IBPP1/443-613/14/MG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 czerwca 2014 r. (data wpływu 10 czerwca 2014 r.), uzupełnionym pismem z 6 września 2014 r. (data wpływu 11 września 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i udokumentowania darowizny prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z budynkiem użytkowym - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 czerwca 2014 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i udokumentowania darowizny prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z budynkiem użytkowym.

Wniosek został uzupełniony pismem z 6 września 2014 r. (data wpływu 11 września 2014 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 29 sierpnia 2014 r. nr IBPP1/443-613/14/MG.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Jako osoba fizyczna Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą i jest czynnym podatnikiem VAT. Sprzedaż z prowadzonej działalności gospodarczej jest w całości opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej w lutym 2002 r. Wnioskodawca zakupił prawo użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego używanym budynkiem użytkowym.

Wartość początkową zakupionego majątku ustalono w cenie nabycia obejmującej:

Przyjęcie do użytkowania zakupionego majątku nastąpiło w czerwcu 2003 r.

Wartość początkową zakupionego budynku ustalono w kwocie 222.079,80 zł.

Wnioskodawca dwukrotnie ponosił nakłady na ulepszenia i modernizację zakupionego budynku opodatkowane podatkiem VAT, a kwotą podatku naliczonego obniżano kwotę podatku należnego VAT.

Nakłady na ulepszenia i modernizację wyniosły: w maju 2004 r. 6.765,00 zł i w grudniu 2005 r.4.509,00 zł.

Każde ulepszenie było prowadzone oddzielnie z innym zakresem robót, a wartość poszczególnych ulepszeń jednorazowo nie przekraczała 30% wartości początkowej budynku. Bezpośrednio po każdym ulepszeniu budynek był i jest nadal użytkowany.

Wnioskodawca zamierza w sierpniu 2014 r. to prawo wieczystego użytkowania gruntu z budynkiem przekazać darowizną żonie, z którą ma rozdzielność majątkową.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał:

1. Na pytanie od kogo w 2002 r. Wnioskodawca nabył prawo wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego budynkiem użytkowym Wnioskodawca udzielił następującej odpowiedzi: na nabytą działkę - oddaną w wieczyste użytkowanie, wpisane jest prawo własności na rzecz Skarbu Państwa i w 2002 r. Wnioskodawca nabył ten grunt zabudowany budynkiem użytkowym, stanowiącym odrębny od gruntu przedmiot własności, od wieczystego użytkownika działki i właściciela budynku od B. spółka z o.o. z siedzibą w K. NIP: X.

2. W odpowiedzi na pytanie czy zakup przez Wnioskodawcę prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego budynkiem użytkowym był udokumentowany fakturą VAT ze stawką zwolnioną z podatku VAT, jeżeli tak to jaka była podstawa prawna zwolnienia, (proszę wskazać przepis ustawy o VAT). Wnioskodawca podał, że zakup prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego budynkiem użytkowym był udokumentowany aktem notarialnym i fakturą VAT ze stawką zwolnioną z podatku VAT na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, z późn. zm.).

3. Odpowiadając na pytanie jaki jest symbol PKOB budynku mającego być przedmiotem darowizny. Wnioskodawca wskazał, że budynek, mający być przedmiotem darowizny, ma symbol PKOB 1252.

4. Udzielając odpowiedzi na następujące pytanie kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku mającego być przedmiotem darowizny w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług tj. oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynku po jego:

- wybudowaniu lub

- ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły 30% wartości początkowej. Wnioskodawca stwierdził, że sprzedawca B.spółka z o.o. z siedzibą w K. nabył budynek, mający być przedmiotem darowizny, od przedsiębiorstwa państwowego "Z. w K. w upadłości" w dniu 12 października 1999 r. Stąd Wnioskodawca wnioskuje, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce w dniu 12 października 1999 r.

