IBPP1/443-716/13/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2013 r. (data wpływu 9 sierpnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 października 2013 r. (data wpływu 4 listopada 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy lokalu użytkowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 sierpnia 2013 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy lokalu użytkowego.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 24 października 2013 r. (data wpływu 4 listopada 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka w grudniu 2004 r. dokonała zakupu lokalu użytkowego o powierzchni około 60 m.kw. za kwotę 69.446,60 zł. Przy zakupie lokalu Spółka nie odliczyła podatku VAT - sprzedaż lokalu była zwolniona z opodatkowania. W miesiącu lutym 2008 r. lokal został oddany do użytkowania i przyjęty do ewidencji środków trwałych w kwocie 80.442,15 zł - wartość lokalu została podwyższona o kwotę dokonanych nakładów inwestycyjnych, których wartość nie przekroczyła 30% wartości lokalu. W miesiącu czerwcu i grudniu 2008 r. podpisano dwie umowy najmu części lokalu - 40 m.kw.

Dnia 30 września 2011 r. Spółka dokonała kolejnego podwyższenia wartości lokalu o poniesione nakłady inwestycyjne, które przekroczyły 30% wartości nieruchomości gdyż wyniosły 24.166,30 zł. Spółce przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT od poniesionych nakładów i z prawa tego skorzystała. W miesiącu listopadzie 2011 r. została rozwiązana jedna z umów najmu (na 10 m.kw.).

Dnia 4 czerwca 2013 r. Spółka sprzedała lokal i rozwiązała zawartą umowę najmu. Sprzedaży dokonano na rzecz osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej. Spółka uznała, iż sprzedaż lokalu korzysta ze zwolnienia z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W piśmie z dnia 24 października 2013 r. podano ponadto, że nakłady poniesione na lokal użytkowy, o którym mowa we wniosku były wydatkami poniesionymi na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka prawidłowo postąpiła uznając, iż sprzedaż opisanego powyżej lokalu korzysta ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w obecnym stanie prawnym generalną zasadą jest, że sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednakże ustawodawca wprowadził pewne wyjątki w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Z przytoczonego przepisu wynika, iż ustawodawca zwalnia z podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

* dostawa jest dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

* pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z definicją pierwszego zasiedlenia zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT - przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

* wybudowaniu lub

* ulepszeniu, jeżeli wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy więc uznać, że Spółka dokonała pierwszego zasiedlenia lokalu w roku 2008 podpisując dwie umowy na wynajem części lokalu.

Nakłady podwyższające wartość lokalu przyjęte do użytkowania 30 września 2011 r. zostały poniesione w okresie trwania umowy częściowego wynajmu nieruchomości i dotyczyły jej całej powierzchni (również wynajmowanej części). Po dniu 30 września 2011 r. Spółka nie podpisała żadnej nowej umowy najmu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 powołanej ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, lokal użytkowy spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Według art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z treści art. 15 ust. 2 tej ustawy wynika, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Wszelkie zaś odstępstwa od tej zasady poprzez zastosowanie obniżonej stawki lub zwolnienie z opodatkowania, należy uznać za wyjątek w stosowaniu ww. przepisu.

I tak zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT wynika natomiast, że ilekroć w jej przepisach mowa jest o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy, zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Treść art. 43 ust. 7a powyższej ustawy wskazuje, że warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka w grudniu 2004 r. dokonała zakupu lokalu użytkowego o powierzchni około 60 m.kw. za kwotę 69.446,60 zł. Przy zakupie lokalu Spółka nie odliczyła podatku VAT - sprzedaż lokalu była zwolniona z opodatkowania. W miesiącu lutym 2008 r. lokal został oddany do użytkowania i przyjęty do ewidencji środków trwałych w kwocie 80.442,15 zł - wartość lokalu została podwyższona o kwotę dokonanych nakładów inwestycyjnych, których wartość nie przekroczyła 30% wartości lokalu. W miesiącu czerwcu i grudniu 2008 r. podpisano dwie umowy najmu części lokalu - 40 m.kw.

Dnia 30 września 2011 r. Spółka dokonała kolejnego podwyższenia wartości lokalu o poniesione nakłady inwestycyjne, które przekroczyły 30% wartości nieruchomości gdyż wyniosły 24.166,30 zł. Spółce przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT od poniesionych nakładów i z prawa tego skorzystała. W miesiącu listopadzie 2011 r. została rozwiązana jedna z umów najmu (na 10 m.kw.).

Dnia 4 czerwca 2013 r. Spółka sprzedała lokal i rozwiązała zawartą umowę najmu. Sprzedaży dokonano na rzecz osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej.

