IBPP1/443-588/08/PK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2008 r. (data wpływu 14 kwietnia 2008 r.), uzupełnionym pismami z dnia 14 lipca 2008 r. (data wpływu 18 lipca 2008 r.) oraz z dnia 17 lipca 2008 r. (data wpływu 18 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca opodatkowania świadczonych usług pośrednictwa - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 kwietnia 2008 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca opodatkowania świadczonych usług pośrednictwa. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 14 lipca 2008 r., będącym odpowiedzią na wezwanie tutejszego organu z dnia 27 czerwca 2008 r. znak: IBPP1/443-588/08/PK oraz pismem z dnia 17 lipca 2008 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, zajmujący się działalnością związaną z oprogramowaniem (PKD 2007:62.01.Z) jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT, zarejestrowanym również do transakcji wewnątrzwspólnotowych w systemie VIES.

Podatnik podpisał umowę handlową z kontrahentem francuskim, który również zarejestrowany jest jako podatnik VAT UE.

Zgodnie z ww. umową Wnioskodawca działa w imieniu i na rzecz kontrahenta francuskiego jako pośrednik w związku z bezpośrednią dostawą towarów kontrahenta francuskiego. Spółka sprzedaje na terenie Polski oprogramowanie komputerowe, którego producentem jest kontrahent francuski (PKWiU 51.84.10-00.00 - usługi w zakresie handlu hurtowego komputerami, urządzeniami peryferyjnymi i oprogramowaniem).

Jednym z warunków umowy handlowej było zatrudnienie przez podatnika pracownika odpowiedzialnego za koordynację i sprzedaż towarów kontrahenta francuskiego na rynku polskim. Podatnik zatrudnił pracownika w swojej siedzibie, na terenie polski, na umowę o pracę na czas nieokreślony i ponosi wszystkie koszty związane z pracownikiem.

Pracownik jest zatrudniony na stanowisku pracy "Menadżer Rozwoju Produktu", zgodnie z wymogami zawartej umowy z kontrahentem francuskim wykonuje zadania związanego ze sprzedażą towarów kontrahenta francuskiego, jak również zajmuje się sprzedażą i dystrybucją innych programów komputerowych, z tym że głównym zadaniem pracownika jest rozwój sprzedaży produktów kontrahenta francuskiego.

Wnioskodawca wyjaśnia, iż pod pojęciem towaru o którym mowa powyżej rozumie oprogramowanie komputerowe wraz licencją.

Strona francuska zobowiązała się do całościowej refundacji ponoszonych przez Podatnika kosztów zatrudnionego pracownika z dokładnym wyszczególnieniem każdego kosztu oddzielnie.

Kontrahent francuski na podstawie dwustronnych ustaleń ma możliwość domagania się zmiany tego pracownika na innego w przypadku niespełnienia wymagań przez pracownika lub jego niskiej efektywności pracy. Kontrahent francuski decyduje też o wysokości wynagrodzenia zasadniczego pracownika, o przyznawaniu mu okresowych premii pieniężnych oraz ich wysokości.

Efektywność pracy ww. pracownika wpływa bezpośrednio na wielkość dochodów kontrahenta francuskiego na zasadzie: większa sprzedaż towarów kontrahenta francuskiego wiąże się z większymi obrotami kontrahent francuskiego, a co za tym idzie większym jego przychodem ze sprzedaży.

W związku z powyższym podatnik sprzedaje stronie francuskiej usługę pod nazwą "refundacja kosztów pracownika za miesiąc" do dnia 15 następnego miesiąca za miesiąc poprzedni.

Podatnik wystawił fakturę VAT na usługę refundacji kosztów pracownika z wyszczególnieniem wszystkich kosztów poniesionych w związku z zatrudnieniem pracownika, czyli: kosztów wynagrodzenia podstawowego, premii, obowiązkowego ubezpieczenia społecznego, podróży służbowych, kosztów telefonu służbowego, itp.

Sprzedaż tę podatnik opodatkował stawką podstawową VAT w wysokości 22%, potwierdził fakturą VAT i wysłał dokument do kontrahenta francuskiego. Kontrahent francuski odmówił przyjęcia i zapłaty takiej faktury, uzasadniając to naliczonym przez podatnika podatkiem VAT. Stwierdził on, że sprzedaż tych usług powinna być opodatkowana przez nabywcę usługi a nie przez sprzedawcę i należy im wystawić fakturę bez podatku VAT (usługa niepodlegająca VAT dla sprzedawcy, a obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy usługi). Dodatkowo kontrahent francuski poinformował podatnika, że podobny problem miał w Niemczech oraz że na terenie Niemiec departament finansowy uznał, iż usługa "refundacji kosztów pracownika" jest opodatkowana u nabywcy i nie podlega obowiązkowi podatkowemu na terenie Niemiec u sprzedawcy usługi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku świadczenia usług pod nazwą "refundacja kosztów pracownika" (zatrudnionego na terenie Polski w siedzibie Podatnika i nieoddelegowanego poza stałe miejsce pracy oraz świadczącego pracę dla Podatnika) na rzecz osoby prawnej posiadającej siedzibę na terytorium państwa trzeciego miejscem świadczenia takich usług jest miejsce gdzie świadczący usługę (Podatnik) ma siedzibę, czy też należy uznać, że miejscem świadczenia takiej usługi jest miejsce gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, oraz w związku z powyższym: czy dla potrzeb ewidencji VAT podatnik winien opodatkować taką usługę stawką podstawową podatku VAT w wysokości 22%, czy też usługobiorca rozlicza podatek od wartości dodanej wg przepisów obowiązujących we Francji a Podatnik powinien wystawić fakturę niezawierającą stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż kontrahentowi francuskiemu usług dotyczących refundacji kosztów pracownika podatnika powinna być opodatkowana podatkiem VAT w miejscu gdzie świadczący usługę (Podatnik) posiada siedzibę i potwierdzona fakturą VAT, ponieważ świadczona usługa nie spełnia kryteriów wymienionych w art. 27, ust. 4 ustawy o podatku VAT - gdyż nie spełnia żadnej z wymienionych enumeratywnie w tym art. przesłanek, a w szczególności nie można jej traktować jako usługi "dostarczania (oddelegowania) personelu".