5. Na pytanie jaka czynność stanowiła jego pierwsze zasiedlenie Wnioskodawca podał, że pierwsze zasiedlenie budynku nastąpiło w wyniku sprzedaży nieruchomości w dniu 12 października 1999 r.

6. Odpowiadając na pytanie czy obecnie budynek użytkowy jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie do jego działalności gospodarczej (jakiej...), czy też jest wynajmowany, wydzierżawiany Wnioskodawca wskazał, że obecnie budynek użytkowy jest wykorzystywany w działalności gospodarczej Wnioskodawcy w zakresie produkcji i zdobienia szkła gospodarczego PKD 2313Z na cele magazynowe. Nie jest wynajmowany ani wydzierżawiany.

7. W odpowiedzi na pytanie jeżeli budynek był przedmiotem najmu, dzierżawy to proszę wskazać w jakim dokładnie okresie i czy w całości czy w części (jakiej...) Wnioskodawca zaznaczył, że budynek nie był przedmiotem najmu ani dzierżawy.

8. Na pytanie czy żona Wnioskodawcy prowadzi działalność gospodarczą i czy jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym podał, że żona nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest czynnym podatnikiem VAT.

9. W odpowiedzi na pytanie czy darowizna prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z budynkiem użytkowym będzie darowizną przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego Wnioskodawca stwierdził, że darowizna prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z budynkiem użytkowym nie będzie darowizną przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego.

10. Na pytanie czy darowizna prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z budynkiem użytkowym będzie darowizną zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca podał, że darowizna prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z budynkiem użytkowym nie będzie darowizną zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

11. Na pytanie do jakiego majątku żony Wnioskodawcy ma nastąpić darowizna prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z budynkiem użytkowym Wnioskodawca podał, że darowizna prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z budynkiem użytkowym ma nastąpić do wyłącznego osobistego majątku żony.

12. Na pytanie z ilu geodezyjnie wyodrębnionych działek składa się przedmiotowa nieruchomość Wnioskodawca wskazał, że przedmiotowa nieruchomość składa się z 1 działki wyodrębnionej geodezyjnie.

13. W odpowiedzi na pytanie czy budynek znajduje się na wszystkich ewentualnych działkach Wnioskodawca podał, że przedmiotowy budynek użytkowy znajduje się na 1 działce wyodrębnionej geodezyjnie, będącej przedmiotem darowizny.

14. Na pytanie jeżeli w skład nieruchomości wchodzą też działki niezabudowane i też będą przedmiotem darowizny należy podać:

Wnioskodawca wskazał, że w skład nieruchomości nie wchodzą inne niezabudowane działki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Jakie dokumenty sporządzić dla potrzeb podatku od towarów i usług oraz jakie wykonać rozliczenia i ewidencje podatku od towarów i usług od darowizny prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z budynkiem użytkowym.

Zdaniem Wnioskodawcy ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku, darowizna prawa użytkowania gruntu z budynkiem powinna być dostawą zwolnioną z podatku od towarów i usług. Nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntu z budynkiem od zbywcy było zwolnione od podatku od towarów i usług ale od usług towarzyszących nabyciu (notarialnych) i dokonanych ulepszeń został odliczony podatek naliczony VAT. Żadne ulepszenie nie przekroczyło 30% wartości początkowej obiektu. Od każdego zasiedlenia po poszczególnych ulepszeniach upłynął okres dłuższy od 2 lat.

Nakłady na ulepszenia nie przekraczały 15 tysięcy złotych i nie wystąpi tu okres "korekty". Darowizna tego majątku żonie winna być zaewidencjonowana w kasie rejestracyjnej (fiskalnej) jako dostawa zwolniona z podatku VAT i potwierdzona aktem notarialnym.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wyjaśnił, że w złożonym wcześniej we "własnym stanowisku" określenie "od każdego zasiedlenia po poszczególnych ulepszeniach upłynął okres dłuższy od 2 lat" zostało niepoprawnie sformułowane.

