IBPP1/443-531/14/LSz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 maja 2014 r. (data wpływu 28 maja 2014 r.), uzupełnionym pismem z 28 sierpnia 2014 r. (data wpływu 2 września 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy środki otrzymane z dotacji celowej otrzymywanej przez Spółkę na podstawie umowy z NCBR stanowią obrót opodatkowany - jest prawidłowe.

W dniu 28 maja 2014 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy środki otrzymane z dotacji celowej otrzymywanej przez Spółkę na podstawie umowy z NCBR stanowią obrót opodatkowany.

Wniosek został uzupełniony pismem z 28 sierpnia 2014 r. (data wpływu 2 września 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-531/14/LSz z 19 sierpnia 2014 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka jest wiodącą jednostką w Polsce w zakresie konstruowania, badań i rozwoju sprzętu pancernego i sprzętu inżynieryjnego oraz produkcji jednostkowej i małoseryjnej tego sprzętu. Istotną dziedziną działalności Spółki jest także projektowanie nośników dla innych zastosowań wojskowych, a także budowa modeli, prototypów i ich badania oraz produkcja urządzeń elektronicznych będących elementem wyposażenia pojazdów specjalnych.

Spółka, jako lider konsorcjum, wzięła udział w konkursie Nr.. na wykonanie projektów w zakresie badań naukowych lub prac rozwojowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa. W ramach tego konkursu, Spółka otrzymała dotację na projekt badań nad prototypem modułowego wozu wsparcia bezpośredniego. W związku z tym Spółka oraz Narodowe Centrum Badań i Rozwoju (dalej: "NCBR") podpisały umowę finansowania tego projektu (dalej: "Umowa").

Środki finansowe, którymi dysponuje NCBR na realizację projektów w ramach konkursu Nr.. pochodzą z dotacji celowej z budżetu państwa.

Jednocześnie projekt będzie również realizowany w części ze środków własnych Spółki.

Zgodnie z warunkami konkursu oraz Umową Spółka jest zobowiązana do przeniesienia na rzecz Skarbu Państwa działającego poprzez Ministra Obrony Narodowej całości autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych, stanowiących utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: "Elementy autorskie").

Jednocześnie zgodnie z zapisami Umowy oraz art. 32 ust. 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju właścicielem wynalazku, wzoru użytkowego lub wzoru przemysłowego (dalej: "Patenty") powstałego w wyniku wykonania projektów dotyczących badań naukowych lub prac rozwojowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa, finansowanych przez NCBR jest Skarb Państwa reprezentowany przez Ministra Obrony Narodowej.

Przeniesienie praw do Elementów autorskich na rzecz Skarbu Państwa nastąpi nieodpłatnie.

Jednocześnie w związku z faktem, że projekt będzie finansowany częściowo ze środków własnych Spółki, Skarb Państwa jest zobowiązany do udzielenia Spółce licencji na korzystanie z Elementów autorskich oraz Patentów (dalej: "Licencja"). Rodzaj i zakres Licencji zostanie ustalony po zakończeniu realizacji projektu.

Finansowanie będzie przekazywane Spółce w ramach zaliczek wypłacanych zgodnie z odpowiednim harmonogramem.

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

1. Konkurs nr..., w ramach którego realizowany jest projekt badań nad prototypem modułowego wozu wsparcia bezpośredniego, został ogłoszony przez NCBR.

2. Wyraźnego podkreślenia wymaga fakt że w ramach realizowanego projektu nie można mówić o istnieniu jego "zleceniodawcy". Projekt badań nad prototypem modułowego wozu wsparcia bezpośredniego jest realizowany przez Wnioskodawcę. Rolą NCBR jest natomiast współfinansowanie tego projektu w ramach udzielonej dotacji.

Wyłączną podstawą realizacji projektu jest zawarta pomiędzy Spółką i NCBR Umowa. Wnioskodawca nie zawierał żadnych innych umów lub porozumień z podmiotami, które mogłyby zostać uznane za "zleceniodawcę" niniejszego projektu.

3. Dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę z NCBR ma charakter wyłącznie zwrotu poniesionych przez Spółkę kosztów w związku z realizacją projektu w zakresie badań naukowych lub prac rozwojowych - stanowi zatem rodzaj tzw. "dotacji kosztowej".

Zauważyć bowiem należy, że Umowa zawiera zapisy dotyczące tzw. kosztów kwalifikowanych, a wiec wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę, które mogą zostać sfinansowane z otrzymanej od NCBR dotacji. Wydatki takie muszą spełnić szereg warunków. Przykładowo muszą być niezbędne do realizacji celu projektu; być zgodne z kosztorysem projektu oraz z kosztami realizacji etapów badań naukowych i prac rozwojowych określonych w harmonogramie realizacji projektu.

