IBPP1/443-589/08/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana S. T. przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2008 r. (data wpływu 14 kwietnia 2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 2 czerwca 2008 r. (data wpływu 4 czerwca 2008 r.) oraz pismem z dnia 11 lipca 2008 r. (data wpływu 18 lipca 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasadności opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży gruntów - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 kwietnia 2008 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasadności opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży gruntów. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 2 czerwca 2008 r. (data wpływu 4 czerwca 2008 r.) oraz pismem z dnia 11 lipca 2008 r. (data wpływu 18 lipca 2008 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu znak: IBPP1/443-589/08/AW z dnia 30 czerwca 2008 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Jako osoba prywatna Wnioskodawca w 2005 r. zakupił działki o powierzchni 20 i 56 arów w celach prywatnych, co należy rozumieć że zostały zakupione prywatnie, z chęci posiadania pola, a nie na firmę. Nie zamierzał ich sprzedać ani zamieniać. W chwili obecnej ma powyżej 1 hektara, który to areał pozwolił mu na uzyskanie statusu rolnika. Prowadzi jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą, która nie jest powiązana z zakupionymi działkami.Jedną z tych działek, o powierzchni 20 arów, zamienił w 2007 r. w celu powiększenia swojej innej działki, zakupionej w 2006 r. o powierzchni 53 arów.To powiększenie (zamiana) spowodowało, iż uzyskał działkę o powierzchni 69 arów, którą zamierza sprzedać lub zamienić, aby powiększyć inny teren.Działkę 53 arową Wnioskodawca powiększył (poprzez zamianę) aby posiadać jedno duże pole, które ma teraz 69 arów. Natomiast planowana zamiana działki 69 a ma na celu połączenie dwóch rozdzielonych gruntów, nieobjętych wnioskiem, nieruchomością znajdująca się pomiędzy nimi, a nienależącą do Wnioskodawcy.

Wnioskodawca sprzedał w 2007 r. działkę 56 arową (zakupioną w 2005 r.) i zamierza sprzedać działkę 48 arową zakupioną w 2006 r., a na którą od grudnia 2007 r. wydane są prawomocne warunki zabudowy i zagospodarowania terenu (WZiZT) na budowę hali magazynowej. Dla działki 48 arowej Wnioskodawca wystąpił o wydanie decyzji o WZiZT ze względu na brak miejscowego planu zagospodarowania terenu. Działka ta była "planem awaryjnym" zabudowy, gdyby Wnioskodawca na innej działce, nie objętej wnioskiem, nie uzyskał pozwolenia na budowę. Sytuacja materialna i rodzinna, o której mowa niżej, zmusza Wnioskodawcę do jej sprzedania. Zakupione w 2005 r. działki (20 i 56 arów), zgodnie z wypisem z rejestru gruntów, są działkami rolnymi i łąkami. W poprzednim planie zagospodarowania terenu były ujęte w pasie ochronnym rzeki D., a w studium nowego planu figurują jako zieleń otwarta bez możliwości zabudowy. Mimo iż Wnioskodawca wystąpił o wydanie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu, do chwili sprzedaży bądź zamiany tych działek takich warunków nie otrzymał. Przyczyną wystąpienia o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla tych działek jest również brak miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a także dlatego, że chciał zabezpieczyć się przed ewentualnym nie uzyskaniem pozwolenia na budowę lub zbyt długim oczekiwaniem na stosowną decyzję (może to trwać kilka lat lub niekoniecznie można je uzyskać).W uzupełnieniu wniosku podano ponadto, że działka o powierzchni 69 arów jest działką rolną bez wydanych uzgodnień WZiZT. Plan przestrzennego zagospodarowania terenu jest w trakcie realizacji. Na terenie tej działki nie prowadzono gospodarstwa rolnego, jednak podatek rolny został opłacony. Nie uprawiano ani także nie sprzedawano żadnych upraw. Wyżej wymieniona działka nie była przedmiotem najmu czy też dzierżawy. Wnioskodawca podał, że łącznie posiada ok. 5,3 ha działek, w tym łąki i pastwiska, las oraz działka, która ma prawomocne pozwolenie na budowę (nie jest objęta wnioskiem o wydanie interpretacji, jest odrolniona i na niej została rozpoczęta budowa). Działki zostały zakupione w latach 2002 - 2007, natomiast las zakupiony był około 1999 r. Były to głównie łąki które w większości Wnioskodawca użytkował w ten sposób, że były koszone. Natomiast w lesie dokonał wycinki kilku drzew pod kontrolą leśniczego. Wszystkie nieruchomości były nabyte w celu chęci posiadania pola. Wszystkie działki, o których mowa w zapytaniu Wnioskodawcy, są łąkami i brak jest dla nich miejscowego planu zagospodarowania terenu. Ponadto Wnioskodawca wyjaśnił, że jest podatnikiem podatku VAT z tytułu prowadzenia od 1995 r. transportowej działalności w zakresie gospodarki odpadami. Przyczyną sprzedaży nieruchomości jest potrzeba spłacenia rodziny. W roku 2007 został sądownie nabyty spadek po zmarłym ojcu Wnioskodawcy, w którym dziedziczy rodzina Wnioskodawcy i sam Wnioskodawca. W związku z tym faktem zaistniała konieczność spłaty udziałów pozostałej części rodziny do mieszkania, w którym Wnioskodawca jest zameldowany i w którym mieszka. W momencie sprzedaży/zamiany wszystkie grunty ujęte we wniosku o interpretację będą całkowicie niezabudowane.

