IBPP1/443-774/14/DK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 24 lipca 2014 r. (data wpływu 5 sierpnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z 3 listopada 2014 r. (data wpływu 6 listopada 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 sierpnia 2014 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

Wniosek został uzupełniony pismem z 3 listopada 2014 r. (data wpływu 6 listopada 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu Nr IBPP1/443-774/14/DK z 21 października 2014 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca nabył 11 lipca 2002 r. od A. działkę rolną położoną we wsi S. - gmina W. - oznaczoną numerem 204/57 o powierzchni 2 ha 6691 m². Nabycie dokonane zostało z majątku wspólnego na prawach współwłasności ustawowej wraz z żoną. Celem nabycia działki było wybudowanie domów dla siebie i dzieci oraz korzystanie z nich w przyszłości w charakterze rekreacyjnym. Następnie 25 lipca 2012 r. Rada Miejska w W. uchwaliła mpzp dla działki nr 204/57 w myśl którego działka stała się terenem zabudowy mieszkaniowej. W dniu 6 listopada 2012 r. zgodnie z mpzp Burmistrz W. wydał decyzję odnośnie podziału działki na 17 działek. Starosta w W. w dniu 8 maja 2013 r. wydał decyzję udzielając pozwoleń na budowę budynków mieszkalnych na 10 działkach powstałych z podziału działki 204/57. W listopadzie 2013 r. na jednej z działek Wnioskodawca rozpoczął budowę pierwszego z budynków. Działki te są częściowo uzbrojone - niektóre z nich posiadają przyłącz energii elektrycznej.

W grudniu 2013 r. Wnioskodawca ustanowił odrębność majątkową z małżonką, nie dokonując podziału przedmiotowej działki. W 2014 r. plany rodzinne dotyczące nieruchomości w S. uległy zmianie. Wnioskodawca w związku z tym zamierza jednorazowo sprzedać jednemu nabywcy wszystkie działki powstałe w wyniku podziału i przekształcenia przedmiotowej działki rolnej.

Wnioskodawca pragnie podnieść, że wszystkie działki są objęte jedną księgą wieczystą o nr kw: 0.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że:

1. Wnioskodawca nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

2. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. Jest komandytariuszem w spółce komandytowej prowadzącej działalność w zakresie zarządzania wartościami niematerialnymi.

3. Wnioskodawca na pięcioro dzieci w wieku: 27, 25, 19, 15, 13 lat. Planował zbudować 10 budynków o charakterze rekreacyjnym, dla siebie oraz dla rodziny (dzieci).

4. Na pytanie tut. organu "W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że w 2014 r. plany rodzinne dotyczące nieruchomości uległy zmianie, należy zatem wyjaśnić co było powodem tej zmiany...", Wnioskodawca odpowiedział, że zmiana planów rodzinnych ma charakter osobisty (m.in. brak zainteresowania budową wspólnego kompleksu domów mieszkalnych o charakterze rekreacyjnym), nie mający wpływu na kwestie podatkowe.

5. Przyczyną planowanej sprzedaży nieruchomości jest wspomniana we wniosku zmiana planów rodzinnych.

6. W przypadku ewentualnej sprzedaży działek środki uzyskane ze sprzedaży przeznaczone zostaną na potrzeby rodziny.

7. Na pytanie tut. organu "Co było powodem zmiany przeznaczenia nabytej działki w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego o której mowa w opisie zdarzenia przyszłego, kto dokonał tego przekształcenia, w jakim celu i na czym ono polegało, czy nastąpiło to z urzędu czy na wniosek Wnioskodawcy...", Wnioskodawca odpowiedział, że przekształcenia dokonała Rada Miejska w W. na jego wniosek, wniosek był skierowany w celu umożliwienia realizacji ówczesnego planu stworzenia kompleksu domów mieszkalnych o charakterze rekreacyjnym dla Wnioskodawcy oraz rodziny.

8. Na pytanie tut. organu "Czy po dokonanym podziale każda z 17 działek jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i jest przeznaczona pod zabudowę...", Wnioskodawca odpowiedział, że plan obejmuje całość działki 204/57, jednocześnie planista wyznaczając przeznaczenie poszczególnych części działki, w załączonej do planu mapce, sugerował podział.

