IBPP1/443-831/10/BM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 czerwca 2010 r. (data wpływu 18 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy od biletów wystawionych pracownikom i członkom ich rodzin oraz emerytom i rencistom powinien być naliczony podatek VAT - jest prawidłowe.

W dniu 18 czerwca 2010 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy od biletów wystawionych pracownikom i członkom ich rodzin oraz emerytom i rencistom powinien być naliczony podatek VAT.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym od dnia 4 czerwca 1993 r. Urząd Skarbowy w S. na podstawie art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50) potwierdził dokonanie zgłoszenia rejestracyjnego. Natomiast od dnia 1 maja 2004 r. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE. Wnioskodawca składa deklaracje VAT-7.

Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem przewozowym, prowadzonym w formie Spółki Akcyjnej Skarbu Państwa, wykonującym publiczny transport zbiorowy autobusowy. Zakładowy Układ Zbiorowy Pracy obowiązujący w Spółce zawiera uregulowania wydane w oparciu o przepis art. 1a ust. 3 ustawy z dnia 20 czerwca 1992 r. o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego (Dz. U. z 2002 r. Nr 175, poz. 1440 z późn. zm.), przyznając pracownikom, ich żonom (mężom), dzieciom uczącym się do 20 roku życia i studentom do 26 roku życia bezpłatny przejazd autobusami Wnioskodawcy na podstawie biletów wystawionych na własną sieć. Uprawnienia do bezpłatnych biletów przysługują także rencistom, emerytom i członkom ich rodzin. Wnioskodawca wystawia swoim pracownikom, emerytom i rencistom oraz członkom ich rodzin imienne bilety ze zdjęciem uprawniające na dany rok kalendarzowy do bezpłatnych przejazdów autobusami PKS. Bilet ten uprawnia tylko do przejazdu autobusami na własną sieć. Wymienione świadczenia nie są całkowicie bezpłatne. Bilety są opodatkowane stawką podatku VAT, który opłaca właściciel biletu, wpłacając należność do kasy Wnioskodawcy, a przedsiębiorca odprowadza VAT należny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy od biletów wystawionych pracownikom i członkom ich rodzin oraz emerytom i rencistom powinien być naliczony podatek VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednakże zgodnie z art. 8 ust. 2 tej ustawy za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu, uznaje się również każde nieodpłatne świadczenie, niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenia usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy zbyciu towarów i usług związanych z tymi usługami w całości lub w części traktuje się jak odpłatne świadczenie usług. Wnioskodawca zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług uważa, że od biletów (czynności opodatkowanej) powinien być naliczony podatek VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl przepisu art. 2 pkt 6 ww. ustawy o podatku VAT przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Stosownie do art. 15 ust. 1 i 2 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ww. ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane "po kosztach" ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Wobec powyższego nie można stwierdzić, iż czynności wykonywane za wynagrodzeniem, które to wynagrodzenie jest niższe od kosztów świadczenia tych czynności, można uznać za nieodpłatne w części.

Potwierdzeniem powyższej tezy jest orzecznictwo ETS. Przykładowo w wyroku w sprawie C-412/03 Hotel Scandic Gasaback AB v. Riksskatteverket ETS wskazał, iż według VI Dyrektywy dostawa jest albo odpłatna albo nieodpłatna. Uzyskanie zapłaty, która pokrywa jedynie koszty, czy też tylko ich część nie oznacza w ocenie ETS, że czynność ma charakter nieodpłatny lub częściowo nieodpłatny.

