IBPP1/443-560/14/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 maja 2014 r. (data wpływu 5 czerwca 2014 r.), uzupełnionym pismem z 15 września 2014 r. (data wpływu 18 września 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu samochodów w rozliczeniu za okres, w którym zostanie wystawiona faktura, w sytuacji gdy faktura ta zostanie odebrana przez Wnioskodawcę w tym samym okresie rozliczeniowym, co okres, w którym faktura zostanie wystawiona - jest prawidłowe,

* prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu samochodów w rozliczeniu za okres, w którym zostanie wystawiona faktura, w sytuacji gdy faktura ta zostanie odebrana przez Wnioskodawcę w okresie rozliczeniowym następującym po okresie, w którym faktura zostanie wystawiona - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 czerwca 2014 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek z 30 maja 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie terminu, w którym Wnioskodawca może odliczyć podatek naliczony z faktur dokumentujących nabycie samochodów.

Wniosek uzupełniono pismem z 15 września 2014 r. (data wpływu 18 września 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 26 sierpnia 2014 r. znak: IBPP1/443-560/14/MS.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i nie jest małym podatnikiem stosującym metodę kasową. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabywa samochody osobowe na terytorium kraju od podmiotów również będących czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Nabywając samochód Wnioskodawca zawiera z dostawcą umowę, w której jako datę dostawy towaru strony określają datę wystawienia faktury (dzień a). Strony zastrzegają również, że z tym dniem na nabywcę przechodzą korzyści i ciężary związane z pojazdem oraz niebezpieczeństwo jego przypadkowej utraty lub uszkodzenia, a także, że od tego dnia zbywca traci na rzecz nabywcy prawo do swobodnego rozporządzania towarem z wyjątkiem czynności fizycznego przekazania go nabywcy. W dniu a samochód jest postawiony do dyspozycji nabywcy w miejscu, w którym dotychczas był przechowywany przez dostawcę. Fizycznego odbioru i ewentualnego przemieszczenia pojazdu nabywca dokonuje jednak w terminie późniejszym (dzień b), w jednym z kolejnych okresów rozliczeniowych, a do tego czasu towar jest przechowywany przez dostawcę.

Otrzymanie przez Wnioskodawcę faktury dokumentującej nabycie samochodu następuje drogą mailową i pocztą tradycyjną następnego dnia po wystawieniu faktury.

Na pytanie tut. Organu: "czy w związku z wystawieniem faktury istnieją jakiekolwiek ograniczenia nabywcy do dysponowania samochodem jak właściciel (np. w związku z terminem zapłaty)...", Wnioskodawca odpowiedział, że podstawowym ograniczeniem nabywcy do dysponowania samochodem jak właściciel jest brak zapłaty za fakturę.

Samochody są przechowywane przez dostawcę z powodów ekonomicznych, aby nie ponosić dodatkowych kosztów transportu. Samochody najczęściej są odsprzedawane przez Wnioskodawcę dalszym klientom, którzy odbierają samochód bezpośrednio od dostawcy.

Pozostawienie samochodu u dostawcy wynika z ustnego porozumienia pomiędzy dostawcą a nabywcą. Przechowanie to jest nieodpłatne.

Zapłata za samochód następuje w terminie określonym na fakturze sprzedaży. Czasem zapłata następuje później, tj. po upływie od 1 do 6 miesięcy.

Stwierdzenie, że od dnia wystawienia faktury zbywca traci na rzecz nabywcy prawo do swobodnego rozporządzania towarem, z wyjątkiem czynności fizycznego przekazania go nabywcy należy rozumieć w ten sposób, że od chwili wystawienia faktury nabywcy przysługuje pełne prawo do rozporządzania pojazdem, tj. do jego odsprzedaży, wynajmu, modyfikacji i wszelkich innych czynności charakterystycznych dla właściciela. Fizyczny odbiór pojazdu następuje najczęściej przy udziale pracownika lub innej osoby upoważnionej przez zbywcę, która to osoba przekazuje nabywcy kluczyki do pojazdu, dokumentację itp. Nie stanowi to jednak żadnego ograniczenia do rozporządzania pojazdem przez nabywcę.