Spośród 17 działek jedna jest drogą wewnętrzną, jedna terenem do przekazania gminie, celem poszerzenia drogi gminnej, jedna jest przeznaczona na zabudowę zagrodową, zaś pozostałe przeznaczone są pod zabudowę mieszkaniową.

9. Powodem podziału na 17 działek było dostosowanie się do sugestii planisty. Decyzja Burmistrza odnośnie podziału działki została wydana na wniosek Wnioskodawcy w 2012 r.

10. Na pytanie tut. organu "Dlaczego podziału dokonano akurat na 17 działek...", Wnioskodawca odpowiedział, że ilość 17 działek jest liczbą wynikową wynikającą z powierzchni dzielonej działki 204/57 oraz logiki zagospodarowania terenu opisaną w punkcie 8.

11. Na pytanie tut. organu "Na czyj wniosek została wydana przez Starostę decyzja o pozwoleniu na budowę budynków o których mowa we wniosku (kto jest inwestorem budowy...)...", Wnioskodawca odpowiedział, że Starosta wydał decyzję na wniosek Wnioskodawcy, Wnioskodawca jest inwestorem.

12. Na pytanie tut. organu "Dlaczego wystąpiono o wydanie decyzji dla 10 działek...", Wnioskodawca odpowiedział, że teren jest częściowo (okresowo w ciągu roku) podmokły, wystąpił o 10 pozwoleń na tych działkach, które wydawały się optymalne pod względem warunków. Następnie, obserwując poszczególne działki Wnioskodawca planował sukcesywne budowanie na najlepszych z nich.

13. Na pytanie tut. organu "Czy pozostałe 7 działek jest też objęte decyzjami o pozwoleniu na budowę, jeśli tak to kiedy i na czyj wniosek oraz w jakim celu złożony. Jeśli nie są objęte decyzjami, to dlaczego...", Wnioskodawca odpowiedział, że pozostałe 7 działek nie jest objętych pozwoleniami na budowę (trzy spośród nich plan przewiduje na inne cele, zaś cztery o przeznaczeniu pod zabudowę mieszkaniową wydały się mu działkami o gorszych warunkach hydrologicznych).

14. Na pytanie tut. organu "Jaki był cel inwestycji związanej z budową budynków o której mowa we wniosku w momencie jej rozpoczęcia oraz w jaki sposób uległ on zmianie w 2014 r. w związku ze zmianą planów rodzinnych przez Wnioskodawcę...", Wnioskodawca odpowiedział, że celem inwestycji było stworzenie kompleksu domów mieszkalnych o charakterze rekreacyjnym, których własność spoczywałaby w rękach jego rodziny. Zmiana planów rodzinnych w 2014 r. powoduje całkowite zaniechanie inwestycji w planowanym kształcie.

15. Na pytanie tut. organu "W jakim celu Wnioskodawca rozpoczął budowę pierwszego z budynków, dla kogo miał to być budynek i dlaczego budowa ta nie jest kontynuowana...", Wnioskodawca odpowiedział, że pierwszy budynek był przeznaczony dla niego, budowa miała być początkiem całej inwestycji, jednak nie jest kontynuowana wskutek zmiany planów rodzinnych.

16. Na pytanie tut. organu "Czy przedmiotem sprzedaży będą wyłącznie działki niezabudowane, czy również zabudowane (jeśli tak to jaka to zabudowa, kiedy i przez kogo wybudowana...)...", Wnioskodawca odpowiedział, że przedmiotem ewentualnej sprzedaży ma być cała nieruchomość (poprzednio oznaczona 204/57).

17. Na pytanie tut. organu "Czy w stosunku do przedmiotowych działek podjął Pan lub zamierza podjąć jakiekolwiek czynności w celu ich uatrakcyjnienia np. uzbrojenie terenu, wydzielenie lub budowa drogi, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej oraz energetyczne itp., jeśli tak to jakie i w jakim celu...", Wnioskodawca odpowiedział, że w stosunku do działek objętych zezwoleniami na budowę podpisał z Z. umowę o dostarczanie energii, zaś Z. przyłącza te zrealizował. Wnioskodawca czynności te podjął, gdyż taki był wymóg formalny przy staraniu się o pozwolenie na budowę. Innych czynności nie podejmował i nie planuje ze względów opisanych w pkt 14.

