IBPP1/443-573/10/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2010 r. (data wpływu do tut. organu 1 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie anulowania paragonu fiskalnego dokumentującego wpłatę zaliczki w przypadku zmiany zamówienia przez klienta, gdy wartość zaliczki nie ulega zmianie - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 kwietnia 2010 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie anulowania wystawionego paragonu fiskalnego dokumentującego wpłatę zaliczki w przypadku zmiany zamówienia przez klienta, gdy wartość zaliczki nie ulega zmianie.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka Akcyjna) jest firmą prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej mebli. Spółka oferuje klientom do sprzedaży zarówno towary będące na składzie i eksponowane w sklepach jak też meble zamawiane i dostarczane na indywidualne zamówienia klientów. Klient zobowiązany jest wpłacić zaliczkę na zakup mebli, a przed wydaniem towarów uzupełnić ją do wysokości 100% wartości zamówienia.

Zgodnie z § 5 ust. 1, § 7 ust. 1 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2009 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, Spółka wystawia faktury VAT dla podmiotów gospodarczych, a także na życzenie klienta dla osób fizycznych, na sprzedany towar lub na wpłaconą zaliczkę. Każda transakcja ewidencjonowana jest za pośrednictwem kasy rejestrującej. W przypadku wpłaty zaliczki przez klienta wartością faktury VAT jest wartość wpłaconej zaliczki.

Zgodnie z § 10 ust. 4 pkt 6 ww. rozporządzenia, faktura stwierdzająca otrzymanie części lub całości należności przed wydaniem towaru, powinna zawierać między innymi dane dotyczące zamówienia, a w szczególności nazwę (rodzaj) towaru, cenę netto, ilość zamówionych towarów, wartość zamówionych towarów, stawki podatku, kwoty podatku oraz wartość brutto zamówienia. Zdarza się, że po przyjęciu od klienta zaliczki i wystawieniu faktury VAT na tę zaliczkę, klient zmienia decyzję co do rodzaju zamawianego produktu, a tym samym zmianie może ulec wartość całego zamówienia, przy czym nie następuje zmiana wartości wpłaconej zaliczki. W powyżej wskazanej sytuacji Spółka wystawia korektę faktury VAT, a następnie wystawia nowy dokument ze zmienionymi danymi zamówienia - zgodnie z interpretacją indywidualną Nr PO1/443-43/06/2299 z dnia 12 stycznia 2007 r.

Spółka przymierza się do zmiany systemu sprzedażowego w jednostkach detalicznych i zamierza zmienić sposób wystawiania dokumentów. Spółka rozpatruje następujący sposób: w przypadku gdy do danej wpłaty zaliczki wystawiono wyłącznie paragon fiskalny, po zmianie zamówienia przez klienta gdy wartość zaliczki nie ulega zmianie następowałaby zmiana wyłącznie specyfikacji zamówienia uwidoczniona tylko na wewnętrznym dokumencie zamówienia, bez korekty obrotu fiskalnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka po zmianie systemu sprzedaży może nie anulować wystawionych paragonów fiskalnych, lecz gdy wartość zaliczki nie ulega zmianie zmienić specyfikację zamawianych towarów na wewnętrznym dokumencie zamówienia, bez korekty obrotu fiskalnego...

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku paragonów fiskalnych dokumentujących wpłatę zaliczki na zakup towarów, Spółka nie widzi konieczności anulowania wystawionych paragonów w przypadku zmiany zamówienia bez zmiany wartości zaliczki. Zmiana specyfikacji zamówienia może nastąpić poprzez zmianę wewnętrznej dokumentacji samego zamówienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczonych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z art. 29 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze.

Obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z art. 111 ustawy o VAT. W myśl ust. 1 tego przepisu, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Na podstawie art. 111 ust. 9 pkt 1 powołanej ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych określił w drodze rozporządzenia szczegółowe kryteria i warunki techniczne, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące.

Zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania (Dz. U. Nr 212, poz. 1338), paragon fiskalny drukowany przez kasę musi zawierać następujące informacje:

Stosownie do § 7 ust. 1 pkt 1 tego rozporządzenia, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 2, są obowiązani przy prowadzeniu ewidencji przy zastosowaniu kas, dokonywać ewidencji każdej sprzedaży oraz wydruku paragonu fiskalnego lub faktury VAT z każdej sprzedaży, jak również wydawać oryginał wydrukowanego dokumentu nabywcy.

