ust. 1 nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług innych niż sam zakup złota i usług związanych z jego przetworzeniem (wymienionych w tym przepisie).

Natomiast przepis art. 124 ust. 2 ww. ustawy przewiduje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług związanych z wytworzeniem lub przetworzeniem tego złota, dokonywanego przez podatników zwolnionych od podatku na podstawie art. 122 ust. 1 ustawy o VAT, którzy wytwarzają złoto inwestycyjne lub przetwarzają złoto w złoto inwestycyjne.

Odnosząc się zatem do kwestii dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur za energię, telefony, czynsz, należy zauważyć, że z treści wniosku wynika, iż obecnie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca wykonuje czynności wyłącznie opodatkowane (stawka 22%). W momencie uruchomienia produkcji złota inwestycyjnego wystąpi również sprzedaż zwolniona, bowiem Wnioskodawca zamierza korzystać ze zwolnienia od podatku zgodnie z art. 122 ustawy o podatku od towarów i usług dla czynności sprzedaży złota inwestycyjnego.

Zatem należy zaznaczyć, iż Wnioskodawca nie będzie podatnikiem zwolnionym od podatku na podstawie art. 122 ust. 1 ustawy o VAT, lecz czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT wykonującym czynności opodatkowane, za wyjątkiem czynności zwolnionych od podatku na podstawie art. 122 ust. 1 ustawy o VAT (a więc korzystającym ze zwolnienia przedmiotowego dla planowanych czynności dostawy złota inwestycyjnego).

Wobec powyższego, jeżeli Wnioskodawca dokona nabycia przedmiotowych usług (media), które będą wykorzystywane zarówno do wykonywania czynności zwolnionych od podatku, jak również do wykonywania czynności opodatkowanych, to zgodnie z treścią regulacji wynikających z przepisu art. 124 ustawy o VAT nie ma on prawa do odliczenia podatku naliczonego w części związanej z wykonywaniem czynności zwolnionych na podstawie art. 122 ust. 1 ustawy o VAT.

Reasumując, w przypadku, jeżeli Wnioskodawca dokona zakupu usług związanych z ogólnym funkcjonowaniem zakładu (energia, telefony, czynsz), które będą wykorzystywane zarówno do produkcji złota inwestycyjnego w rozumieniu przepisu art. 121 ust. 1 ww. ustawy, pod warunkiem, że jego dostawa korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na mocy art. 122 ust. 1 ww. ustawy, jak również do wykonywania czynności opodatkowanych, to Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą będzie można proporcjonalnie przypisać czynnościom opodatkowanym, według zasad wskazanych w przepisach art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.