18. Na pytanie tut. organu "Z wniosku wynika, że działki te są częściowo uzbrojone - niektóre z nich posiadają przyłącz energii elektrycznej, prosimy zatem wskazać ile działek jest uzbrojonych, kiedy, kto i w jakim celu tego dokonał...", Wnioskodawca odpowiedział, że w kwietniu 2014 r. został doprowadzony prąd do 10 działek objętych pozwoleniem na budowę jako konsekwencja wcześniejszego wniosku do P. z lutego 2013 r.

19. Wnioskodawca nie podjął jak dotąd żadnych działań w celu sprzedaży nieruchomości poprzednio oznaczonej 204/57, zamierza sprzedać ją w całości i skorzystać w tym celu z usług pośrednictwa.

20. Od dnia zakupu do listopada 2005 r. działka była nieużytkowana, od listopada 2005 r. do marca 2012 r. została oddana miejscowemu rolnikowi w nieodpłatne użytkowanie celem utrzymania ziemi w kulturze rolnej.

Od marca 2012 r. nieruchomość (pierwotna działka 204/75 jak i wszystkie działki powstałe w wyniku jej podziału) jest nieużytkowana, i taka pozostanie do ewentualnej sprzedaży. Planowane są jedynie działania porządkowe i zabezpieczające utrzymujące porządek na nieruchomości.

21. Na pytanie tut. organu "Jakie działania Wnioskodawcy w sposobie wykorzystywania przedmiotowej nieruchomości świadczą o jej rekreacyjnym charakterze (należy podać odrębnie dla każdej działki i ewentualnych budynków/budowli)...", Wnioskodawca odpowiedział, że nieruchomość położona jest w atrakcyjnym rekreacyjnie terenie nad jeziorem z dostępem do plaży gminnej, dlatego planował wybudować tam budynki mieszkalne o charakterze rekreacyjnym.

22. Działki nie były przez Wnioskodawcę wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej.

23. Wnioskodawca nie jest rolnikiem ryczałtowym.

24. Działki nie były przez Wnioskodawcę wykorzystywane do prowadzenia działalności rolniczej. Od dnia zakupu do listopada 2005 r. działka była nieużytkowana, od listopada 2005 r. do marca 2012 r. została oddana miejscowemu rolnikowi w nieodpłatne użytkowanie celem utrzymania ziemi w kulturze rolnej.

Od marca 2012 r. nieruchomość (pierwotna działka 204/75 jak i wszystkie działki powstałe w wyniku jej podziału) jest nieużytkowana.

25. Na pytanie tut. organu "Czy działki i znajdujące się na nich obiekty budowlane były przedmiotem najmu, dzierżawy (jakie pożytki Wnioskodawca czerpał z tego tytułu - proszę podać odrębnie dla każdej działki)...", Wnioskodawca odpowiedział, że na działce nie znajdowały się żadne obiekty budowlane, a działka 204/75 nie była przedmiotem najmu ani dzierżawy. Od listopada 2005 r. do marca 2012 r. działka została oddana miejscowemu rolnikowi w nieodpłatne użytkowanie celem utrzymania ziemi w kulturze rolnej.

26. Na pytanie tut. organu "Czy posiada Pan jeszcze inne nieruchomości przeznaczone w przyszłości do sprzedaży (oprócz opisanych we wniosku), jeśli tak to jakie...", Wnioskodawca odpowiedział, że nie planuje w chwili obecnej sprzedaży innych nieruchomości.

27. Na pytanie tut. organu "Czy dokonywał Pan już wcześniej sprzedaży nieruchomości, jeżeli tak to jakich i kiedy oraz czy ewentualnie z tego tytułu odprowadził Pan podatek VAT, składał deklaracje VAT-7 oraz zgłoszenie rejestracyjne VAT-R.", Wnioskodawca odpowiedział: "Dokonywałem sprzedaży nieruchomości:

- rok 2006 - sprzedałem 1/3 udziałów w nieruchomości magazynowo-biurowej, których byłem współwłaścicielem wraz z żoną od roku 1996. Od tej sprzedaży odprowadziłem podatek VAT, złożyłem deklaracje VAT-7 i zgłoszenie rejestracyjne VAT-R.