Wnioskodawca wskazał, że nabywane grunty wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, gdyż posiada zaświadczenie wydane z upoważnienia Prezydenta Miasta K., że jest podatnikiem podatku rolnego z tytułu posiadania gospodarstwa rolnego położonego w K.-B.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż lub zamiana działki o powierzchni 69 arów (w celu powiększenia innej nieruchomości) i sprzedaż działki o powierzchni 48 arów (która uzyskała warunki zabudowy) zwolnione są z podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, taka sprzedaż lub zamiana jednej nieruchomości i sprzedaż drugiej nieruchomości zwolnione są z podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Towarami natomiast, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ww. ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przepisy art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług definiują pojęcie dostawy towarów i świadczenia usług za wynagrodzeniem. W myśl tych przepisów przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.Ustawodawca w ww. przepisach poza wskazaniem, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, wskazał ponadto, że za świadczenie usług uznawana jest każda transakcja, która nie stanowi dostawy towarów.Przyjęcie podziału na dostawę towaru oraz świadczenie usług oznacza w praktyce, że wolą ustawodawcy było określenie maksymalnie szeroko przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jeżeli nawet wykazane zostałoby w konkretnym przypadku, że nie występuje dostawa towarów to i tak z reguły należy opodatkować czynność kwalifikowaną wówczas jako świadczenie usług.Głównym celem wprowadzenia takiej konstrukcji jest zagwarantowanie, aby każda transakcja, która nie mogłaby zostać uznana za dostawę towarów była opodatkowana jako świadczenie usług, za wyjątkiem tych transakcji, które zostały taksatywnie wyłączone lub zwolnione z opodatkowania.

Powyższe regulacje wynikające z ustawodawstwa wspólnotowego dotyczącego harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych, wprowadzono w tym celu, aby nie dopuścić do:

Podstawowe bowiem znaczenie dla kształtu i funkcjonowania wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (podatku od towarów i usług) mają fundamentalne cechy tego podatku, tj.:

Realizację powyższych fundamentalnych cech podatku od towarów i usług, o których mowa wyżej, gwarantują nie tylko przepisy określające zakres przedmiotowy podatku VAT, tj. cyt. wyżej art. 5, 7 i 8 ww. ustawy, lecz również przepisy regulujące zakres podmiotowy podatku od towarów i usług, czyli przepisy art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług. W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika ponadto, iż dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.Za podatnika należy uznać również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Przykładowo zlecenie wykonania analizy opłacalności inwestycji, która w rezultacie nigdy faktycznie nie została zrealizowana, powinno być traktowane jako działalność gospodarcza.Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności przygotowawcze, takie jak nabycie nieruchomości, które stanowią część tych transakcji, powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza. Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności, które są konieczne do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Ze złożonego wniosku wynika, że w przedmiotowej sprawie wystąpił szereg okoliczności, które łącznie wskazują, że sprzedaż (zamianę) działek należy zakwalifikować jako dokonaną w okolicznościach wskazujących na działalność gospodarczą, a okoliczności te są następujące:

* jako przyczynę zakupu nieruchomości Wnioskodawca wskazał "chęć posiadania pola";

* w 2007 r. dokonano zamiany jednej z działek w celu powiększenia innej działki oraz sprzedaży drugiej działki;

* Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży tej powiększonej działki (69 arowej) lub zamiany na inną w celu połączenia dwóch innych, rozdzielonych gruntów, nieobjętych wnioskiem, nieruchomością znajdującą się między nimi, a nienależącą do Wnioskodawcy;

* dla jednej z działek (48 arowej) Wnioskodawca uzyskał decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu na budowę hali magazynowej;

* wystąpiono z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy również dla innych działek z uwagi na brak miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a także dla zabezpieczenia się przed ewentualnym nie uzyskaniem pozwolenia na budowę lub zbyt długim oczekiwaniem na stosowną decyzję (może to trwać kilka lat lub niekoniecznie można je uzyskać);

* częstotliwość przejawiająca się ilością działek jakie posiada Wnioskodawca, których nabycia dokonywał sukcesywnie w latach 1999 - 2007 i łącznie posiada ok. 5,3 ha działek.

