IBPP1/443-826/11/KW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2011 r. (data wpływu 16 maja 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 sierpnia 2011 r. (data wpływu 3 sierpnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 maja 2011 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 1 sierpnia 2011 r. (data wpływu 3 sierpnia 2011 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 21 lipca 2011 r. znak: IBPP1/443-826/11/KW.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca zajmuje się m.in. prowadzeniem szkoleń na temat:

* "..." oraz

* "...".

Są to szkolenia organizowane dla osób które podejmą pracę w kantorach lub rozpoczną wykonywanie działalności kantorowej i ukończenie takiego kursu jest niezbędne aby móc podjąć pracę w tym zawodzie. Stanowi o tym art. 13 ustawy "Prawo dewizowe" Dz. U. 228/2003 poz. 2260 z późn. zmianami.

Wnioskodawca nadmienia, że w chwili obecnej wykonuje wyłącznie czynności zwolnione przedmiotowo z VAT i nie jest podatnikiem podatku VAT.

W uzupełnieniu z dnia 1 sierpnia 2011 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że:

Natomiast nie ma przepisów ani instrukcji co dokładnie ma być omówione na kursie na kasjera walutowego.

Podlega to rutynowej kontroli przez Bank i niewątpliwie jest to wymogiem do wykonywania tego zawodu.

Kurs obejmuje następującą tematykę:

Zaświadczenia wystawiane przez Wnioskodawcę wraz z ramowym programem szkolenia są oceniane przez Bank podczas kontroli i ukończenia takiego kursu jest warunkiem niezbędnym aby dana osoba mogła podjąć pracę w kantorze wymiany walut.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wykonanie usługi szkolenia dokładnie na temat podany powyżej jest zwolnione przedmiotowo z podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonanie usługi szkolenia na każdy z wymienionych tematów jest zwolnione przedmiotowo z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 litery a. Przepis ten stanowi, że zwolnieniu podlegają usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Ustawa nie określa jakie to mają być przepisy, może to być więc regulowane przepisami ustaw normującymi zasady wykonywania tych zawodów np. Prawo dewizowe, które stanowi, o tym jakie wymogi ma spełniać osoba bezpośrednio związana z prowadzeniem działalności kantorowej.

I tak zgodnie z art. 13 prawa dewizowego: "czynności bezpośrednio związane z wykonywaniem działalności kantorowej mogą być wykonywane tylko przez osoby, które nie zostały skazane prawomocnie za przestępstwa określone w art. 12 i które posiadają fachowe przygotowanie do wykonywania tych czynności".

A za fachowe przygotowanie uznaje się: ukończenie kursu obejmującego prawne i praktyczne zagadnienia związane z prowadzeniem działalności kantorowej, udokumentowane świadectwem.

Zatem dopiero po ukończeniu takiego szkolenia i uzyskaniu świadectwa potwierdzającego ten fakt osoba taka nabywa prawo wykonywania czynności jako kasjer walutowy.

Jest to kurs który realizuje cel kształcenia zawodowego poprzez nabywanie profesjonalnych kompetencji (wiedzy i praktyki) niezbędnych w pracy zawodowej (przy wykonywaniu zawodu polegającego na skupie i sprzedaży wartości dewizowych), nie jest to kurs który miałby na celu uzyskiwanie czy uzupełnianie przez osoby dorosłe samej tylko wiedzy ogólnej.

Zatem zdaniem Wnioskodawcy wykonanie takiej usługi jest zwolnione przedmiotowo z podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Co do zasady, stawka podatku VAT zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22 %, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT - dodanego do tej ustawy od dnia 1 stycznia 2011 r. - w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %.

Wszelkie zaś odstępstwa od tej zasady poprzez zastosowanie obniżonej stawki lub zwolnienie z opodatkowania, należy uznać za wyjątek w stosowaniu ww. przepisu.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

Zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 i 20 obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 5 kwietnia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649 z późn. zm.), zwalnia się od podatku:

* usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane,

* usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70 % ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 i 20 obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), zwalnia się od podatku:

* usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe... oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane,

* usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70 % ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 288 s. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - Wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG z późn. zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) Dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i) obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. Urz. UE L 347, s. 1 z późn. zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Od dnia 1 lipca 2011 r. obowiązuje natomiast rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, s. 1). Zgodnie z art. 44 tego rozporządzenia, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty świadczącą usługi kształcenia i wychowania. Nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Wnioskodawca prowadzi szkolenia na temat: "..." oraz "...".