W związku z powyższym Podatnik stoi na stanowisku, iż nie zachodzą przesłanki z art. 27 ust. 3 powołanej wyżej ustawy a co za tym idzie miejscem świadczenia takiej usługi jest miejsce gdzie świadczący usługę (Podatnik) posiada siedzibę i podatnik powinien wystawić fakturę zgodnie z dyspozycją art. 106 ust. 1 cytowanej wyżej ustawy zawierającą wszystkie dane określone w § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. (Dz. U. Nr 95, poz. 798).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z przepisu powyższego wynika zasada, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem świadczenia (określonym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które, w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 powołanej ustawy, rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej mniemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119 (art. 8 ust. 3 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) rzeczami są tylko przedmioty materialne.

Towarem zgodnie z omawianymi przepisami jest przedmiot spełniający łącznie trzy warunki:

Przedmiot niespełniający choćby jednego z tych warunków nie jest towarem w rozumieniu ustawy o VAT.

Skoro więc oprogramowanie nie jest rzeczą, w związku z tym nie może być towarem w rozumieniu ustawy o VAT. Wobec powyższego przyjąć należy, iż sprzedaż oprogramowania stanowi na gruncie przepisów ustawy o VAT - świadczenie usług.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Podatnik będzie świadczył usługi pośrednictwa w zakresie sprzedaży oprogramowania wraz licencją na terenie Polski dla francuskiej firmy.

W myśl regulacji z art. 27 ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę - miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

W katalogu usług wymienionych w ust. 4 znalazły się m.in. usługi sprzedaży praw lub udzielania licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw (pkt 1), oraz agentów, pośredników działających w imieniu i na rzecz innej osoby, jeśli uczestniczą w zapewnieniu świadczenia usług, o których mowa w pkt 1-10 (pkt 11).

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż miejscem świadczenia usługi pośrednictwa w zakresie dostarczania oprogramowania wraz z licencją na terytorium kraju w imieniu i na rzecz podatnika francuskiego będzie terytorium Francji. Tym samym przedmiotowa usługa winna być opodatkowana w tym kraju, zgodnie z przepisami tam obowiązującymi.

Zasady fakturowania usług świadczonych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, określa art. 106 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 27 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 106 ust. 2 ww. ustawy, obowiązek wystawiania faktur istnieje również w przypadku świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze. Wystawiona w przypadkach, o których mowa w art. 106 ust. 2 ustawy faktura, powinna zatem zawierać dane określone w § 9 ww. rozporządzenia, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem. Ponadto faktury takie mogą nie zawierać numeru identyfikacyjnego nabywcy, z wyjątkiem przypadków świadczenia usług, o których mowa w art. 27 ust. 3 pkt 2 i w art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7 ustawy, gdzie faktura dokumentująca wykonaną usługę powinna zawierać oprócz nazwy nabywcy usługi także numer, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego, innego niż terytorium Polski, oraz informację, że zobowiązanym do rozliczenia podatku jest nabywca usługi.

We wniosku Wnioskodawca stwierdził, iż wystawiając faktury dla kontrahenta francuskiego jako nazwę usługi podaje "refundacja kosztów pracownika za miesiąc" oraz opodatkowuje tę usługę 22% stawką VAT.

Mając na uwadze stan faktyczny oraz prawny należy zaznaczyć, że usługą jaką świadczy Wnioskodawca nie jest "refundacja kosztów pracownika za miesiąc", co jest jednym z punktów zawartej umowy, lecz pośrednictwo w zakresie dostarczania oprogramowania wraz z licencją. Jak już wcześniej wspomniano przedmiotowa usługa będzie opodatkowana na terytorium państwa, w którym kontrahent posiada siedzibę, a co za tym idzie na fakturze wystawionej przez Wnioskodawcę nie powinna być podana stawka podatku.

Reasumując, usługa pośrednictwa wykonywana przez Wnioskodawcę na rzecz i w imieniu kontrahenta francuskiego, polegająca na sprzedaży oprogramowania wraz z licencją będzie podlegała opodatkowaniu na terytorium Francji, a przedmiotowa usługa winna być dokumentowa fakturą niezawierającą stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Na marginesie należy zaznaczyć, iż przedmiotowa interpretacja odnosi się do sytuacji w której kontrahent Wnioskodawcy ma siedzibę na terytorium Francji (w kraju Wspólnoty), jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, a nie na terytorium państwa trzeciego (poza Wspólnotą) jak wspomniał Wnioskodawca w zadanym pytaniu. Jednakże należy zauważyć, że w sytuacji gdyby usługa ta była świadczona na rzecz kontrahenta z kraju trzeciego w celu określenia miejsca świadczenia tej usługi zastosowanie znajdzie art. 27 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym miejscem świadczenia przedmiotowej usługi będzie terytorium państwa trzeciego. Natomiast pozostałe przepisy przywołane w niniejszej interpretacji należy zastosować odpowiednio.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Dodatkowo należy podkreślić, iż niniejsza interpretacja traci swą aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.