IBPP1/443-758/14/MG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 lipca 2014 r. (data wpływu 29 lipca 2014 r.), uzupełnionym pismem z 27 października 2014 r. (data wpływu 29 października 2014 r.) oraz pismem z 7 listopada 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek niezabudowanych nr 62, 63, 64, 240/60, 304/61, 305/61, 306/61, 65, 67, 68, 69, 70, 71, 261/75, 930/187 i 936/188 - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 lipca 2014 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów

i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży niezabudowanych działek nr 62, 63, 64, 240/60, 304/61, 305/61, 306/61, 65, 67, 68, 69, 70, 71, 261/75, 930/187 i 936/188.

Wniosek został uzupełniony pismem z 27 października 2014 r. (data wpływu 29 października 2014 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 17 października 2014 r. nr IBPP1/443-758/14/MG oraz pismem z 7 listopada 2014 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina X jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Gmina X na podstawie zapisów uchwały nr Y Rady Gminy X z dnia 28 stycznia 2009 r. w sprawie określenia zasad gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność Gminy X oraz stosownego zarządzenia Wójta Gminy zamierza sprzedać w trybie przetargowym następujące nieruchomości niezabudowane:

1.-62 o pow. 0,1030 ha, 63 o pow. 0,0740 ha, 64 o pow. 0,0400 ha, 240/60 o pow. 0,6951 ha, 304/61 o pow. 0,0467 ha, 305/61 o pow. 0,0568 ha i 306/61 o pow. 0,2795 ha (k.m. 4) obręb X. Łączna powierzchnia zbywanych nieruchomości wynosi 1,2951 ha w tym przeznaczona w większości jako RZ - tereny łąk i pastwisk i pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem w części stanowiącej - 0,5025 ha;

- 65 o pow. o pow. 0,1365 ha, 67 o pow. 0,6440 ha, 68 o pow. 0,8780 ha, 69 o pow. 0,0810 ha, (k.m. 4) obręb o łącznej powierzchni 1,7395 ha oraz 70 o pow. 0,1900 ha, 71 o pow. 0,9650 ha (k.m. 4) obręb X, o łącznej powierzchni 1,1550 ha. Łączna powierzchnia zbywanych nieruchomości wynosi 2,8945 ha w tym przeznaczona w większości jako RZ - tereny łąk i pastwisk i pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem w części stanowiącej - 0,0990 ha;

- 261/75 o pow. 0,9138 ha (k.m. 4) obręb X w tym przeznaczona w większości jako RZ - tereny łąk i pastwisk i pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem w części stanowiącej - 0,2900 ha.

Ww. grunty są użytkowane rolniczo przez ich dzierżawców.

W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego Gminy X który obejmuje tereny sołectw: X i fragment sołectwa Z, zatwierdzonego uchwałą Nr.... Rady Gminy X z dnia 23 lutego 2004 r. (opublikowana w Dzienniku Urzędowym Województwa Nr 33, poz. 1081 z dnia 21 kwietnia 2004 r.) nieruchomości, położone są w obszarze oznaczonym symbolami:

RZ - tereny zieleni

1. Przeznaczenie podstawowe:

2. Przeznaczenie uzupełniające:

U - tereny usług

1. Przeznaczenie podstawowe:

a. usługi sieciowe (w tym: handel, gastronomia, rzemiosło, administracja);

2. Przeznaczenie uzupełniające:

M - utrzymanie, przebudowa, rozbudowa i uzupełnienia istniejącej zabudowy

1. Przeznaczenie podstawowe:

2. Przeznaczenie uzupełniające:

Brak jest fizycznego (geodezyjnego) wyodrębnienia części nieruchomości, które posiadają podwójne oznaczenie w miejscowym planie zagospodarowania. Granica pomiędzy nimi oznaczona jest jedynie na rysunku planu, który sporządzony jest w skali 1:5000. W operatach szacunkowych rzeczoznawca ustalił w oparciu o zapisy planu miejscowego wartość rynkową z uwzględnieniem odrębnie wyznaczonych wartości dla terenów łąk i pastwisk oraz dla obszaru objętego prawem zabudowy.