Ponadto z wniosku wynika, że nakłady podwyższające wartość lokalu przyjęte do użytkowania 30 września 2011 r. zostały poniesione w okresie trwania umowy częściowego wynajmu nieruchomości i dotyczyły jej całej powierzchni (również wynajmowanej części). Po dniu 30 września 2011 r. Spółka nie podpisała żadnej nowej umowy najmu.

Nakłady poniesione na lokal użytkowy, o którym mowa we wniosku były wydatkami poniesionymi na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Przenosząc zatem opisany przez Wnioskodawcę stan faktyczny na grunt ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że dostawa przedmiotowego lokalu użytkowego w części będącej przedmiotem umów najmu nie została dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Jak wynika z wniosku - dnia 30 września 2011 r. Spółka dokonała podwyższenia wartości lokalu o poniesione nakłady inwestycyjne, które przekroczyły 30% wartości nieruchomości. Jednocześnie podwyższenie to nastąpiło w trakcie trwania umów najmu części lokalu zawartych w czerwcu i grudniu 2008 r. Jedną z tych umów rozwiązano w listopadzie 2011 r., drugą 4 czerwca 2013 r.

Biorąc pod uwagę brzmienie art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT oznacza to, że oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu pierwszemu użytkownikowi (po ulepszeniu) miało miejsce na podstawie ww. umów w stosunku do tych części lokalu, które były wynajęte.

Jednakże pomiędzy pierwszym zasiedleniem po ulepszeniu (które nastąpiło 30 września 2011 r.) a dostawą tych części lokalu (która nastąpiła 4 czerwca 2013 r.) upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Wobec powyższego, w przypadku dostawy tej części lokalu, która była przedmiotem umów najmu, mimo że dostawa nie była dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, nie znajduje zastosowania zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z uwagi na to, iż pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W odniesieniu do części lokalu, która nie była przedmiotem umowy najmu, należy stwierdzić, że jej dostawa została dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Poniesione przez Wnioskodawcę nakłady obejmujące również część lokalu, która nie była przedmiotem umów najmu przekroczyły 30% wartości lokalu co oznacza, że w stosunku do tej części - po ulepszeniu przekraczającym 30% wartości początkowej lokalu - nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Zatem oddanie do użytkowania tej części lokalu, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy po ich ulepszeniu wynoszącym co najmniej 30% wartości nastąpiło dopiero w wyniku dostawy 4 czerwca 2013 r.

Wobec powyższego, w przypadku dostawy tej części lokalu, która nie była przedmiotem umowy najmu, nie znajduje zastosowania zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z uwagi na to, iż dostawa była dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia.

W niniejszej sprawie nie wystąpią także przesłanki do zastosowania zwolnienia dla opisanej dostawy wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Aby dostawa mogła korzystać ze zwolnienia z ww. przepisu muszą być spełnione oba warunki określone tym przepisem łącznie.

Wnioskodawca wskazał, że dokonał zakupu lokalu użytkowego, a sprzedaż lokalu była zwolniona z opodatkowania i Wnioskodawca przy zakupie nie odliczył podatku VAT. Ponadto z wniosku wynika, że 30 września 2011 r. Spółka dokonała podwyższenia wartości lokalu o poniesione nakłady inwestycyjne, które przekroczyły 30% wartości nieruchomości. Spółce przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT od poniesionych nakładów i z prawa tego skorzystała.

W przedmiotowej sprawie został spełniony warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy o VAT determinujący zastosowanie zwolnienia od podatku VAT dostawy lokalu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż przy nabyciu lokalu użytkowego Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego (sprzedaż lokalu na rzecz Wnioskodawcy była zwolniona od podatku VAT).

Natomiast nie został spełniony warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o VAT determinujący zastosowanie zwolnienia tej dostawy na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż w stosunku do przedmiotowego lokalu Wnioskodawca poniósł wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które przekroczyły 30% wartości początkowej lokalu, w odniesieniu do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Treść art. 43 ust. 7a powyższej ustawy wskazuje, że warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jak wynika z wniosku, ulepszenia dokonano 30 września 2011 r., natomiast dostawy dokonano 4 czerwca 2013 r., zatem lokal w stanie ulepszonym nie był wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Ponieważ dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT dostawy przedmiotowego lokalu użytkowego oba warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a i b ustawy o VAT muszą zostać spełnione łącznie, zatem brak spełnienia warunku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o VAT determinującego zastosowanie zwolnienia od podatku VAT dla tej dostawy, uniemożliwia zwolnienie od podatku VAT tej dostawy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W świetle powyższego dokonana przez Wnioskodawcę sprzedaż lokalu użytkowego stanowiła odpłatną dostawę w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według 23% stawki podatku VAT określonej w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.