Jednocześnie, na podstawie zapisów Umowy, NCBR ma prawo do pełnej kontroli wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca otrzymaną dotację z NCBR przeznaczy m.in. na środki trwale (w postaci np. infrastruktury informatycznej), wartości niematerialne i prawne (w postaci np. specjalistycznego oprogramowania wspomagającego prace koncepcyjne), materiały, podzespoły oraz wyposażenie niezbędne do budowy prototypu wozu wsparcia bezpośredniego (czołgu), jak również usługi obce (w postaci np. usług transportowych, prawnych i doradczych).

4. Wnioskodawca będzie pełnić rolę Lidera konsorcjum realizującego projekt. Zgodnie z zawartą Umową Spółka zobowiązała się, aby projekt był realizowany w pełnym zakresie, z należytą starannością, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego i wspólnotowego, w tym z przepisami dotyczącymi konkurencji, zamówień publicznych oraz Umową i jej załącznikami. W szczególności Wnioskodawca zobowiązał się:

Ponadto zgodnie z podziałem zadań ustalonym z pozostałymi członkami konsorcjum, Wnioskodawca będzie odpowiedzialny m.in. za:

5. Zgodnie z regulaminem konkursu nr... wkład własny Wnioskodawcy był jednym z kryteriów oceny merytorycznej i kwalifikacji wniosków, co miało bezpośredni wpływ na możliwość uzyskania przez Wnioskodawcę dotacji na realizację projektu.

Całkowity koszt realizacji projektu wynosi 101 mln PLN. Jednocześnie Wnioskodawca zadeklarował wniesienie wkład własnego w wysokości 30 mln PLN (co stanowi ok. 29,7% wartości projektu).

6. Zgodnie z zapisami Umowy, po zakończeniu realizacji projektu sporządza się raport końcowy, który podlega ocenie przez NCBR.

Wynik tej oceny jest podstawą uznania Umowy za:

Jednocześnie podkreślenia wymaga fakt, iż nie uznaje się za niewykonaną Umowę jeśli projekt został przez Wnioskodawcę zrealizowany prawidłowo (z zachowaniem należytej staranności), zgodnie z przyjętym harmonogramem jeśli uzyskano rezultaty negatywne.

Podsumowując Wnioskodawca byłby zobowiązany do zwrotu dotacji jedynie w przypadku niewykonania Umowy, zgodnie z powyższymi zapisami Umowy.

7. W związku z faktem, iż jak wskazano powyżej dotacja ma charakter wyłącznie zwrotu poniesionych przez Spółkę kosztów, jak również faktem, że wynikiem przeprowadzonego projektu ma być m.in. stworzenie prototypu modułowego wozu wsparcia bezpośredniego (który to prototyp bezpośrednio nie będzie podlegał sprzedaży do podmiotów trzecich) to w ocenie Wnioskodawcy otrzymana z NCBR dotacja nie będzie miała wpływu na cenę sprzedawanych towarów lub świadczonych przez Spółkę usług.

8. Zobowiązanie Wnioskodawcy do przekazania wszelkich efektów projektu na rzecz Skarbu Państwa wynika z Umowy oraz ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (dalej: "Ustawa o NCBR"), jak również decyzji nr. Ministra Obrony Narodowej z dnia 26 lutego 2014 r. w sprawie wytycznych dotyczących planowania i realizacji w resorcie obrony narodowej czynności nadzoru nad projektami dotyczącymi obronności i bezpieczeństwa państwa realizowanymi poza resortem obrony narodowej (dalej: "Decyzja MON").

Zgodnie bowiem z art. 32 ust. 3 Ustawy o NCBR właścicielem wynalazku, wzoru użytkowego lub wzoru przemysłowego powstałego w wyniku wykonania projektów dotyczących badań naukowych lub prac rozwojowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa, finansowanych przez NCBR jest Skarb Państwa reprezentowany przez Ministra Obrony Narodowej.

Zgodnie z punktem 11 Decyzji MON przy określaniu sposobu realizacji i zarządzania projektem należy uwzględnić jeżeli jest to merytorycznie i ekonomicznie uzasadnione, ustanowienie wymogu dla wykonawcy w zakresie przeniesienia autorskich praw majątkowych do Dokumentacji Technicznej Wyrobu oraz ewentualnie, stosownie do potrzeb Sił Zbrojnych, także praw własności do uzyskanego prototypu na Skarb Państwa, reprezentowany przez Ministra Obrony Narodowej.