- wrzesień 2014 - sprzedałem mieszkanie którego byłem współwłaścicielem wraz z żoną od roku 1990."

28. Na pytanie tut. organu "W jaki sposób żona Wnioskodawcy wykorzystywała przedmiotową nieruchomość od momentu nabycia do momentu planowanej sprzedaży...", Wnioskodawca odpowiedział, że żona nie wykorzystywała odrębnie w żaden sposób nieruchomości od momentu nabycia do momentu planowanej sprzedaży.

Od dnia zakupu do listopada 2005 r. działka była nieużytkowana. Od listopada 2005 r. do marca 2012 r. została oddana miejscowemu rolnikowi w nieodpłatne użytkowanie celem utrzymania ziemi w kulturze rolnej.

Od marca 2012 r. nieruchomość (pierwotna działka 204/75 jak i wszystkie działki powstałe w wyniku jej podziału) jest nieużytkowana, i taka pozostanie do ewentualnej sprzedaży.

29. Na pytanie tut. organu "Jak należy rozumieć stwierdzenie Wnioskodawcy, że w grudniu 2013 r. ustanowił odrębność majątkowa z małżonką, nie dokonując podziału przedmiotowej działki. Jaki ma to wpływ na podzielenie i przeznaczenie do sprzedaży działki...", Wnioskodawca odpowiedział, że przedmiotowa nieruchomość nie stanowi współwłasności łącznej małżonków, lecz stanowi współwłasność w częściach ułamkowych po 1/2 części. Nie ma to wpływu na podział i przeznaczenie działki do sprzedaży.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż 17 działek budowlanych powstałych w wyniku podziału oraz przekształcenia nieruchomości rolnej nr 204/57 o powierzchni 2 ha 6691 m² nabytej w 2002 r. z majątku wspólnego na prawach współwłasności ustawowej małżeńskiej jednorazowo jednemu nabywcy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm).

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535) jest odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez odpłatną dostawę towarów zgodnie z art. 7 wyżej wymienionej ustawy należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Ustawodawca zdefiniował również w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług iż przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części a także wszelkie postaci energii. Z uwagi więc na powyższe uregulowania sprzedaż podzielonej i przekształconej na budowlaną nieruchomości stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Jednakże samo stwierdzenie że podmiot dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu nie jest wystarczającą przesłanką, aby daną czynność opodatkować podatkiem od towarów i usług. Istotnym jest, aby podmiot działał w charakterze podatnika, a więc osoby prowadzącej działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 powołanej wyżej ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego powyżej artykułu-obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Biorąc pod uwagę powyższe o opodatkowaniu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości przez Wnioskodawcę decyduje fakt czy transakcja ta odbywa się w ramach działalności gospodarczej. Zgodnie z wolą ustawodawcy działalność gospodarcza powinna cechować się ciągłością i powtarzalnością oraz profesjonalizmem w obrocie gospodarczym. Oznacza to iż przedmiot sprzedaży powinien być już zakupiony z zamiarem jego odsprzedaży w celach zarobkowych a podjęte czynności poprzedzające transakcje powinny mieć charakter zorganizowanych i profesjonalnych. Biorąc pod uwagę zaistniały stan faktyczny tzn. zakup nieruchomości z majątku wspólnego małżonków na prawach współwłasności ustawowej w celach rekreacyjnych swoich i najbliższej rodziny wskazuje iż na moment nabycia Wnioskodawca nie działał z zamiarem sprzedaży. Zmiana planów rodzinnych co do podzielonej i przekształconej nieruchomości nastąpiła po kilkunastu latach od nabycia, w związku z powyższym nie można uznać iż mamy w tym przypadku do czynienia z transakcją w profesjonalnym obrocie nieruchomościami a ze sprzedażą majątku osobistego. Wnioskodawca sprzedając majątek osobisty nie działa więc w charakterze profesjonalnego handlowca o którym mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ czynność tę wykona jednorazowo w stosunku do jednego nabywcy w warunkach nie wskazujących iż działanie to czynione jest z zamiarem jego kontynuowania i nadania mu stałego charakteru w celach zarobkowych.