2.-930/187 (k.m.2) obręb T o powierzchni 1,1927 ha oraz 936/188 (k.m. 2) obręb T o powierzchni 0,5135 ha, zapisana w KW GL1.... Łączna powierzchnia zbywanych nieruchomości wynosi 1,7062 ha i posiada symbol planu RP.

W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym uchwałą Nr. Rady Gminy X z dnia 23 lutego 2004 r. (opublikowana Dz. Urz. Woj. Nr 33, poz. 1080 z dnia 24 marca 2004 r.) nieruchomość, położona jest w obszarze oznaczonym symbolem RP

1. Przeznaczenie podstawowe:

2. Przeznaczenie uzupełniające

W uzupełnieniu Wnioskodawca podał, że:

Ad. 1 Działki nr 62 o pow. 0,1030 ha, nr 63 o pow. 0,0740 ha, nr 64 o pow. 0,0400 ha, nr 240/60 o pow. 0,6951 ha, nr 304/61 o pow. 0,0467 ha, nr 305/61 o pow. 0,0568 ha, oraz nr 306/61 o pow. 0,2795 ha (k.m. 4) obręb X, przejęte zostały na rzecz Gminy X na podstawie prawomocnej decyzji Wojewody....., w trybie art. 5 ust. ustawy z dnia 10 maja 1990 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. Nr 32, poz. 191).

Natomiast działki nr 65 o pow. 0,1365 ha, nr 67 o pow. 0,6440 ha, nr 68 o pow. 0,8780 ha oraz nr 69 o pow. 0,0810 ha (k.m. 4) obręb X, przejęte zostały na rzecz Gminy X na podstawie prawomocnej decyzji Wojewody..., w trybie art. 5 ust. ustawy z dnia 10 maja 1990 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. Nr 32, poz. 191).

Z kolei działka nr 261/75 o pow. 0,9138 ha (k.m. 4) obręb X, przejęta została na rzecz Gminy X na podstawie prawomocnej decyzji Wojewody....w trybie art. 5 ust. ustawy z dnia 10 maja 1990 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. Nr 32, poz. 191).

Działki nr 70 o pow. 0,1900 ha i nr 71 o pow. 0,9650 ha (k.m. 4) obręb X, przejęte zostały na rzecz Gminy X na podstawie prawomocnej decyzji.

Działki nr 62, 63, 64, 65, 69 Wojewody..., w trybie art. 5 ust. ustawy z dnia 10 maja 1990 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. Nr 32, poz. 191).

Działki nr 930/187 o pow. 1,1927 ha oraz 936/188 o pow. 0,5135 ha (k.m. 2) obręb T, przejęta na podstawie prawomocnej decyzji Wojewody...., w trybie art. 15 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. Nr 32, poz. 191).

Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Ad. 2 Wnioskodawca wykorzystywał przedmiotowe działki wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług stosownie do zapisów § 3.1 pkt 2.

W tym - działki nr 67 i 68 na podstawie umowy dzierżawy.... z dnia 10 października 2011 r. na cele rolne. Przedmiotowa umowa wygasła z dniem 30 września 2014 r. Z dniem 15 października 2014 r. została zawarta kolejna umowa dzierżawy nr..., tym razem na czas nieokreślony.

- działki nr 62, 63, 64, 65, 69, 240/60, 304/61, 305/61 oraz 306/61 wydzierżawione są na podstawie umowy z dnia 14 lutego 2012 r. Nr A-130012 na cele rolne.

Natomiast działki 70, 71 (k.m. 4) obręb X oraz 930/187, 936/188 o pow. 0,5135 ha (k.m. 2) obręb T, nie są objęte przedmiotem dzierżawy, ani żadnymi innymi formami rodzącymi obowiązek podatku VAT.