Wymienione powyżej okoliczności jednoznacznie wskazują, iż zarówno w momencie nabycia gruntów, w szczególności działek, które mają być przedmiotem dostawy (69 i 48 arowa), jak i w czasie ich posiadania, podjęto szereg działań wskazujących na zamiar związania zakupionej nieruchomości z działalnością gospodarczą. W opinii tut. organu "chęć posiadania pola" należy rozumieć jako lokatę kapitału, czego nie można interpretować inaczej niż jako nabycie towaru w celu osiągnięcia w przyszłości korzyści majątkowych, co jednoznacznie wskazuje, iż zakupu dokonano dla celów zarobkowych. Sam zamiar wykorzystania przedmiotowej nieruchomości gruntowej dla celów zarobkowych Wnioskodawca podjął już w momencie zakupu nieruchomości, oczywistym bowiem jest, że dokonując inwestycji celem zabezpieczenia przyszłości, czyni się to z zamiarem osiągnięcia zysków w przyszłości, chociaż zamiar ten nie zawsze będzie zrealizowany. Ponadto istotna jest kwestia występowania (i to nie jednokrotnie) przez Wnioskodawcę o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla terenów nieobjętych miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Przykładowo zamiaru budowy hali magazynowej nie można uznać za cel "prywatny", taki bowiem obiekt wskazuje na zamiar wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Ponadto działka objęta decyzją o warunkach zabudowy, położona na terenie, dla którego brak jest aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego, jest niewątpliwie atrakcyjnym przedmiotem sprzedaży.

W świetle powyższego zarówno sprzedaż lub też zamiana działki 69 arowej jak i sprzedaż działki 48 arowej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż jak już wcześniej wskazano opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów (w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT dostawą jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, zatem w pojęciu tym mieści się zarówno sprzedaż jak i zamiana towaru), a grunt niewątpliwie jest towarem. Tym samym Wnioskodawca staje się z tytułu tych dostaw podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wskazane wyżej fakty wskazują bowiem bezspornie na częstotliwy i zarobkowy charakter dokonywania tych czynności.Ponadto zgodnie z przepisem art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d) ww. ustawy, zwolnienia podmiotowego określonego w ust. 1 i 9 tegoż artykułu (tj. ze względu na wartość sprzedaży niższą niż 50.000 zł), nie stosuje się do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę. Zatem nawet w przypadku, gdy wartość sprzedaży wymienionych gruntów byłaby niższa niż 50.000 zł, istnieje obowiązek opodatkowania tej transakcji.W kwestii natomiast zastosowania właściwej stawki dla dostawy gruntów należy wskazać następujące przepisy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku VAT stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.Opodatkowaniu podlegają zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym - w przypadku gruntów niezabudowanych - tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione z podatku od towarów i usług. Intencją ustawodawcy jest więc opodatkowanie dostawy zarówno terenów budowlanych (działka zabudowana, działka budowlana, teren zabudowy), jak też przeznaczonych pod zabudowę.

Natomiast zapis ww. art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, oznacza, że dostawa gruntów co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, lecz nie w każdym przypadku pojawi się faktyczne obciążenie podatkiem od towarów i usług.Aby odpłatna dostawa gruntów podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi być realizowana przez podatnika podatku od towarów i usług, a jej przedmiotem powinna być nieruchomość gruntowa zabudowana lub niezabudowana stanowiąca teren budowlany lub przeznaczony pod zabudowę.Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że zbycie przez Wnioskodawcę działki niezabudowanej przeznaczonej pod zabudowę o powierzchni 48 arów (która uzyskała decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu na budowę hali magazynowej), podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 22%, dokonywana jest bowiem w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT i nie korzysta ze zwolnienia. Natomiast sprzedaż niezabudowanej działki rolnej o powierzchni 69 arów (dla której nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu), co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż jest dokonywana w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, ale korzystać będzie ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.