IBPP1/443-655/08/EA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni, przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2008 r. (data wpływu 25 stycznia 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 kwietnia 2008 r. (data wpływu 24 kwietnia 2008 r.) oraz pismem z dnia 29 kwietnia 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych oraz prawa do odliczenia podatku wykazanego w fakturach VAT wystawionych przez kontrahentów, które dokumentują udzielone przez Spółdzielnię premie pieniężne (bonusy) - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 stycznia 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych oraz prawa do odliczenia podatku wykazanego w fakturach VAT wystawionych przez kontrahentów, które dokumentują udzielone przez Spółdzielnię premie pieniężne (bonusy). Wniosek został uzupełniony pismami z dnia 23 i 29 kwietnia 2008 r., będącymi odpowiedzią na wezwanie tut. organu Nr IBPP1/443-151/08/EA z dnia 14 kwietnia 2008 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest producentem wyrobów spożywczych i przemysłowych. W związku z tym w ramach prowadzonej działalności zawiera z nabywcami swoich wyrobów porozumienia dotyczące zobowiązania się Wnioskodawcy do udzielenia nabywcy premii pieniężnej (bonusu) w stałej stawce procentowej od wartości obrotów dokonanych w ustalonym okresie rozliczeniowym, bez względu jednak na osiągnięcie z góry ustalonego pułapu obrotów.

W takich przypadkach premia pieniężna jest ustalana i wypłacana w wysokości zależnej jedynie od wartości faktycznych obrotów. Brak zatem podstaw do wiązania z konkretnymi dostawami wypłacanych w ten sposób premii pieniężnych. Stosowanie tego rodzaju premii pieniężnych wynika stąd, że niektórzy odbiorcy w trakcie negocjacji warunków handlowych na dany rok wiążą zakupy naszych wyrobów m.in. od zapewnienia im premii pieniężnych, ale bez uprzedniego wyznaczania pułapu obrotów, którego osiągnięcie byłoby warunkiem wstępnym powstania po stronie odbiorcy prawa do premii. Przy tym umowy o współpracy handlowej z reguły nie określają wielkości masy towarowej, którą odbiorcy obowiązani są u nas zamówić w okresie rozliczeniowym. W tym stanie rzeczy, w praktyce za motywowaniem odbiorców wypłatą takich premii pieniężnych przemawia chęć utrzymania z nimi efektywnej współpracy handlowej oraz stosunkowo duża i stale powiększająca się sprzedaż wyrobów Wnioskodawcy na ich rzecz.

Powstałe na tej podstawie zobowiązania Wnioskodawca pokrywa na podstawie faktur VAT, w których nabywcy dodają podatek VAT wg stawki 22% do kwoty odpowiadającej faktycznie przyznanej premii.Faktury te są przez Spółdzielnię traktowane jako marketingowe, skutkiem czego podatek należny jest każdorazowo obniżany o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z ww. faktur marketingowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy wymagane w ten sposób zachowanie nabywcy, skutkujące przyznaniem premii pieniężnej (bonusu) w odpowiedniej wysokości, stanowi świadczenie usługi na rzecz Spółdzielni, o czym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wysokości 22%.

Ponadto jednoznacznej odpowiedzi wymaga kwestia, czy Spółdzielnia ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w fakturach VAT wystawionych przez odbiorcę wyrobów Spółdzielni i jednoczesnego usługodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, premia pieniężna jest usługą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu stawką 22%, a kwota podatku naliczonego stanowi podstawę do obniżenia podatku należnego.Wypłacane przez Wnioskodawcę premie pieniężne nie są związane z konkretnymi dostawami, brak zatem zdaniem Wnioskodawcy podstaw do traktowania ich jako rabat w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

W świetle natomiast interpretacji Ministerstwa Finansów z dnia 30 grudnia 2004 r. sygn. PP3-812-1222/2004/AP/4026 premie pieniężne wypłacane z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości towarów w ustalonym okresie rozliczeniowym należy kwalifikować jako związane z określonym zachowaniem nabywcy, czyli ze świadczeniem usług przez nabywcę (w rozumieniu art. 8 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług) otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach, a rozliczane są fakturą VAT wystawianą przez odbiorcę wyrobów Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT), natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU jako klasyfikacji, o której mowa w art. 8 ust. 3 powoływanej ustawy o VAT. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe wypłaconych premii pieniężnych są uzależnione od wielu czynników, m.in. od ustalenia za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie.