W piśmie z 7 listopada 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że w uzupełnieniu odpowiedzi na pytanie nr 2 Wnioskodawca wyjaśnia, że w okresie gdy działki nr 62, nr 63, nr 64, nr 65, nr 67, nr 68, nr 69, nr 240/60, nr 304/61, nr 305/61 oraz nr 306/61, nie były objęte przedmiotem wymienionych w piśmie Gminy z dnia 27 października 2014 r. umów dzierżawy, Wnioskodawca nie wykorzystywał tych działek dla jakichkolwiek czynności rodzących obowiązek podatku VAT, ani też dla czynności zwolnionych z tego podatku.

Podobnie działki nr 70, 71, 261/75 (k.m. 4) obręb X oraz 930/187, 936/188 również nigdy nie były wykorzystywane dla czynności rodzących obowiązek podatku VAT, ani też dla czynności zwolnionych z tego podatku.

Ad.3 a) W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego Gminy X, który obejmuje teren sołectw: X i fragment sołectwa Z, zatwierdzonego uchwałą Nr...Rady Gminy X z dnia 23 lutego 2004 r. (opublikowana w Dzienniku Urzędowym Województwa Nr 33, poz. 1081) działki:

* nr 62 o pow. 0,1030 ha, k.m. 4 obręb X, oznaczona jest w części symbolem U - 0,0200 ha oraz w części symbolem M - 0,0830 ha;

* nr 63 o pow. 0,0740 ha, k.m. 4 obręb X, oznaczona jest w części symbolem U - 0,0077 ha, symbolem RZ - 0,0387 ha oraz w części symbolem M - 0,0276 ha;

* nr 64 o pow. 0,0400 ha, k.m. 4 obręb X, oznaczona jest w całości symbolem RZ;

* nr 240/60 o pow. 0,6951 ha k.m. 4 obręb X, oznaczona jest w całości symbolem RZ;

* nr 304/61 o pow. 0,0467 ha, k.m. 4 obręb X, oznaczona jest w części symbolem U - 0,0180 ha, symbolem RZ 0,0067 ha oraz w części symbolem M - 0,0220 ha;

* nr 305/61 o pow. 0,0568, k.m. 4 obręb X oznaczona jest w całości symbolem M;

* nr 306//51 o pow. 0,2795 ha, k.m. 4 obręb X, oznaczona jest w części symbolem U - 0,0120 ha, symbolem RZ - 0,0330 ha oraz w części symbolem M - 0,2345 ha;

* nr 65 o pow. 0,1365 ha, k.m. 4 obręb X, oznaczona jest w części symbolem U - 0,0450 ha oraz w części symbolem RZ - 0,0915 ha

* nr 67 o pow. 0,6440 ha, k.m. 4 obręb X, oznaczona jest w części symbolem U - 0,0450 ha oraz w części symbolem RZ - 0,5990 ha;

* nr 68 o pow. 0,8780 ha, k.m. 4 obręb X, oznaczona jest w całości symbolem RZ;

* nr 69 o pow. 0,0810 ha, k.m. 4 obręb X, oznaczona jest w części symbolem U - 0,0090 ha oraz w części symbolem RZ - 0,0720 ha;

* nr 70 o pow. 0,1900 ha, k.m. 4 obręb X, oznaczona jest w całości symbolem RZ;

* nr 71 o pow. 0,9650 ha, k.m. 4 obręb X, oznaczona jest w całości symbolem RZ;

* 261/75 o pow. 0,9138 ha, k.m. 4 obręb X, oznaczona jest w części symbolem M - 0,2900 ha oraz w części symbolem RZ - 0,6238 ha.