Zgodnie z § 7 ust. 1 pkt 4 tego rozporządzenia, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 2, są obowiązani przy prowadzeniu ewidencji przy zastosowaniu kas, dokonywać weryfikacji poprawności pracy kasy, ze szczególnym uwzględnieniem prawidłowego zaprogramowania nazw towarów i usług oraz właściwego ich przyporządkowania do stawek podatku oraz niezwłocznego zgłaszania prowadzącemu serwis kas każdej nieprawidłowości w jej pracy.

Jak stanowi art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy). Natomiast jak wynika z art. 19 ust. 11 ww. ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Obowiązek podatkowy w VAT powstaje zatem w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług. Możliwość - w przypadku gdy płatność zaliczkowa następuje przed wykonaniem dostawy towarów lub świadczeniem usług - by obowiązek podatkowy w zakresie kwoty tej płatności powstał w momencie jej otrzymania, stanowi wyjątek od zasady, a zatem podlega ścisłej wykładni.

Aby zastosować ten wyjątek, wszelkie elementy przyszłej dostawy lub świadczenia usług muszą już być znane, a zatem w momencie dokonania płatności zaliczkowej towary i usługi powinny być szczegółowo określone. ETS w wyroku C-419/02 stwierdził, że w zakresie tego wyjątku nie mieści się przedpłata, dokonana w kwocie ryczałtowej, na towary wskazane w sposób ogólny w wykazie, który może zostać w każdej chwili zmieniony za porozumieniem nabywcy i sprzedawcy, z którego to wykazu nabywca może ewentualnie wybrać towary, na podstawie umowy, którą może on w każdej chwili jednostronnie rozwiązać.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca (Spółka Akcyjna) jest firmą prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej mebli. Spółka oferuje klientom do sprzedaży zarówno towary będące na składzie i eksponowane w sklepach jak też meble zamawiane i dostarczane na indywidualne zamówienia klientów. Klient zobowiązany jest wpłacić zaliczkę na zakup mebli, a przed wydaniem towarów uzupełnić ją do wysokości 100% wartości zamówienia.

Zgodnie z § 5 ust. 1, § 7 ust. 1 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2009 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, Spółka wystawia faktury VAT dla podmiotów gospodarczych, a także na życzenie klienta dla osób fizycznych, na sprzedany towar lub na wpłaconą zaliczkę. Każda transakcja ewidencjonowana jest za pośrednictwem kasy rejestrującej. W przypadku wpłaty zaliczki przez klienta wartością faktury VAT jest wartość wpłaconej zaliczki.

Zgodnie z § 10 ust. 4 pkt 6 ww. rozporządzenia, faktura stwierdzająca otrzymanie części lub całości należności przed wydaniem towaru, powinna zawierać między innymi dane dotyczące zamówienia, a w szczególności nazwę (rodzaj) towaru, cenę netto, ilość zamówionych towarów, wartość zamówionych towarów, stawki podatku, kwoty podatku oraz wartość brutto zamówienia. Zdarza się, że po przyjęciu od klienta zaliczki i wystawieniu faktury VAT na tę zaliczkę, klient zmienia decyzję co do rodzaju zamawianego produktu, a tym samym zmianie może ulec wartość całego zamówienia, przy czym nie następuje zmiana wartości wpłaconej zaliczki. W powyżej wskazanej sytuacji Spółka wystawia korektę faktury VAT, a następnie wystawia nowy dokument ze zmienionymi danymi zamówienia.

Spółka przymierza się do zmiany systemu sprzedażowego w jednostkach detalicznych i zamierza zmienić sposób wystawiania dokumentów. Spółka rozpatruje następujący sposób: w przypadku gdy do danej wpłaty zaliczki wystawiono wyłącznie paragon fiskalny, po zmianie zamówienia przez klienta gdy wartość zaliczki nie ulega zmianie następowałaby zmiana wyłącznie specyfikacji zamówienia uwidoczniona tylko na wewnętrznym dokumencie zamówienia, bez korekty obrotu fiskalnego.