W sprawie wyłączenia z podatku od towarów i usług sprzedaży nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym wypowiedział się NSA w wyroku z 23 kwietnia 2013 r., I FSK 686/12. W tezie wyroku NSA wskazał iż "Sama okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej nie może być dla klasyfikacji danej transakcji decydująca. Dla ustalenia zawodowego charakteru działalności istotne będą takie okoliczności jak ewentualne uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia. Wskazywać mogą one na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami, przybierającą formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną."

Ponadto jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/101 i C-181/10 "Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach sprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych. Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami wykonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą."

Mając na uwadze wykładnię art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz przytoczone orzecznictwo sądów administracyjnych, transakcja jednorazowej sprzedaży podzielonej i przekształconej nieruchomości nie jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej a stanowi sprzedaż majątku prywatnego. W związku z powyższym transakcja ta w ocenie Wnioskodawcy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

W myśl art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121), własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Z kolei art. 198 ww. ustawy k.c. stanowi, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Zatem współwłasność nie jest instytucją samodzielną, stanowi odmianę własności i cechuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom, a każdy z nich może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Jeżeli podatnik dokonuje sprzedaży udziału stanowiącego jego własność, dokonuje przeniesienia prawa własności rzeczy, dochodzi do zmiany podmiotu tego prawa.

Zatem sprzedaż udziału należy traktować w kategorii dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym przypadku 17 działek, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o VAT, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Stwierdzić należy, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Tym samym nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Skutkiem powyższego, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 s. 1 z późn. zm.), "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

"Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Aby dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar wykonywać takie czynności wielokrotnie, a sprzedawane towary zostały nabyte lub wytworzone w celu wykorzystania w działalności gospodarczej. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług - w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie musi ona być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podkreślić także należy, iż w kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi bowiem wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Należy także zauważyć, że Trybunał Sprawiedliwości UE w sprawach C-180/10 i C-181/10 orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie, zdaniem Trybunału, okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT i nie prowadzi działalności gospodarczej. Jest komandytariuszem w spółce komandytowej prowadzącej działalność w zakresie zarządzania wartościami niematerialnymi.

11 lipca 2002 r. Wnioskodawca nabył wraz z żoną z majątku wspólnego działkę rolną oznaczoną numerem 204/57 o powierzchni 2 ha 6691 m².

Wnioskodawca na ww. nieruchomości planował zbudować domy dla siebie i dzieci (Wnioskodawca na pięcioro dzieci w wieku: 27, 25, 19, 15, 13 lat) i korzystać z nich w charakterze rekreacyjnym.

Nieruchomość położona jest w atrakcyjnym rekreacyjnie terenie nad jeziorem z dostępem do plaży gminnej.

Na wniosek Wnioskodawcy złożony w celu umożliwienia realizacji planu stworzenia kompleksu domów mieszkalnych o charakterze rekreacyjnym dla Wnioskodawcy oraz rodziny, 25 lipca 2012 r. Rada Miejska uchwaliła mpzp dla ww. działki w myśl którego działka stała się terenem zabudowy mieszkaniowej.

Również na wniosek Wnioskodawcy, w dniu 6 listopada 2012 r. Burmistrz wydał decyzję odnośnie podziału działki nr 204/57 na 17 działek. Ilość 17 działek jest liczbą wynikową wynikającą z powierzchni dzielonej działki 204/57 oraz logiki zagospodarowania terenu.

Jedna z wydzielonych działek jest drogą wewnętrzną, jedna terenem do przekazania gminie, celem poszerzenia drogi gminnej, jedna jest przeznaczona na zabudowę zagrodową, zaś pozostałe przeznaczone są pod zabudowę mieszkaniową.

Starosta w dniu 8 maja 2013 r., na wniosek Wnioskodawcy, jako inwestora wydał decyzję udzielając pozwoleń na budowę budynków mieszkalnych na 10 działkach powstałych z podziału działki 204/57.

W listopadzie 2013 r. na jednej z działek rozpoczęta została budowa pierwszego z budynków, przeznaczonego dla Wnioskodawcy.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca wystąpił o wydanie decyzji dla 10 działek ponieważ teren jest częściowo (okresowo w ciągu roku) podmokły. Te 10 działek wydawały się optymalne pod względem warunków a obserwując poszczególne działki Wnioskodawca planował sukcesywne budowanie na najlepszych z nich.