Zgodnie z zapisami ww. planu:

- symbol M oznacza utrzymanie, przebudowa, rozbudowa i uzupełnienia istniejącej zabudowy jednorodzinnej i zagrodowej

1. Przeznaczenie podstawowe:

a. zabudowa mieszkaniowo-usługowa

2. Przeznaczenie uzupełniające:

3. Zasady zabudowy i zagospodarowania terenu:

4. W ramach przeznaczenia o którym mowa w pkt 1 i 2, w obrębie terenów zabudowy mieszkaniowej, dopuszcza się realizację usług wbudowanych lub odrębnych obiektów usługowych towarzyszących zabudowie mieszkaniowej jednorodzinnej i zagrodowej przy zachowaniu następujących wymogów:

5. Zakazy:

- symbol U oznacza tereny usług

1. Przeznaczenie podstawowe:

a. usługi sieciowe (w tym handel, gastronomia, rzemiosło, administracja);

2. Przeznaczenie uzupełniające:

3. Zasady zabudowy i zagospodarowania terenu:

- symbol RZ oznacza tereny zieleni

1. Przeznaczenie podstawowe:

2. Przeznaczenie uzupełniające:

3. Zasady zabudowy i zagospodarowania terenu:

4. Zakazy:

Ad. 3 b) Z powyższego zapisu jednoznacznie wynika, że obszary objęte w miejscowym planie symbolem RZ - są terenami łąk i pastwisk, na których istnieje zakaz zabudowy jakimikolwiek obiektami kubaturowymi. Tereny objęte symbolem RZ nie mogą zmienić swojego przeznaczenia.

Mogą być wykorzystywane dla celów związanych z produkcją rolniczą i zgodnie z zapisami ww. planu zaliczane są do terenów rolnych. Dopuszcza się jedynie ciągi uzbrojenia terenu i dojazdy niewydzielone, które nie zmieniają przeznaczenia rolniczego gruntu.

Ad. 4 Działki nr 930/187 o pow. 1,1927 oraz 936/188 o pow. 0,5135 ha, k.m. 2 obręb Taciszów w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego Gminy X, który obejmuje teren sołectwa T, zatwierdzony uchwałą Nr. Rady Gminy X z dnia 23 lutego 2004 r. (opublikowana w Dzienniku Urzędowym Województwa Nr 33, poz. 1080) położone są na obszarze oznaczonym symbolem RP

- symbol RP oznacza tereny upraw polowych

1. Przeznaczenie podstawowe:

2. Przeznaczenie uzupełniające:

3. Zasady zabudowy i zagospodarowania terenu:

4. Zakazy:

Z zapisu planu, o którym mowa powyżej wynika, że na obszarze objętym symbolem RP istnieje zakaz zabudowy obiektami kubaturowymi. Tereny oznaczone symbolem RP nie mogą zmienić swojego przeznaczenia. Mogą być wykorzystywane dla celów związanych z produkcją rolniczą. Dopuszcza się jedynie ciągi uzbrojenia terenu i dojazdy nie wydzielone, które nie zmieniają przeznaczenia rolniczego gruntu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy Gmina powinna naliczyć podatek od towarów i usług w wysokości 23% od sprzedaży gruntów wymienionych w pkt 1 stanu faktycznego tylko w stosunku do ich części przeznaczonych pod zabudowę, a oznaczonych symbolami "M" i "U" tj. proporcjonalnie do terenu oznaczonego symbolem M i U.

2. Czy sprzedaż gruntów gminnych oznaczonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem "RZ" wymienionych w pkt 1 stanu faktycznego podlega zwolnieniu od podatku VAT.

3. Czy sprzedaż gruntów gminnych oznaczonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem "RP" wymienionych w pkt 2 stanu faktycznego podlega zwolnieniu od podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 23 ustawy o VAT tereny budowlane to tereny przeznaczone pod zabudowę w oparciu o zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, dlatego też zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż działek:

* - wymienionych w pkt 1 wniosku podlegać będzie zwolnieniu z podatku VAT w stosunku do terenów oznaczonych symbolem RZ oraz opodatkowana będzie stawką 23% VAT w stosunku do terenów oznaczonych symbolami M oraz U,

* - wymienionych w pkt 2 wniosku będzie zwolniona z podatku VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Pod pojęciem towaru - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się m.in. rzeczy oraz ich części. Grunty spełniają powyższą definicję towarów, wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, iż grunty są towarami w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast sprzedaż gruntu stanowi dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, według stawki określonej w art. 41 ust. 1 tej ustawy.