Powyższe koresponduje z definicją podatnika VAT zawartą w cytowanym powyżej art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którą podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zatem dla opodatkowania czynności podatkiem od towarów i usług nie ma znaczenia, czy przez świadczącego usługę została odniesiona korzyść finansowa. Istotnym jest, czy w zamian za wykonane świadczenie zostało wypłacone wynagrodzenie na rzecz świadczącego usługę. Bez znaczenia pozostaje zatem fakt, czy wynagrodzenie usługodawcy obejmuje jedynie kwotę stanowiącą zwrot kosztów lub jej część, czy też zostało powiększone o marżę stanowiącą zysk dla świadczącego usługę.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem przewozowym, wykonującym publiczny transport zbiorowy autobusowy. Zakładowy Układ Zbiorowy Pracy obowiązujący w Spółce zawiera uregulowania wydane w oparciu o przepis art. 1a ust. 3 ustawy z dnia 20 czerwca 1992 r. o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego (Dz. U. z 2002 r. Nr 175, poz. 1440 z późn. zm.), przyznając pracownikom, ich żonom (mężom), dzieciom uczącym się do 20 roku życia i studentom do 26 roku życia bezpłatny przejazd autobusami Wnioskodawcy na podstawie biletów wystawionych na własną sieć. Uprawnienia do bezpłatnych biletów przysługują także rencistom, emerytom i członkom ich rodzin. Wnioskodawca wystawia swoim pracownikom, emerytom i rencistom oraz członkom ich rodzin imienne bilety ze zdjęciem uprawniające na dany rok kalendarzowy do bezpłatnych przejazdów autobusami PKS. Bilet ten uprawnia tylko do przejazdu autobusami na własną sieć. Wymienione świadczenia nie są całkowicie bezpłatne. Bilety są opodatkowane stawką podatku VAT, który opłaca właściciel biletu, wpłacając należność do kasy Wnioskodawcy, a przedsiębiorca odprowadza VAT należny.

W przedmiotowej sprawie mamy zatem do czynienia z sytuacją, w której pracownikom, ich żonom (mężom), dzieciom uczącym się do 20 roku życia i studentom do 26 roku życia oraz rencistom, emerytom i członkom ich rodzin Wnioskodawca za określoną zapłatą przyznaje uprawnienie do bezpłatnego przejazdu autobusami Wnioskodawcy (do dnia 31 grudnia 2006 r. na podstawie porozumienia pomiędzy przedsiębiorstwami PKS prawo to obejmowało również korzystanie z przejazdów autobusami innego przedsiębiorstwa). Należy zatem uznać, iż zapłata za uprawnienie do bezpłatnych przejazdów autobusami dokonana przez wskazane wyżej osoby, jest zapłatą za świadczenie tych usług przez Wnioskodawcę na rzecz tych osób (ewentualnie zapłatą za postawienie do dyspozycji ww. osób świadczonych przez Wnioskodawcę usług - w sytuacji gdy w rzeczywistości z tych usług nie skorzystają). Obciążenie uprawnionych do korzystania z tych usług określoną kwotą do zapłaty powoduje, iż na gruncie ustawy o VAT należy przyjąć, iż usługa ta jest odpłatna.

W oparciu o przeprowadzoną powyżej analizę przytoczonych przepisów prawnych stwierdzić zatem należy, iż mimo że przedmiotowe czynności zostaną wykonane za częściowym wynagrodzeniem, to jednak należy je uznać za odpłatne świadczenie usług, niezależnie od faktu, czy ww. czynności wykonane zostaną "po kosztach" ich świadczenia, bądź poniżej tych kosztów.

Tak więc świadczenie przez Wnioskodawcę usług za odpłatnością będzie stanowić, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o VAT, czynność podlegającą opodatkowaniu, na zasadach ogólnych, według stawek obowiązujących dla danego świadczenia.

W tym stanie rzeczy nie znajdzie zastosowania przepis art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, ponieważ, jak wyżej wskazano, mamy do czynienia ze świadczeniem odpłatnym. Tymczasem przepis art. 8 ust. 2 odnosi się do czynności nieodpłatnych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że od biletów powinien być naliczony podatek VAT, należało uznać za prawidłowe, jednak na podstawie innych przepisów, niż wskazane we własnym stanowisku przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.