Pisząc je Wnioskodawca chciał w swoim stanowisku wykazać, że.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 154 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Według art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt 14a ustawy o VAT przez wytworzenie nieruchomości rozumie się wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Jak wynika z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, w tym także wszelkie inne darowizny, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie (w tym także darowizna) tych towarów pozostaje poza zakresem opodatkowania (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania), bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał we wniosku, że przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi na ulepszenie, modernizację budynku użytkowego.

Z wniosku wynika, że przedmiotem darowizny będzie prawo użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego budynkiem użytkowym. Wnioskodawca nabył je w 2002 r., przy nabyciu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż zakup był udokumentowany aktem notarialnym i fakturą VAT ze stawką zwolnioną na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym. Wnioskodawcy natomiast przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych na ulepszenie budynku użytkowego.

Jak wskazano wyżej nieodpłatne przekazanie towarów (np. darowiznę) na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT uznaje się za odpłatną dostawę towarów, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem, importem lub wytworzeniem tych towarów lub ich części składowych.

Niespełnienie powyższego warunku jest podstawą do traktowania darowizny - w świetle brzmienia art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT - jako wyłączonej spod zakresu działania ustawy o podatku od towarów i usług, bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

Z kolei w świetle przepisu art. 2 pkt 14a ustawy o VAT przez wytworzenie nieruchomości rozumie się m.in. ulepszenie budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych na ulepszenie budynku.

W konsekwencji w świetle przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego oraz powołanych wyżej przepisów należy przyjąć, że darowizna budynku, w stosunku do którego Wnioskodawcy przy ponoszeniu wydatków na ulepszenie budynku przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w świetle art. 7 ust. 2 ustawy o VAT zostanie uznana za dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zatem będzie podlegała ustawie o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku wynosi 23%, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Na podstawie art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z ustawowej definicji "pierwszego zasiedlenia" wynika, że pod tym pojęciem należy rozumieć: oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po wybudowaniu lub ulepszeniu, wynoszącym co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez dokonującego dostawy czynności podlegających opodatkowaniu.

Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę - bowiem zarówno sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Stosownie do art. 29a ust. 1 podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W myśl art. 29a ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

Jak już wcześniej wskazano, dla dostawy nieruchomości - budynków, budowli lub ich części, ustawodawca przewidział możliwość stosowania zwolnienia od podatku w oparciu o jedną z dwóch podstaw prawnych: art. 43 ust. 1 pkt 10 lub też pkt 10a. Jednakże, dla możliwości zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy istotne jest, czy dostawa będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, czy też nie.

Analizując powołaną wcześniej definicję pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu. Z powyższej definicji wynika zatem, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy uznać sprzedaż nieruchomości.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności dokonuje wyłącznie sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. W 2002 r. Wnioskodawca nabył prawo wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego budynkiem użytkowym od użytkownika wieczystego gruntu i właściciela budynku użytkowego (PKOB 1252) B. spółka z o.o. Transakcja zakupu była udokumentowana fakturą VAT ze stawką zwolnioną. Jako podstawa prawna zwolnienia na fakturze był podany przepis art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.). Zatem Wnioskodawcy przy nabyciu budynku użytkowego nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu jego nabycia. Wnioskodawca podał, że pierwsze zasiedlenie budynku użytkowego miało miejsce 12 października 1999 r., gdyż tego dnia nastąpiła sprzedaż nieruchomości przez Z w K. w upadłości na rzecz B. spółka z o.o., poprzedniego użytkownika wieczystego gruntu zabudowanego. Przyjęcie do użytkowania zakupionego majątku przez Wnioskodawcę nastąpiło w czerwcu 2003 r. Wnioskodawca w 2004 r. i 2005 r. ponosił wydatki na ulepszenie i modernizację budynku użytkowego. Od ponoszonych wydatków Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wydatki na ulepszenie nie przekroczyły 30% wartości początkowej budynku. Budynek jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę w jego działalności gospodarczej w zakresie produkcji i zdobienia szkła gospodarczego, na cele magazynowe. Wnioskodawca obecnie zamierza w formie darowizny przekazać żonie prawo użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego budynkiem użytkowym.

