IBPP1/443-549/11/ES

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2011 r. (data wpływu 28 marca 2011 r.), uzupełnionym pismem, które wpłynęło do tut. organu w dniu 2 czerwca 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług kształcenia zawodowego fryzjerów - jest prawidłowe.

W dniu 28 marca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług kształcenia zawodowego fryzjerów.

Wniosek uzupełniono pismem, które wpłynęło do tut. organu w dniu 2 czerwca 2011 r., będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 20 maja 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jako osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dostaw artykułów kosmetycznych dla branży fryzjerskiej i świadczy również usługi kształcenia zawodowego fryzjerów, na które w roku 2011 otrzymał dotację w ramach programu operacyjnego "Kapitał ludzki" 2007 - 2013. Szkolenia finansowane są w kwocie netto w 90% ze środków publicznych, w 10% ze środków własnych. Wnioskodawca nie posiada akredytacji kuratorium oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Koszty związane z organizacją szkoleń zwracane są na zasadzie refundacji w kwocie netto bez podatku VAT. W miesiącu styczniu Wnioskodawca otrzymał zaliczkę, z której jest zobowiązany się rozliczyć po przedstawieniu odpowiedniej dokumentacji. Część dotacji przeznaczona jest na zakup środków i wyposażenia, pozostała na finansowanie kosztów szkolenia.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazuje, że:

* jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT od początku prowadzenia działalności czyli od 11 kwietnia 1996 r.

* nie jest jednostką objętą systemem oświaty w zakresie kształcenia,

* usługa kształcenia zawodowego fryzjerów jest usługą kształcenia zawodowego inną niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT,

* brak jest odrębnych przepisów dla form i zasad prowadzenia usług kształcenia zawodowego fryzjerów,

* nauczanie pozostaje w bezpośrednim związku z branżą i zawodem uczestników kursu,

* nauczanie ma na celu uaktualnienie i poszerzenie wiedzy do celów zawodowych,

* pracodawca nie kieruje uczestnika, kwalifikacje są podnoszone kompleksowo i wykorzystywane w zakresie wykonywanego zawodu,

* usługa kształcenia fryzjerów świadczona przez Wnioskodawcę jest usługą kształcenia zawodowego dla osób pracujących w zawodzie fryzjera. Osoby korzystające z usług muszą mieć ukończony 18-ty rok życia. Finansowana jest w 90% ze środków publicznych,

* otrzymana dotacja jest dotacją podmiotową ponieważ ma służyć pokryciu szeroko pojętych kosztów związanych z świadczeniem usług kształcenia zawodowego. Zgodnie z wnioskiem aplikacyjnym pkt IV Budżet Projektu podpunkt 4.5 mówi, że kwota dotacji nie zawiera podatku VAT i podatek ten jest niekwalifikowalny. Dotacja jest wydatkowana w kwotach netto. Transze dofinansowania są przekazywane jako refundacja prowadzonych działań projektowych,

* klient docelowy płaci za usługę szkolenia 10% wartości. Przeznaczenie dotacji wynika z zawartych umów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy od dnia 1 stycznia 2011 r. wymienione usługi kształcenia zawodowego fryzjerów korzystają ze zwolnienia z podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło do tut. organu w dniu 2 czerwca 2011 r.), zwolnienie z podatku VAT na ww. usługi (jeśli są w związku z dotacją) powinno być kontynuowane do zakończenia działania pozyskanej dotacji oraz podpisanej w związku z nią umowy na realizację w roku poprzednim. Nałożenie opodatkowania VAT od dnia 1 stycznia 2011 r. spowoduje wzrost kosztów ponoszonych przez odbiorcę usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT - dodanego do ustawy od dnia 1 stycznia 2011 r. - w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

Ponadto zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 i 20 obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 5 kwietnia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649 z późn. zm.) zwalnia się od podatku:

* usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane,

* usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Powyższe rozporządzenie zostało uchylone rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392) obowiązującym od dnia 6 kwietnia 2011 r. Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 19 i 20 tego rozporządzenia, zwalnia się od podatku:

* usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe...oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane,

* usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 288 s. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - Wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG z późn. zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) Dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i) obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1 z późn. zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca (czynny zarejestrowany podatnik podatku VAT) jako osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dostaw artykułów kosmetycznych dla branży fryzjerskiej i świadczy również usługi kształcenia zawodowego fryzjerów, na które w roku 2011 otrzymał dotację w ramach programu operacyjnego "Kapitał ludzki" 2007 - 2013.

Wnioskodawca nie posiada akredytacji kuratorium oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, nie jest jednostką objętą systemem oświaty w zakresie kształcenia.

Usługa kształcenia zawodowego fryzjerów jest usługą kształcenia zawodowego inną niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT. Przedmiotowe szkolenia nie będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Nauczanie pozostaje w bezpośrednim związku z branżą i zawodem uczestników kursu i ma na celu uaktualnienie i poszerzenie wiedzy do celów zawodowych. Na szkolenia uczestnika nie kieruje pracodawca, a kwalifikacje są podnoszone kompleksowo i wykorzystywane w zakresie wykonywanego zawodu.

Usługa kształcenia fryzjerów świadczona przez Wnioskodawcę jest usługą kształcenia zawodowego dla osób pracujących w zawodzie fryzjera. Osoby korzystające z usług muszą mieć ukończony 18-ty rok życia.

Szkolenia finansowane są w kwocie netto w 90% ze środków publicznych, w 10% ze środków własnych uczestnika.

Analizując przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, że Wnioskodawca nie jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, zatem nie może korzystać ze zwolnienia wskazanego w tym przepisie.

W dalszej kolejności należy przeanalizować czy można zastosować zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT.

Co prawda przeprowadzone przez Wnioskodawcę szkolenia będą nauczaniem pozostającym w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników szkolenia oraz będzie to nauczanie mające na celu uaktualnienie i poszerzenie wiedzy do celów zawodowych, stąd też przedmiotowe usługi należy uznać za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług, brak jest jednak odrębnych przepisów dla form i zasad prowadzonego przez Wnioskodawcę kształcenia zawodowego fryzjerów.

Oznacza to, że nie zostanie spełniona przesłanka wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) umożliwiająca korzystanie ze zwolnienia od podatku tzn. przedmiotowe szkolenia nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Ponadto Wnioskodawca wskazał we wniosku, że nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, zatem nie zostanie spełniona również przesłanka wynikająca z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26 świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją.

Z wniosku wynika również, że usługi kształcenia zawodowego fryzjerów będą finansowane w 90% ze środków publicznych.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie może skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT, ponieważ przedmiotowe usługi nie będą finansowane w całości ze środków publicznych.

Ponieważ prowadzone przez Wnioskodawcę usługi kształcenia zawodowego fryzjerów będą finansowane w 90% ze środków publicznych, to świadczenie tych usług przez Wnioskodawcę skorzysta od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 5 kwietnia 2011 r. ze zwolnienia wynikającego z § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast od dnia 6 kwietnia 2011 r. usługi te objęte są zwolnieniem na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, że świadczone przez niego usługi korzystają ze zwolnienia od podatku należało uznać za prawidłowe. Zauważyć jednak w tym miejscu należy, iż szkolenia te korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. lub § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6 kwietnia 2011 r., natomiast bez znaczenia dla rozstrzygnięcia w tej sprawie pozostaje kwestia podpisania w ubiegłym roku umowy na realizację projektu dofinansowanego dotacją.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto należy dodać, iż w pozostałym zakresie tj. czy otrzymana dotacja podlega opodatkowaniu VAT, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.