Stwierdzenie, że z dniem dostawy, tj. z dniem wystawienia faktury na Wnioskodawcę przechodzą korzyści i ciężary związane z pojazdem oraz niebezpieczeństwo jego przypadkowej utraty lub uszkodzenia należy rozumieć dokładnie tak, jak przedstawił to organ podatkowy. To znaczy, że w przypadku uszkodzenia samochodu w czasie jego przechowywania przez dostawcę, Wnioskodawca i tak będzie musiał go odebrać, gdyż uszkodzeniu uległ towar należący już do Wnioskodawcy. W większości przypadków nabyte pojazdy są ubezpieczane na wypadek ich uszkodzenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W rozliczeniu za który okres powstanie u Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu opisanej w zdarzeniu przyszłym dostawy towaru.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu opisanej w zdarzeniu przyszłym dostawy towaru powstanie u Wnioskodawcy w rozliczeniu za okres, do którego należy dzień a.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) (dalej: ustawa o VAT), prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów. Art. 7 ust. 1 stanowi natomiast, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują, co należy rozumieć przez przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, nie zawierają też odniesienia do żadnej innej ustawy w tym zakresie. Orzecznictwo sądów administracyjnych jednoznacznie wskazuje, że pojęcie to należy utożsamiać z posiadaniem towaru w aspekcie ekonomicznym, a nie prawnym. Właścicielem towaru w sensie ekonomicznym jest natomiast ta osoba, która ma prawo do czerpania z niego korzyści i ponosi związane z tym ryzyko, a także może nim swobodnie dysponować.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, zgodnie z zawartą umową, w dniu a z dostawcy na nabywcę przechodzą korzyści i ciężary związane z pojazdem oraz niebezpieczeństwo jego przypadkowej utraty lub uszkodzenia, a także prawo do swobodnego rozporządzania nim, z wyjątkiem czynności fizycznego przekazania go nabywcy. W tym dniu pojazd jest również postawiony do dyspozycji nabywcy w miejscu, w którym dotychczas był przechowywany przez dostawcę, nabywca może więc w dowolnej chwili stawić się w wyznaczonym miejscu i odebrać pojazd. Nie ma przy tym znaczenia fakt, iż odbioru pojazdu dokona w terminie późniejszym (w dniu b), gdyż wszystkie uprawnienia decydujące o faktycznym władaniu pojazdem w sensie ekonomicznym dostawca utraci, a nabywca przejmie w dniu a. Tym samym należy uznać, że w dniu a nastąpi przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, a tym samym, że dokonana zostanie dostawa towaru.

Przy ustalaniu momentu powstania obowiązku podatkowego przydatną wskazówkę stanowi również treść broszury informacyjnej Ministerstwa Finansów "Zmiany w zakresie określania momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT od 1 stycznia 2014 r.", wyrażającej intencje ustawodawcy w tym zakresie. Stwierdzono w niej przykładowo, że jeżeli "towar jest pozostawiany w miejscu wskazanym przez nabywcę (np. nabywca prosi o pozostawienie - odpłatnie lub nieodpłatnie - towaru na określony czas w magazynie dostawcy - dokonanie dostawy towarów następuje z chwilą pozostawienia tego towaru w uzgodniony sposób do dyspozycji nabywcy". Niewątpliwie z taką sytuacją mamy do czynienia w przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym.

Skoro więc w dniu a dokonana zostanie dostawa towaru, na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy o VAT należy uznać, że w tym dniu powstanie u dostawcy obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług. Tym samym prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu tej dostawy powstanie u Wnioskodawcy w rozliczeniu za okres, do którego należy dzień a.

W świetle powyższych rozważań Wnioskodawca uznaje więc swoje stanowisko za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się:

* za prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu samochodów w rozliczeniu za okres, w którym zostanie wystawiona faktura, w sytuacji gdy faktura ta zostanie odebrana przez Wnioskodawcę w tym samym okresie rozliczeniowym, co okres, w którym faktura zostanie wystawiona,

* za nieprawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu samochodów w rozliczeniu za okres, w którym zostanie wystawiona faktura, w sytuacji gdy faktura ta zostanie odebrana przez Wnioskodawcę w okresie rozliczeniowym następującym po okresie, w którym faktura zostanie wystawiona.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Natomiast świadczenie usług to - w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż z kolei rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów - art. 2 pkt 22 ustawy.