Od zasady opodatkowania dostawy gruntu według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług ujęte zostały między innymi w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jednocześnie zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższego należy wywieść, iż opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Z kolei dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Przyjmuje się, że pojęcie tereny budowlane obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy np. mieszkaniowej, zabudowy techniczno-produkcyjnej, zabudowy zagrodowej.

Ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2012 r. poz. 647 z późn. zm.), reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Przepis art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy określa zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań. Natomiast art. 4 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Zatem w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Tak więc charakter danego terenu wyznacza plan miejscowy i on wyjaśnia, czy przedmiotem transakcji jest teren budowlany - przeznaczony pod zabudowę.

Zdaniem Wnioskodawcy przy ocenie czy dana działka lub jej część jest terenem budowlanym, wiążąca jest analiza podstawowego jej przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako terenu łąk i pastwisk oraz terenu upraw polowych.

Nie można opierać się na zapisach dotyczących przeznaczenia uzupełniającego, w którym dopuszczono możliwość lokalizacji ciągów i urządzeń uzbrojenia terenu, a także dojazdów niewydzielonych. Podkreślić bowiem należy, że rodzaj zabudowy uzupełniającej dopuszczony jest dla wszystkich terenów objętych planem miejscowym w tym określonych symbolami RP, RZ, ZP, na których nie ma żadnej możliwości lokalizacji obiektów budowlanych kubaturowych. Przyjęcie odmiennego rozumowania sprawi, że rodzaj zabudowy uzupełniającej zdeterminuje charakter terenu i uczyni go terenem budowlanym, choć w istocie jest to teren rolny i jego przeznaczenie nie może być inne, stosownie do zapisów planu. Oznaczałoby to, że na terenie Gminy nie byłoby w ogóle gruntów rolnych i zielonych, nieprzeznaczonych pod zabudowę, czyli wszystkie tereny rolne, tereny łąk i pastwisk oraz zieleni urządzonej byłyby w rzeczywistości terenami przeznaczonymi pod zabudowę w rozumieniu ustawy o VAT i nie korzystałyby ze zwolnienia z tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9.

Wyjaśnić należy także, po konsultacji planistami, że podobne zapisy o przeznaczeniu uzupełniającym terenów nieprzeznaczonych pod zabudowę, a więc rolnych, łąk i pastwisk oraz zieleni urządzonej, funkcjonują we wszystkich miejscowych planach zagospodarowania, bowiem ich wprowadzenie umożliwia realizację przede wszystkim gminnych inwestycji urządzeń uzbrojenia terenu tj. wodociągowych, kanalizacyjnych oraz lokalizacje dojazdów do pól. Z punktu widzenia zapisów planu nie są to jednak tereny budowlane, bowiem objęte są zakazem zabudowy. Ewentualne zlokalizowanie ciągów urządzeń nie zmieni przeznaczenia podstawowego ww. terenów rolnych i zielonych. Wydaje się, że nie taki był zamysł ustawodawcy wprowadzającego definicję terenów budowlanych w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, aby za tereny budowlane uznawać także tereny rolne i zielone, przez które mogą przebiegać linie uzbrojenia. Gdyby taka była wola ustawodawcy to wykreśliłby raczej zapis art. 43 ust. 1 pkt 9 przewidujący zwolnienia z tego podatku dla określonych gruntów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na ścisłe powiązanie tematyki poruszanej we wniosku dotyczącej zastosowania prawidłowej stawki podatku dla dostawy niezabudowanych działek nr 62, 63, 64, 240/60, 304/61, 305/61, 306/61, 65, 67, 68, 69, 70, 71, 261/75, 930/187 i 936/188, tut. organ postanowił ująć kwestie dotyczące szesnastu zdarzeń przyszłych w jednej interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Artykuł 15 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 cyt. ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Organy władzy publicznej są zatem podatnikami VAT w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zatem w zakresie dostawy nieruchomości Gmina działa w charakterze podatnika.