Pozostałe 7 działek nie jest objętych pozwoleniami na budowę.

W kwietniu 2014 r. został doprowadzony prąd do 10 działek objętych pozwoleniem na budowę jako konsekwencja wcześniejszego wniosku do P. z lutego 2013 r.

Podjęcie tych czynności było wymogiem formalny przy staraniu się o pozwolenie na budowę.

Ja wynika z wniosku, celem ww. inwestycji było stworzenie kompleksu domów mieszkalnych o charakterze rekreacyjnym, których własność spoczywałaby w rękach jego rodziny, jednak zmiana planów rodzinnych w 2014 r. z powodów osobistych (m.in. brak zainteresowania budową wspólnego kompleksu domów mieszkalnych o charakterze rekreacyjnym), spowodowała całkowite zaniechanie inwestycji w planowanym kształcie.

Wnioskodawca zamierza jednorazowo sprzedać jednemu nabywcy wszystkie działki powstałe w wyniku podziału i przekształcenia przedmiotowej działki rolnej.

Wnioskodawca nie podjął jak dotąd żadnych działań w celu sprzedaży nieruchomości poprzednio oznaczonej 204/57, zamierza sprzedać ją w całości i skorzystać w tym celu z usług pośrednictwa.

Środki uzyskane ze sprzedaży przeznaczone zostaną na potrzeby rodziny.

Przedmiotem sprzedaży ma być cała nieruchomość (poprzednio oznaczona 204/57).

Działki nie były przez Wnioskodawcę wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej.

Wnioskodawca nie jest rolnikiem ryczałtowym, a działki nie były przez Wnioskodawcę wykorzystywane do prowadzenia działalności rolniczej.

Działka 204/75 nie była przedmiotem najmu ani dzierżawy. Od dnia zakupu do listopada 2005 r. działka była nieużytkowana, natomiast od listopada 2005 r. do marca 2012 r. została oddana miejscowemu rolnikowi w nieodpłatne użytkowanie celem utrzymania ziemi w kulturze rolnej.

Od marca 2012 r. nieruchomość (pierwotna działka 204/75 jak i wszystkie działki powstałe w wyniku jej podziału) była nieużytkowana.

Wnioskodawca dokonywał już sprzedaży nieruchomości:

- rok 2006 - sprzedał 1/3 udziałów w nieruchomości magazynowo-biurowej, których był współwłaścicielem wraz z żoną od roku 1996. Od tej sprzedaży odprowadził podatek VAT, złożył deklaracje VAT-7 i zgłoszenie rejestracyjne VAT-R.

- wrzesień 2014 - sprzedał mieszkanie którego był współwłaścicielem wraz z żoną od roku 1990.

Wnioskodawca nie planuje w chwili obecnej sprzedaży innych nieruchomości.

W grudniu 2013 r. Wnioskodawca ustanowił odrębność majątkową z małżonką, nie dokonując podziału przedmiotowej działki.

Żona Wnioskodawcy nie wykorzystywała odrębnie w żaden sposób nieruchomości od momentu nabycia do momentu planowanej sprzedaży.

Wątpliwości Wnioskodawcy odnoszą się do kwestii, czy sprzedaż 17 działek budowlanych powstałych w wyniku podziału oraz przekształcenia nieruchomości rolnej nr 204/57 o powierzchni 2 ha 6691 m², nabytej w 2002 r. z majątku wspólnego na prawach współwłasności ustawowej małżeńskiej jednorazowo jednemu nabywcy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Odnosząc się do sprawy będącej przedmiotem wniosku należy stwierdzić, że sam zamiar z jakim Wnioskodawca nabył przedmiotową nieruchomość tj. budowa domów dla siebie i dzieci oraz korzystanie z nich w charakterze rekreacyjnym, nie może przesądzać, że w każdym przypadku sprzedaż działek z niej wydzielonych nie będzie podlegała opodatkowaniu.

Znaczenie dla sprawy ma natomiast całokształt działań jakie Wnioskodawca podejmuje w odniesieniu do nieruchomości przez cały okres jej posiadania.