Kwestię obowiązku podatkowego od dnia 1 stycznia 2014 r. reguluje art. 19a ust. 1 ustawy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Generalna zasada wynikająca z brzmienia powołanego powyżej art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r., wskazuje, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Zgodnie z tą regulacją podatek stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i co do zasady zostanie rozliczony za ten okres rozliczeniowy.

Ponadto należy wskazać, że regulacja art. 19a ust. 1 jest zgodna z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz.Urz.UE.L Nr 347, s. 1 z późn. zm.), który mówi, że zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa podatkowego w kontekście wskazanego opisu sprawy stwierdzić należy, że w przypadku dostawy samochodów, obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z zasadą ogólną wynikającą z art. 19a ust. 1 ustawy. W ustawie brak jest szczególnego przepisu odnoszącego się do momentu powstania obowiązku podatkowego w tym zakresie.

W tym miejscu należy wskazać, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W określeniu "jak właściciel" zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy "dostawa" oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Co należy rozumieć przez "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" określił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym stwierdza się, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia "własności w sensie ekonomicznym", podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Innymi słowy pojęcie "przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel" dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawa własności". Idąc dalej należy wskazać, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, bowiem "dostawa towarów" nie ogranicza się wyłącznie do prawa własności rzeczy. Jednocześnie należy podkreślić, że dla celów powstania obowiązku podatkowego dokonanie czynności następuje z chwilą jej faktycznego dokonania, za wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy określają wprost ten moment. W konsekwencji postanowienia umów cywilnoprawnych o uznaniu dostawy towarów za dokonaną pozostają bez znaczenia dla celów powstania obowiązku podatkowego, mogą pełnić jedynie funkcję pomocniczą w przypadku zaistnienia wątpliwości.

Na podstawie art. 106a ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.), przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

Stosownie do treści art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W świetle art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Jednocześnie w ust. 7 ww. artykułu wskazano, że faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabywa samochody osobowe na terytorium kraju od podmiotów również będących czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Nabywając samochód Wnioskodawca zawiera z dostawcą umowę, w której jako datę dostawy towaru strony określają datę wystawienia faktury (dzień a). Strony zastrzegają również, że z tym dniem na nabywcę przechodzą korzyści i ciężary związane z pojazdem oraz niebezpieczeństwo jego przypadkowej utraty lub uszkodzenia, a także, że od tego dnia zbywca traci na rzecz nabywcy prawo do swobodnego rozporządzania towarem z wyjątkiem czynności fizycznego przekazania go nabywcy. W dniu a samochód jest postawiony do dyspozycji nabywcy w miejscu, w którym dotychczas był przechowywany przez dostawcę. Fizycznego odbioru i ewentualnego przemieszczenia pojazdu nabywca dokonuje jednak w terminie późniejszym (dzień b), w jednym z kolejnych okresów rozliczeniowych, a do tego czasu towar jest przechowywany przez dostawcę.

Samochody są przechowywane przez dostawcę z powodów ekonomicznych, aby nie ponosić dodatkowych kosztów transportu. Samochody najczęściej są odsprzedawane przez Wnioskodawcę dalszym klientom, którzy odbierają samochód bezpośrednio od dostawcy.

Pozostawienie samochodu u dostawcy wynika z ustnego porozumienia pomiędzy dostawcą a nabywcą. Przechowanie to jest nieodpłatne.

Zapłata za samochód następuje w terminie określonym na fakturze sprzedaży. Czasem zapłata następuje później, tj. po upływie od 1 do 6 miesięcy.

Stwierdzenie, że od dnia wystawienia faktury zbywca traci na rzecz nabywcy prawo do swobodnego rozporządzania towarem, z wyjątkiem czynności fizycznego przekazania go nabywcy należy rozumieć w ten sposób, że od chwili wystawienia faktury nabywcy przysługuje pełne prawo do rozporządzania pojazdem, tj. do jego odsprzedaży, wynajmu, modyfikacji i wszelkich innych czynności charakterystycznych dla właściciela. Fizyczny odbiór pojazdu następuje najczęściej przy udziale pracownika lub innej osoby upoważnionej przez zbywcę, która to osoba przekazuje nabywcy kluczyki do pojazdu, dokumentację itp. Nie stanowi to jednak żadnego ograniczenia do rozporządzania pojazdem przez nabywcę.