Powyższe przepisy prawa znalazły swoje odzwierciedlenie w Umowie. Jednocześnie podkreślenia wymaga fakt, iż powyższe zobowiązanie Spółki do przeniesienia na Skarb Państwa nieodpłatnie wszelkich efektów realizowanego projektu (a więc Elementów autorskich oraz Patentów) było bezwzględnym warunkiem zawarcia Umowy i nie podlegało negocjacjom.

9. Na wstępie należy zauważyć, że projekty w zakresie obronności i bezpieczeństwa państwa generalnie nie podlegają standardowym zasadom rynkowym. Wynika to z ich newralgicznego znaczenia dla obronności i bezpieczeństwa państwa, jak również ochrony jego interesów. W związku z tym projekty prac nad prototypami sprzętu wojskowego generalnie nie są zlecane podmiotom w drodze zwykłych, standardowych zamówień. W praktyce gospodarczej projekty takie najczęściej są realizowane zatem w ramach ogłaszanych konkursów (a więc analogicznie do projektu realizowanego przez Wnioskodawcę).

Podkreślenia wymaga również fakt, iż jednym z celów powstania NCBR była właśnie realizacja projektów w zakresie bezpieczeństwa i obronności państwa. NCBR ma za zadanie ściśle w takich projektach współpracować z Ministrem Obronny Narodowej i szczególnie dbać o interes państwa w zakresie przede wszystkim ochronny tajemnic i bezpieczeństwa państwa i wojska.

Zgodnie z art. 28 Ustawy o NCBR, NCBR zarządza realizacją badań naukowych lub prac rozwojowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa oraz je finansuje i współfinansuje. Podkreślenia wymaga zatem fakt, że intencją ustawodawcy była przede wszystkim realizacja tego typu projektów przez państwo w ramach projektów nadzorowanych przez NCBR oraz podmioty wybrane w konkursach, które to projekty NCBR finansuje w całości lub współfinansuje.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że generalnie na rynku nie występują sytuacje, w których Skarb Państwa zamawia tego typu projekty bezpośrednio, dlatego trudno ocenić czy Skarb Państwa musiałby w takiej sytuacji za realizację takiego projektu zapłacić. Przyjęte w praktyce gospodarczej jest bowiem realizowanie tego typu projektów w ramach finansowania/współfinansowania w drodze dotacji. W związku z tym Wnioskodawca przychyla się do stanowiska, że w takiej sytuacji w ogóle nie wykonałby takiego zadania.

10. Zgodnie z Umową przeniesienie autorskich praw majątkowych do Elementów autorskich powstałych w trakcie realizacji Umowy nastąpi z chwilą zakończenia realizacji Umowy.

W przypadku natomiast Patentów Umowa stanowi (w myśl również art. 32 ust. 3 Ustawy o NCBR), że niezwłocznie po dokonaniu - w związku z wykonywaniem Umowy - wynalazku, wzoru użytkowego lub wzoru przemysłowego Wnioskodawca zobowiązany jest powiadomić o tym Skarb Państwa, przedstawiając jego podstawowe założenia oraz wskazując jego twórców.

Następnie, w myśl Umowy oraz art. 32 ust. 3 Ustawy o NCBR, zgłoszenie wynalazku, wzoru użytkowego lub wzoru przemysłowego w celu uzyskania patentu, prawa ochronnego lub prawa z rejestracji dokonywane jest przez Skarb Państwa (reprezentowany przez Ministra Obrony Narodowej) i na rzecz Skarbu Państwa (reprezentowanego przez Ministra Obrony Narodowej).

Po przeniesieniu przez Wnioskodawcę autorskich praw majątkowych do Elementów autorskich, Spółka nie będzie mogła dysponować Elementami autorskimi oraz Patentami bez udzielenia przez Skarb Państwa Licencji. Jednocześnie Umowa jednoznacznie stwierdza, iż po zakończeniu realizacji projektu (a wiec w zasadzie w tym samym czasie) Skarb Państwa jest zobowiązany do udzielenia na rzecz Spółki Licencji (ustalenie rodzaju i zakresu Licencji nastąpi po zakończeniu realizacji projektu na wniosek Spółki skierowany do Skarbu Państwa reprezentowanego przez Ministra Obrony Narodowej).

11. Zgodnie z Umową, w przypadku współfinansowania projektu w części ze środków własnych Spółki, Skarb Państwa reprezentowany przez Ministra Obrony Narodowej jest zobowiązany do udzielenia Wnioskodawcy Licencji do korzystania z Elementów autorskich oraz Patentów.

12. Zdobyte unikalne doświadczenie i wiedza w zakresie Elementów autorskich oraz Patentów, zgodnie z zakresem udzielonej Licencji będą mogły być wykorzystywane przez Spółkę w realizacji projektów (np. w zakresie prowadzenia komercyjnych badań, analiz, itp.) na rzecz podmiotów trzecich, które stanowić będą działalność opodatkowaną podatkiem VAT.