Z powyższego wynika, że pierwsze zasiedlenie budynku użytkowego miało już miejsce i między tym pierwszym zasiedleniem a czynnością darowizny upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

W konsekwencji w świetle przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego oraz powołanych wyżej regulacji prawnych należy przyjąć, że darowizna budynku użytkowego,

w stosunku do którego Wnioskodawcy przy nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia, natomiast przysługiwało prawo do odliczenia od wydatków poniesionych na jego ulepszenie, które nie przekroczyły 30% wartości początkowej budynku, będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Podsumowując darowizna budynku użytkowego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże czynność ta będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Z wniosku wynika, że przedmiotem darowizny będzie budynek wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu. Wnioskodawcy przy nabyciu prawa użytkowania wieczystego gruntu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, gdyż była to czynność zwolniona od podatku.

Jak wskazano wyżej nieodpłatne przekazanie towarów (np. darowiznę) na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT uznaje się za odpłatną dostawę towarów, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem lub wytworzeniem.

Niespełnienie powyższego warunku jest podstawą do traktowania darowizny - w świetle brzmienia art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT - jako wyłączonej spod zakresu działania ustawy

o podatku od towarów i usług, bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

Odnośnie darowizny prawa wieczystego użytkowania gruntu wskazać należy na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w którym TSUE wielokrotnie wypowiadał się w kwestii opodatkowania nieodpłatnych świadczeń. W wyroku z 27 czerwca 1989 r. w sprawie C-50/88 (Heinz Küchne) Trybunał stwierdził, że ze wspólnym systemem podatku od wartości dodanej spójne jest nieopodatkowanie amortyzacji aktywów przedsiębiorstwa w odniesieniu do ich prywatnego użytku w przypadku, gdy VAT od tych towarów nie podlegał odliczeniu, przy jednoczesnym opodatkowaniu wydatków ponoszonych na utrzymanie i używanie towarów, w odniesieniu do których podatnik jest uprawniony do odliczenia podatku. Rozwiązanie to pozwala zarówno uniknąć podwójnego opodatkowania samych towarów, jak i braku opodatkowania ostatecznej konsumpcji. Również w orzeczeniu z 25 maja 1993 r. w sprawie C-193/91 (Gerhard Mohsche) oraz w orzeczeniu z 17 maja 2001 r. w połączonych sprawach C-322/99 (Hans-Georg Fisher) i C-323/99 (Klaus Brandenstein) TSUE wskazał, że nieodpłatne świadczenia mogą być opodatkowane wyłącznie w takim zakresie, w jakim podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku naliczonego.

Co do zasady w przypadku dostawy gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu) zabudowanego, grunt ten przyjmuje stawkę podatku VAT (lub zwolnienie od podatku) taką jak budynki i budowle na nim posadowione i trwale z nim związane, co wynika z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Ponieważ jednak w przedmiotowej sprawie przy nabyciu prawa wieczystego użytkowania gruntu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, a zgodnie z art. 29a ust. 2 ustawy o VAT w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów, to koszt nabycia gruntu w przedmiotowej sprawie nie wchodzi do podstawy opodatkowania, gdyż Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy jego nabyciu.

W konsekwencji w świetle przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego oraz powołanych wyżej przepisów należy przyjąć, że darowizna prawa użytkowania wieczystego gruntu, w stosunku do którego Wnioskodawcy przy nabyciu tego prawa nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w świetle art. 7 ust. 2 ustawy o VAT nie zostanie uznana za dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zatem nie będzie podlegała opodatkowaniu na mocy ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy o VAT podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, art. 134 oraz art. 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Powyższy przepis wskazuje, że podatnicy dokonujący czynności opodatkowanych oraz czynności zwolnionych od podatku są zobowiązani prawidłowo prowadzić ewidencję, która zawiera dane niezbędne do ustalenia przedmiotu opodatkowania oraz podstawy opodatkowania.