Stwierdzenie, że z dniem dostawy, tj. z dniem wystawienia faktury na Wnioskodawcę przechodzą korzyści i ciężary związane z pojazdem oraz niebezpieczeństwo jego przypadkowej utraty lub uszkodzenia należy rozumieć dokładnie tak, jak przedstawił to organ podatkowy. To znaczy, że w przypadku uszkodzenia samochodu w czasie jego przechowywania przez dostawcę, Wnioskodawca i tak będzie musiał go odebrać, gdyż uszkodzeniu uległ towar należący już do Wnioskodawcy. W większości przypadków nabyte pojazdy są ubezpieczane na wypadek ich uszkodzenia.

Odnosząc się do powyższego opisu zdarzenia przyszłego wskazać należy, że z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powołany przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Wystawienie faktury potwierdzającej zawarcie umowy sprzedaży towarów należy rozumieć jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Zatem dopiero okoliczności faktyczne towarzyszące wystawieniu faktury potwierdzają dokonanie dostawy. Wystawieniu faktury, nie mogą towarzyszyć jakiekolwiek ograniczenia nabywcy do swobodnego dysponowania towarem.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy (mając na uwadze ściśle opis zdarzenia przyszłego) należy stwierdzić, że skoro z opisu sprawy wynika, że z chwilą wystawienia faktury nabywcy przysługuje pełne prawo do rozporządzania pojazdem, tj. do jego odsprzedaży, wynajmu, modyfikacji i wszelkich innych czynności charakterystycznych dla właściciela, tym samym daje kupującemu prawo do dysponowania tym towarem jak właściciel, to w konsekwencji dzień wystawienia faktury będzie dniem dokonania dostawy, w którym powstanie obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT.

Podsumowując, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w momencie wystawienia faktury następuje dokonanie dostawy towaru w związku z czym w tym momencie powstaje również obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 19a ust. 1 ustawy.

Odnosząc się do terminu w którym Wnioskodawca może odliczyć podatek naliczony z faktur dokumentujących nabycie wskazanych we wniosku samochodów stwierdzić należy, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. "niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego". Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego podatnik może zrealizować w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Jak postanowiono w art. 86 ust. 10 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Na podstawie art. 86 ust. 10c ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d, 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Analiza przywołanych wyżej przepisów wskazuje, że prawo do odliczenia podatku naliczonego generalnie skorelowane jest z momentem, w którym podatek VAT staje się wymagalny, czyli z momentem powstania obowiązku podatkowego. Jednakże aby podatnik nabył prawo do odliczenia muszą zostać spełnione jeszcze dwie przesłanki, tj. transakcja faktycznie zaistniała i podatnik posiada fakturę dokumentującą tą transakcję.

A zatem należy stwierdzić, że odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy w odniesieniu do nabytych towarów lub wyświadczonych usług - co do zasady - można dokonać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie następujące przesłanki:

W tym miejscu wskazać należy, że wprowadzone od 1 stycznia 2014 r. przez ustawodawcę zmiany w art. 86 ustawy związane są po pierwsze z blokiem zmian modyfikujących moment powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, po drugie odpowiadają postanowieniom Dyrektywy 2006/112/WE, a po trzecie są zgodne z orzecznictwem TSUE, który np. w wyroku z 24 kwietnia 2004 r. w sprawie C-152/02 stwierdził, że dla celów odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 17 ust. 2 lit. a VI Dyrektywy (poprzedzająca Dyrektywę 2006/112/WE - VI Dyrektywa Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania, wyjaśnienie Organu), akapit pierwszy art. 18 ust. 2 VI Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że prawo do odliczenia należy realizować w stosunku do okresu rozliczeniowego, w którym obydwa warunki przewidziane w tym przepisie są spełnione, tj. towary zostały dostarczone lub usługi wykonane oraz podatnik jest w posiadaniu faktury lub dokumentu, który na podstawie kryteriów ustalonych przez dane państwo członkowskie może pełnić rolę faktury.