Biorąc pod uwagę powyżej opisane zdarzenie przyszłe oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy stwierdzić, że ogólne zasady wynikające z przepisów prawa podatkowego wskazują na obowiązek rzetelnego rejestrowania przez podatnika obrotu będącego podstawą opodatkowania oraz - co wynika z przepisu § 7 ust. 1 pkt 4 powołanego wcześniej rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania - dokonywania weryfikacji poprawności pracy kasy, ze szczególnym uwzględnieniem prawidłowego zaprogramowania nazw towarów i usług oraz właściwego ich przyporządkowania do stawek podatku oraz niezwłocznego zgłaszania prowadzącemu serwis kas każdej nieprawidłowości w jej pracy.

Zauważyć w tym miejscu należy, iż klient wpłacając Wnioskodawcy zaliczkę, wpłaca ją na poczet dostawy konkretnego towaru lub świadczenia konkretnej usługi, zatem paragon dokumentuje przyjęcie przez Wnioskodawcę zaliczki na ten konkretny towar lub usługę. Zgodnie natomiast z powołanym już art. 29 ust. 2 ustawy o VAT, obrotem jest kwota otrzymanych zaliczek, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku.

Zatem jeśli po przyjęciu od klienta zaliczki i wystawieniu paragonu na tę zaliczkę, klient zmienia decyzję co do rodzaju zamawianego produktu - zachodzi konieczność wystawienia nowego paragonu fiskalnego dokumentującego otrzymaną zaliczkę na poczet nowego zamówienia. W momencie zmiany decyzji przez klienta co do zamawianego towaru, rozwiązaniu ulega bowiem zaliczka wpłacona na poczet poprzednio złożonego zamówienia, a będąca w dyspozycji Wnioskodawcy kwota z tytułu rozwiązania poprzedniej zaliczki, ze względu na zmianę decyzji klienta staje się należna klientowi, jednak nie zostaje mu fizycznie zwrócona, tylko automatycznie, zgodnie z dyspozycją klienta, staje się zaliczką na poczet nowego zamówienia konkretnych towarów dokonanego przez tego klienta.

W świetle powołanych wyżej przepisów paragony fiskalne, a zarazem raporty fiskalne, muszą odzwierciedlać wartość sprzedaży i potwierdzać faktyczny przebieg operacji gospodarczej. Zaliczenie otrzymanej zaliczki na poczet nowego zamówienia złożonego przez klienta musi zatem znaleźć odzwierciedlenie w dokumencie potwierdzającym przyjęcie zaliczki na poczet tego zamówienia.

Ze względu na to, iż podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących, a zgodnie z art. 29 ust. 2 ustawy o VAT obrotem jest kwota otrzymanych zaliczek, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku, zatem w związku z zaliczeniem zaliczki na poczet nowego zamówienia, operacja ta powinna zostać uwzględniona w paragonie fiskalnym dokumentującym otrzymanie zaliczki na poczet nowego, konkretnego zamówienia.

W związku z ponownym zaewidencjonowaniem na kasie rejestrującej otrzymanej zaliczki, powstanie konieczność odpowiedniego skorygowania obrotu wykazanego na kasie rejestrującej w momencie otrzymania zaliczki na poczet pierwotnego zamówienia. Zauważyć w tym miejscu należy, iż obowiązujące przepisy prawa nie przewidują możliwości skorygowania sprzedaży i podatku należnego zaewidencjonowanego za pomocą kasy rejestrującej, jednak brak regulacji prawnych w tym zakresie nie pozbawia podatnika możliwości dokonania korekty zaewidencjonowanego obrotu. Skoro konstrukcja kasy rejestrującej nie pozwala na korektę danych zapisanych w pamięci fiskalnej, to korekty należy dokonać za pomocą innych urządzeń księgowych.

W takim przypadku należałoby prowadzić dodatkową, poza kasą rejestrującą, ewidencję (korekt), z której musi dokładnie wynikać kwota korekty sprzedaży i podatku należnego przypisana do konkretnego paragonu. Ewidencja taka nie ma określonego wzoru, ale wskazane jest, aby zawierała co najmniej dane niezbędne do ustalenia przyczyn zaistniałej korekty, a zapisy w niej widniejące pozwalały na określenie prawidłowej kwoty obrotu i podatku należnego.

W związku z powyższym za nieprawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy, że Spółka nie widzi konieczności anulowania wystawionych paragonów w przypadku zmiany zamówienia bez zmiany wartości zaliczki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Informuje się również, że w pozostałym zakresie opisanym we wniosku, wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.