Trzeba mieć także na uwadze, że przez termin "zamiar" należy pojmować nie wolę wewnętrzną ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych możliwych do stwierdzenia okoliczności. Przy ustaleniu zamiaru nie można poprzestać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby lecz muszą istnieć obiektywne dowody potwierdzające przeznaczenie danej nieruchomości wyłącznie do celów prywatnych.

W ocenie tut. organu w przedmiotowej sprawie wystąpił ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że zakup i sprzedaż ww. działek wypełniają przesłanki działalności gospodarczej.

Na wniosek Wnioskodawcy Rada Miejska uchwaliła mpzp dla przedmiotowej nieruchomości, skutkiem czego ww. teren został przeznaczony do zabudowy mieszkaniowej.

Również na wniosek Wnioskodawcy, została wydana decyzja odnośnie podziału działki nr 204/57 na 17 działek.

Wnioskodawca występując w roli inwestora, uzyskał decyzję pozwolenia na budowę budynków mieszkalnych na 10 działkach powstałych z podziału działki 204/57, do których na jego wniosek został doprowadzony prąd.

Należy również zauważyć, że Wnioskodawca dokonywał już sprzedaży nieruchomości od której odprowadził podatek VAT, złożył deklaracje VAT-7 i zgłoszenie rejestracyjne VAT-R.

Ponadto, Wnioskodawca podejmując działania w celu budowy kompleksu domów mieszkalnych, polegające na uzyskaniu decyzji dla 10 działek, które wydawały się mu optymalne pod względem warunków a następnie na realizacji budowy tylko na najlepszych z nich, zachowuje się jak profesjonalny podmiot działający na rynku nieruchomości.

Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca podejmując czynności związane ze zmianą przeznaczenia działek w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, podziałem nieruchomości na 17 działek, uzyskaniem decyzji pozwolenia na budowę dla 10 działek oraz ich uzbrojeniem w sieć energetyczną, zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami o którym mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywności w przedmiocie zbycia przedmiotowych działek porównywalnych do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Podkreślenia wymaga, że wprawdzie pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Zaznaczyć należy również, iż nie ma przeszkód aby podatnik prowadzący działalność gospodarczą nabył nieruchomość do majątku prywatnego, który byłby wyłączony z systemu VAT i sprzedaż takiego majątku również nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT. Należy mieć jednak na uwadze, że stwierdzenie czy dany przedmiot sprzedaży stanowi składnik majątku prywatnego, czy też jest związany z prowadzoną czy planowaną działalnością gospodarczą jest konsekwencją oceny prawnej dokonanej przez organ wydający interpretację, a nie elementem stanu faktycznego.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika bowiem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości (lub jej części) wyłącznie do celów osobistych.

Powyższe w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca, gdyż Wnioskodawca w żaden sposób nie wykorzystał ww. nieruchomości do potrzeb osobistych. Działania Wnioskodawcy odnośnie przedmiotowej nieruchomości polegały przede wszystkim na nieodpłatnym użyczeniu na okres 7 lat miejscowemu rolnikowi celem utrzymania ziemi w kulturze rolnej oraz na podejmowaniu od 2012 r. czynności związanych z realizacją inwestycji budowy kompleksu domów mieszkalnych, natomiast w pozostałym okresie posiadania nie była użytkowana.

Została tym samym wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy a Wnioskodawca działa jako podatnik VAT.

Jednocześnie wskazać należy, że działania Wnioskodawcy zmierzające do sprzedaży działek, oceniane pojedynczo nie decydowałyby jeszcze o handlowym charakterze działań Wnioskodawcy, jednak brane pod uwagę łącznie dowodzą, że Wnioskodawca zamierza dokonać dostawy działek w warunkach, o których mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

A zatem, w przedmiotowej sprawie występują przesłanki pozwalające uznać Wnioskodawcę za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Należy zatem stwierdzić, że planowana dostawa przedmiotowych działek będzie dokonana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez podatnika podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca dokonując sprzedaży działek będzie działał w charakterze podatnika zajmującego się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, a czynność ta nosi znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Skutkiem powyższego dokonana przez Wnioskodawcę sprzedaż 17 działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, iż transakcja sprzedaży 17 działek nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego (w szczególności gdyby na moment sprzedaży obowiązywał plan zagospodarowania przestrzennego lub była wydana decyzja o warunkach zabudowy) lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w X., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.