Są to szkolenia organizowane dla osób które podejmą pracę w kantorach lub rozpoczną wykonywanie działalności kantorowej i ukończenie takiego kursu jest niezbędne aby móc podjąć pracę w tym zawodzie. Usługi te świadczone są na podstawie art. 13 ustawy - Prawo Dewizowe. Natomiast nie ma przepisów ani instrukcji co dokładnie ma być omówione na kursie na kasjera walutowego. Podlega to rutynowej kontroli przez Banki niewątpliwie jest to wymogiem do wykonywania tego zawodu.

Nabyta przez osoby biorące udział w szkoleniu jest w całości wykorzystywana do wykonywania zawodu kasjera walutowego, dzięki temu kursowi nabywają one uprawniania i wiadomości teoretyczne jak i praktyczne do pracy jako kasjer walutowy.

Zaświadczenia wystawiane przez Wnioskodawcę wraz z ramowym programem szkolenia są oceniane przez Bank podczas kontroli i ukończenia takiego kursu jest warunkiem niezbędnym aby dana osoba mogła podjąć pracę w kantorze wymiany walut.

Jest to nauczanie mające na celu uzyskanie niezbędnych kwalifikacji do wykonywania zawodu. Dzięki temu przeszkoleniu osoby które nie miały kwalifikacji a tym samym nie mogły pracować w tej branży nabywają uprawnienie, które wraz z drugim niezbędnym wymogiem - zaświadczeniem o niekaralności za przestępstwa określone w art. 12 staje się niezbędne do podjęcia i wykonywania zawodu kasjera walutowego.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie są finansowane ze środków publicznych.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. - Prawo dewizowe (Dz. U. Nr 141, poz. 1178 z późn. zm.) działalność kantorowa jest działalnością regulowaną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 173, poz. 1807) i wymaga wpisu do rejestru działalności kantorowej, zwanego dalej "rejestrem".

W myśl art. 12 ww. ustawy działalność kantorową może wykonywać osoba fizyczna, która nie została prawomocnie skazana za przestępstwo skarbowe albo za przestępstwo popełnione w celu osiągnięcia korzyści majątkowej lub osobistej, a także osoba prawna oraz spółka niemająca osobowości prawnej, której żaden odpowiednio członek władz lub wspólnik nie został skazany za takie przestępstwo.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ww. ustawy czynności bezpośrednio związane z wykonywaniem działalności kantorowej mogą być wykonywane tylko przez osoby, które nie zostały skazane prawomocnie za przestępstwa określone w art. 12 i które posiadają fachowe przygotowanie do wykonywania tych czynności.

Za fachowe przygotowanie uznaje się:

Odnosząc się do kwestii zwolnienia od podatku usług kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług zaznaczyć należy, że ustawa z dnia 27 lipca 2002 r. prawo dewizowe, nakłada na osoby chcące prowadzić działalność kantorową obowiązek fachowego przygotowania do wykonywania czynności poprzez ukończenie kursu, nie określa jednak form i zasad tego szkolenia. Nie można więc uznać za spełnione przesłanki wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, by kształcenie odbywało się w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach.

Zaznaczyć należy, że granicą wyznaczającą zastosowanie zwolnienia, jest rozumienie pod pojęciem odrębnych przepisów jedynie ustaw oraz wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych. Nie zalicza się do nich natomiast form i zasad, które zostały unormowane aktami wewnętrznymi np. w drodze przyjętych uchwał czy we własnym zakresie przez organizatora szkolenia.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie podał żadnych przepisów określających formy i zasady wg jakich szkolenia muszą być przeprowadzone.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż prowadzone przez Wnioskodawcę szkolenia dla osób które podejmą pracę w kantorach lub rozpoczną wykonywanie działalności kantorowej od 1 stycznia 2011 r. nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Na marginesie należy jednak dodać, iż jak wyżej wykazano, co do zasady, świadczenie wskazanych przez Wnioskodawcę usług podlega opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT, jednak z wniosku wynika, że Wnioskodawca nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (w opisie sprawy Wnioskodawca podał, że w chwili obecnej wykonuje wyłącznie czynności zwolnione przedmiotowo z VAT i nie jest podatnikiem podatku VAT), w związku tym do czasu rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT lub do czasu przekroczenia obrotu uprawniającego do zwolnienia podmiotowego od podatku VAT (o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT), Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do naliczania 23% stawki VAT dla świadczonych usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie na podstawie danych zawartych w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, a zatem traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku istnienia odrębnych przepisów określających formy i zasadny prowadzonych przez Wnioskodawcę szkoleń, co do których w treści przedmiotowego wniosku takich przepisów nie wskazano) lub zmiany stanu prawnego.

Należy bowiem podkreślić, że organ wydający interpretacje jest związany wyłącznie opisem przedstawionym przez Wnioskodawcę w treści wniosku i nie jest uprawniony do samodzielnego uzupełniania czy modyfikowania stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.