Jeżeli podatnik nie dokonał odliczenia podatku naliczonego w oparciu o art. 86 ust. 10 ustawy (z uwzględnieniem warunku wskazanego w art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy), na podstawie art. 86 ust. 11 ustawy będzie mógł dokonać tego odliczenia w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych. Przy czym - co należy podkreślić - termin "dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych" do odliczenia podatku będzie liczony dopiero od okresu, w którym zostaną spełnione łącznie wskazane wyżej przesłanki do odliczenia.

W sytuacji natomiast, gdy podatnik nie odliczył podatku naliczonego ani zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy (z uwzględnieniem art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy), ani w terminie, o którym mowa w art. 86 ust. 11 ustawy - na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy - będzie mógł zrealizować to prawo poprzez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, tj. za pierwszy okres rozliczeniowy, w którym spełnił wszystkie warunki do dokonania odliczenia, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy, który to przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak stwierdzono w niniejszej interpretacji, obowiązek podatkowy w trybie art. 19a ust. 1 ustawy o VAT z tytułu dostawy przedmiotowych samochodów powstaje w momencie wystawienia faktury (jak wskazał Wnioskodawca dzień a) gdyż w tym momencie dokonywana jest dostawa towaru.

Ponadto z wniosku wynika, że otrzymanie przez Wnioskodawcę faktury dokumentującej nabycie samochodów następuje drogą mailową i pocztą tradycyjną następnego dnia po wystawieniu faktury.

W przedmiotowej sprawie możemy więc mieć do czynienia z sytuacją, kiedy Wnioskodawca otrzyma fakturę w tym samym okresie rozliczeniowym, w którym powstanie obowiązek podatkowy od tej dostawy jak też z sytuacją, kiedy Wnioskodawca otrzyma fakturę w okresie rozliczeniowym następującym po okresie, w którym powstał obowiązek podatkowy (gdy faktura zostanie wystawiona ostatniego dnia miesiąca, a otrzymanie faktury przez Wnioskodawcę nastąpi następnego dnia, czyli w pierwszym dniu kolejnego miesiąca).

Odnosząc się zatem w świetle powyższego stanu prawnego do wątpliwości Wnioskodawcy, odnośnie terminu w jakim może odliczyć podatek naliczony z faktur dokumentujących nabycie samochodów stwierdzić należy, że w przypadku otrzymania faktury w tym samym okresie rozliczeniowym w którym powstał obowiązek podatkowy dla czynności, którą ta faktura dokumentuje, odliczenie podatku w niej zawartego będzie możliwe w okresie rozliczeniowym w którym powstał obowiązek podatkowy dla tej czynności. W tej sytuacji w okresie rozliczeniowym w którym powstał obowiązek podatkowy dla czynności, którą ta faktura dokumentuje spełnione zostaną warunki, o których mowa w art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy o VAT, tj. powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tą transakcję.

Natomiast w przypadku gdy Wnioskodawca nie otrzyma faktury w tym samym okresie rozliczeniowym w którym powstał obowiązek podatkowy dla czynności, którą ta faktura dokumentuje, odliczenie podatku w niej zawartego będzie możliwe w okresie rozliczeniowym w którym Wnioskodawca otrzyma przedmiotową fakturę, z chwilą łącznego spełnienia warunków, o których mowa w art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu opisanych w zdarzeniu przyszłym dostaw samochodów powstanie u Wnioskodawcy w rozliczeniu za okres, do którego należy dzień a, tj. za okres, w którym zostanie wystawiona faktura należało uznać za prawidłowe w sytuacji, gdy odebranie przez Wnioskodawcę faktury dokumentującej dostawę samochodów nastąpi w tym samym okresie rozliczeniowym, w którym powstanie obowiązek podatkowy od tej dostawy, tj. w tym samym okresie, w którym zostanie wystawiona faktura.

Natomiast stanowisko Wnioskodawcy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu opisanych w zdarzeniu przyszłym dostaw samochodów powstanie u Wnioskodawcy w rozliczeniu za okres, do którego należy dzień a, tj. za okres, w którym zostanie wystawiona faktura należało uznać za nieprawidłowe w sytuacji, gdy otrzymanie przez Wnioskodawcę faktury dokumentującej dostawę samochodów nastąpi w okresie rozliczeniowym następującym po okresie, w którym powstanie obowiązek podatkowy od tej dostawy, tj. w okresie następującym po okresie, w którym zostanie wystawiona faktura.

Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.