Z opisy sprawy wynika, że Gmina zamierza sprzedać w trybie przetargowym następujące działki niezabudowane o numerach 62, 63, 64, 240/60, 304/61, 305/61, 306/61, 65, 67, 68, 69, 70, 71, 261/75, 930/187, 936/188.

Biorąc pod uwagę przywołane przepisy prawa oraz opis zdarzenia przyszłego, zauważyć należy, iż z uwagi na fakt, że sprzedaż nieruchomości jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla czynności zbycia nieruchomości Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność zbycia nieruchomości w świetle ustawy o VAT będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów.

Jak stanowi art. 41. ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. - zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy wprowadzono - z dniem 1 stycznia 2014 r. - zmianę mającą na celu pełniejsze odwzorowanie przepisu art. 136 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady, umożliwiającego zastosowanie zwolnienia od podatku dla dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zmiana ta wiąże się również z odejściem od dotychczasowego warunku, że tylko w stosunku do towarów używanych przez podatnika, gdy okres ich używania wynosił co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, możliwe było zastosowanie zwolnienia od podatku VAT (art. 43 ust. 2 ustawy, obowiązujący do 31 grudnia 2013 r.).

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od dnia 1 stycznia 2014 r., dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zarejestrowany podatnik VAT czynny planuje w drodze przetargu sprzedać działki niezabudowane nr 62, 63, 64, 240/60, 304/61, 305/61, 306/61, 65, 67, 68, 69, 70, 71, 261/75, 930/187 i 936/188. Wnioskodawca nabył przedmiotowe działki na podstawie prawomocnych decyzji Wojewody Katowickiego. Wnioskodawcy przy nabyciu przedmiotowych działek nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca, działek nr 67 i 68 od momentu nabycia do 9 października 2011 r., nie wykorzystywał dla jakichkolwiek czynności rodzących obowiązek podatku VAT ani też do czynności zwolnionych od tego podatku, a od 10 października 2011 r. do 30 września 2014 r. i od 15 października 2014 r. są wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku (dzierżawa na cele rolne). Działki nr 62, 63, 64, 65, 69, 240/60, 304/61, 305/61 oraz 306/61 do 13 lutego 2012 r. nie były przez Wnioskodawcę wykorzystywane do jakichkolwiek czynności rodzących obowiązek podatku VAT ani też do czynności zwolnionych od tego podatku, natomiast od 14 lutego 2012 r. są wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT (wydzierżawiane na cele rolne).

Podstawę prawną zwolnienia stanowi przepis § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2013 r. poz. 1722 z późn. zm.) Zgodnie ze wskazanym przepisem zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze.

Dostawa przez Wnioskodawcę działek nr 62, 63, 64, 65, 67, 68, 69, 240/60, 304/61, 305/61 i 306/61, z uwagi na fakt, że Wnioskodawcy przy ich nabyciu nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz Wnioskodawca wykorzystywał przedmiotowe działki wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT (dzierżawa gruntów na cele rolnicze), będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W przypadku dostawy działek nr 70, 71, 261/75, 930/187 oraz 936/188 występują przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT gdyż działki te nie były wykorzystywane do czynności rodzących obowiązek podatku VAT, ani też do czynności zwolnionych z tego podatku, a więc nie były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Dla dostawy tych działek należy zatem stwierdzić, czy znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zwrócić w tym miejscu należy uwagę na ustawę z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 647 z późn. zm.), która - zgodnie z art. 1 ust. 1 - określa:

- przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Natomiast art. 4 ust. 1 tej ustawy stanowi, że ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (...) (art. 4 ust. 2 cyt. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że o przeznaczeniu terenu decyduje plan zagospodarowania przestrzennego lub decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Z powyższego wynika, że nowelizacja od 1 kwietnia 2013 r. ustawy o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Należy również zwrócić uwagę na uregulowania zawarte w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1409 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o:

3a.obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

W PKOB obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: "Budynki" i "Obiekty inżynierii lądowej i wodnej". Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w PKOB obiektami inżynierii lądowej i wodnej są wszystkie obiekty budowlane nieklasyfikowane jako budynki.

Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w PKOB w sekcji "Obiekty inżynierii lądowej i wodnej" można wyróżnić grupę 221 - Rurociągi i linie telekomunikacyjne oraz linie elektroenergetyczne przesyłowe, która obejmuje klasę 2212 - Rurociągi przesyłowe do transportu wody i ścieków.

Klasa obejmuje:

* Rurociągi przesyłowe naziemne, podziemne i podwodne do transportu wody i ścieków,

* Stacje pomp,

* Stacje filtrów lub ujęć wody.

Grupa PKOB 221 zawiera również klasę 2214 - Linie elektroenergetyczne przesyłowe, która obejmuje:

* Linie elektroenergetyczne przesyłowe nadziemne lub podziemne,

* Słupowe stacje transformatorowe (bez transformatorów) i rozdzielcze.

Pojęcie obiektów inżynierii lądowej i wodnej odpowiada swym zakresem definicji budowli zawartej w art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, zarejestrowany podatnik VAT czynny, planuje sprzedać w trybie przetargowym działki nr 70, 71, 261/75, 930/187 i 936/188.

Działka nr 70 w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego terenu oznaczona jest w całości symbolem RZ.

Działka nr 71 w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego terenu oznaczona jest w całości symbolem RZ.

Działka nr 261/75 w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego terenu oznaczona jest w części symbolem M oraz w części symbolem RZ.

Działka nr 930/187 w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego terenu oznaczona jest symbolem RP.

Działka nr 936/188 w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego terenu oznaczona jest symbolem RP.

W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego terenu symbol M oznacza utrzymanie, przebudowa, rozbudowa i uzupełnienia istniejącej zabudowy jednorodzinnej i zagrodowej.

1. Przeznaczenie podstawowe:

a. zabudowa mieszkaniowo-usługowa;

2. Przeznaczenie uzupełniające:

W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego terenu symbol RZ oznacza tereny zieleni.

1. Przeznaczenie podstawowe:

2. Przeznaczenie uzupełniające:

3. Zasady zabudowy i zagospodarowania terenu:

W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego terenu symbol RP oznacza tereny upraw polowych.

1. Przeznaczenie podstawowe:

2. Przeznaczenie uzupełniające:

3. Zasady zabudowy i zagospodarowania terenu:

Biorąc pod uwagę przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że działki nr 70, 71, 930/187 i 936/188 będące przedmiotem planowanej dostawy stanowią grunt przeznaczony pod zabudowę, bowiem zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego położone są na terenie, na którym dopuszcza się zabudowę tj. realizację ciągów i urządzeń uzbrojenia terenu w tym lokalizację urządzeń do odprowadzania i oczyszczania ścieków (przepompownie, oczyszczalnie) oraz związanych z energetyką (stacje transformatorowe), które według prawa budowlanego i PKOB są budowlami. Natomiast działka nr 261/75 zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jest terenem w części przeznaczonym pod zabudowę mieszkaniowo-usługową, a w części położona jest na terenie, na którym dopuszcza się zabudowę tj. realizację ciągów i urządzeń uzbrojenia terenu w tym lokalizację urządzeń do odprowadzania i oczyszczania ścieków (przepompownie, oczyszczalnie) oraz związanych z energetyką (stacje transformatorowe), które według prawa budowlanego i PKOB są budowlami.

W konsekwencji planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż działek niezabudowanych nr 70, 71, 261/75, 930/187 i 936/188, przeznaczonych pod zabudowę (jak wynika z zapisów w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego), nie może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, lecz będzie opodatkowana przy zastosowaniu podstawowej stawki w wysokości 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w całym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.