W przypadkach gdy wypłacona premia pieniężna związana jest z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jako rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy - obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. Taka premia pieniężna ma bezpośredni wpływ na wartość dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości dostawy.

W praktyce występują również sytuacje, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Kwestia dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów nie została uregulowana przepisami prawa podatkowego, a więc również przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z definicją zawartą w słowniku języka polskiego (Słownik Języka Polskiego PWN pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1992): rabat - to zniżka, ustępstwo procentowe od ustalonych cen towaru, głównie na rzecz nabywców płacących gotówką, kupujących dużą ilość towaru jednorazowo lub w określonym czasie; skonto - to zniżka ceny towaru objętego sprzedażą kredytową albo ratalną, udzielona nabywcy płacącemu gotówką; opust - to zniżka ceny kupna, przyznawana nabywcy przez sprzedawcę (zwykle przy zakupach hurtowych); bonifikata - to zniżka od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności zawiera z nabywcami swoich wyrobów porozumienia dotyczące zobowiązania się Wnioskodawcy do udzielenia nabywcy premii pieniężnej (bonusu) w stałej stawce procentowej od wartości obrotów dokonanych w ustalonym okresie rozliczeniowym, bez względu jednak na osiągnięcie z góry ustalonego pułapu obrotów.

W takich przypadkach premia pieniężna jest ustalana i wypłacana w wysokości zależnej jedynie od wartości faktycznych obrotów. Zdaniem Wnioskodawcy, brak zatem podstaw do wiązania z konkretnymi dostawami wypłacanych w ten sposób premii pieniężnych.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, iż mamy do czynienia z rabatem, który jest określony% od obrotów zrealizowanych przez odbiorcę (od dokonanych zakupów lub zrealizowanej sprzedaży asortymentu Wnioskodawcy) w danym okresie (miesiąc, kwartał), czyli od konkretnej dostawy towarów. W opisanej sytuacji nie ma także znaczenia czy jest to jedna czy więcej transakcji w danym okresie.

Udzielony rabat ma zatem bezpośredni wpływ na wartość dostawy i prowadzi do obniżenia ceny. Łatwo jest zatem, z uwagi na stałe ustalenia (procent rabatu od obrotu lub wartość kwotowa), ustalić dokładnie o ile nastąpiło obniżenie ceny każdej jednostkowej transakcji udokumentowanej fakturą VAT, nawet jeżeli jest ich więcej niż jedna w okresie rozliczeniowym. Tym samym przyznany rabat potransakcyjny można przyporządkować do konkretnej dostawy.

W związku z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym oraz mając na uwadze powołane wyżej przepisy należy wskazać, iż premie przyznawane kontrahentom przez Wnioskodawcę winny być traktowane jako "udokumentowane, prawnie dopuszczalne i obowiązkowe rabaty", o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy, bowiem mimo, iż nie są związane z konkretną dostawą mają jednak bezpośredni wpływ na jej wartość.

Wnioskodawca ma zatem prawo do zmniejszenia o ich wysokość obrotu a tym samym do obniżenia podstawy opodatkowania na podstawie wystawionej faktury korygującej zgodnie z § 16 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798).

Wobec powyższego pytanie Wnioskodawcy w brzmieniu cyt.: "czy Spółdzielnia ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w fakturach VAT wystawionych przez odbiorcę wyrobów Spółdzielni i jednoczesnego usługodawcy" w powyższej sytuacji jest niezasadne, gdyż tut. organ wykazał w przedmiotowej interpretacji, że wypłacane przez Wnioskodawcę premie pieniężne wyliczane w stałym procencie od wartości obrotów (od dokonanych zakupów) dokonanych przez odbiorcę w danym okresie rozliczeniowym, bez względu na osiągnięcie określonego obrotu stanowią udzielenie rabatu, a zatem Wnioskodawca ma prawo do zmniejszenia o ich wysokość obrotu a tym samym do obniżenia podstawy opodatkowania na podstawie wystawionej faktury korygującej.

W świetle powołanych powyżej przepisów oraz na podstawie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.