W omawianej sytuacji obowiązkiem Wnioskodawcy jest ujęcie w ewidencji darowizny prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego budynkiem użytkowym.

W myśl art. 111 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Zgodnie z art. 111 ust. 8 ustawy o VAT Minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa. Przy wydawaniu rozporządzenia minister właściwy do spraw finansów publicznych uwzględnia:

Stosownie do § 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 listopada 2012 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2012 r. poz. 1382), zwanym dalej rozporządzeniem w sprawie zwolnień, Rozporządzenie określa zwolnienia na czas określony niektórych grup podatników i niektórych czynności z obowiązku prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących, zwanego dalej "ewidencjonowaniem", oraz warunki korzystania ze zwolnienia.

Na mocy § 2 ust. 1 cyt. rozporządzenia w sprawie zwolnień zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie później jednak niż do dnia 31 grudnia 2014 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

Załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 listopada 2012 r. (poz. 1382) zawiera następujące Czynności Zwolnione z Obowiązku Ewidencjonowania:

poz. 35. Dostawa nieruchomości.

poz. 44. Czynności wymienione w art. 7 ust. 1 pkt 5 i ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy.

W świetle powyższego przedmiotowa darowizna prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego budynkiem jest zwolniona z obowiązku ewidencji na kasie rejestrującej.

Zgodnie z art. 106a ustawy o VAT, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1. sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a,

w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

Na podstawie art. 106b ust. 2 ustawy o VAT podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Zgodnie z art. 106b ust. 3 ustawy o VAT, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

W oparciu o powyższe przepisy Wnioskodawca nie jest także zobowiązany do udokumentowania przedmiotowej darowizny fakturą.

Ponadto w kwestii korekty odliczonego podatku VAT należy wskazać, że zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Wobec braku odrębnej regulacji, która wprost dotyczyłaby kwestii korekty podatku naliczonego w związku z ulepszeniem środków trwałych, należy zastosować zasady wynikające z art. 91 ust. 1 i ust. 2 ustawy. Ulepszenie środka trwałego należy zatem traktować dla celów podatku od towarów i usług tak jak nabycie odrębnego środka trwałego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca poniósł wydatki na ulepszenia i modernizację budynku w maju 2004 r. i w grudniu 2005 r. jednakże wysokość tych nakładów nie przekraczała 15.000 zł.

W związku z powyższym czynność darowizny przedmiotowego budynku, stanowiąca dostawę zwolnioną od podatku, nie wywoła skutku w postaci obowiązku korekty podatku naliczonego odliczonego od wydatków na ulepszenie przedmiotowego budynku.

Podsumowując: darowizna budynku użytkowego będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, darowizna prawa użytkowania wieczystego gruntu nie będzie podlegała opodatkowaniu w związku z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Jednocześnie Wnioskodawca będzie zobowiązany do ujęcia tej czynności w prowadzonej dla potrzeb podatku VAT ewidencji, natomiast nie będzie miał obowiązku zaewidencjonowania jej na kasie rejestrującej ani udokumentowania fakturą. Ponadto nie wystąpi obowiązek korekty podatku naliczonego odliczonego w związku z poniesionymi nakładami na ulepszenia.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy oceniane całościowo należało uznać za nieprawidłowe, gdyż organ nie podzielił zdania Wnioskodawcy w pełnym zakresie.

W kwestii, natomiast udokumentowania darowizny aktem notarialnym tut. Organ stwierdza, że nie regulują tego przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem kwestia potwierdzenia darowizny majątku żonie Wnioskodawcy aktem notarialnym nie może być przedmiotem niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.