13. W związku z brakiem jednoznacznych zapisów Umowy uznać należy, że udzielenie Licencji na korzystanie z Elementów autorskich i Patentów nastąpi nieodpłatnie.

Biorąc pod uwagę powyższe, jak we wniosku Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego przez Spółkę stanowiska.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy otrzymana przez Spółkę na podstawie Umowy z NCBR dotacja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymana przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy z NCBR dotacja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

UZASADNIENIE STANOWISKA PODATNIKA.

Generalną zasadą sytemu podatku VAT jest opodatkowanie podatkiem VAT otrzymanych przez podatnika dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze wyłącznie wtedy, gdy mają one bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług.

Powyższa zasada znajduje odzwierciedlenie w art. 29a ust. 1 Ustawy VAT zgodnie, z którym podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych towarów lub usług świadczonych przez podatnika.

Taki sposób wykładni znajduje w pełni swoje potwierdzenie w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 15 czerwca 2012 r. (znak PT4/033/2-3/9/EFU/2012/PT-298), w której zostało podkreślone, iż: "z treści cytowanych wyżej przepisów (art. 29 ust. 1 Ustawy VAT -przepis ten wskutek nowelizacji Ustawy VAT został uchylony z dniem 1 stycznia 2014 r. Jego treść (w niezmodyfikowanym zakresie w odniesieniu do dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze) została przeniesiona do art. 29a ust. 1 Ustawy VAT) wynika, iż w sytuacji, gdy podatnik, w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję czy też inną dopłatę o podobnym charakterze) wpływające bezpośrednio na cenę towaru lub usługi "uzupełnia" ona podstawę opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia".

Z konstrukcji powyżej przywołanego przepisu Minister Finansów wyciąga następujący wniosek: "natomiast dotacje czy subwencje (np. dotacja ze środków unijnych) nie mające bezpośredniego wpływu na cenę czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 Ustawy VAT, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem VAT".

Zgodnie z powyższym dotacja, subwencja czy inna dopłata o podobnym charakterze nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeśli nie można wykazać bezpośredniego jej wpływu na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług.

Zgodnie z art. 126 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (dalej: "Ustawa o finansach publicznych") dotacje to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie Ustawy o finansach publicznych, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych na finansowanie lub dofinansowanie zadań publicznych.

Jednocześnie zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN dotacja to "bezzwrotna pomoc finansowa udzielona przedsiębiorstwu, instytucji lub organizacji ze środków publicznych".

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Spółki należy bez wątpienia stwierdzić, że finansowanie, które Spółka otrzyma z NCBR wypełnia definicję "dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze" użytego w art. 29a ust. 1 Ustawy VAT.

Środki finansowe, które otrzyma Spółka pochodzą z dotacji celowej udzielonej NCBR z budżetu państwa na realizację zadań publicznych z zakresu obronności i bezpieczeństwa państwa. W przypadku prawidłowej realizacji projektu (w tym przejściu odpowiedniego procesu weryfikacji prawidłowości wydatkowania pozyskanych środków finansowych) Spółka nie będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanego finansowania.

Jednocześnie w ocenie Spółki nie ulega wątpliwości, iż otrzymana z NCBR dotacja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ nie ma ona bezpośredniego wpływu na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych przez Spółkę usług.

Finansowanie otrzymane z NCBR ma bowiem charakter zwrotu poniesionych przez Spółkę kosztów związanych z realizacją projektu w zakresie badań naukowych lub prac rozwojowych - stanowi zatem rodzaj tzw. "dotacji kosztowej".

W związku z faktem, że wynikiem przeprowadzonego projektu ma być min. stworzenie prototypu modułowego wozu wsparcia bezpośredniego, który to prototyp bezpośrednio nie będzie podlegał sprzedaży do podmiotów trzecich lecz posłuży jedynie do skonstruowania konkretnego typu pojazdów (a wiec towarów w rozumieniu Ustawy VAT) to w ocenie Spółki nie można uznać, iż istnieje bezpośredni związek pomiędzy otrzymanym z NCBR finansowaniem, a przyszłą ceną towarów lub usług będących efektem komercjalizacji wyników badań i prac rozwojowych prowadzonych w ramach projektu.

W ocenie Spółki, otrzymane przez nią finansowanie z NCBR nie ma zatem charakteru cenotwórczego, a zatem w związku z brakiem spełnienia przesłanek określonych w art. 29a ust. 1 Ustawy VAT nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stanowisko takie zostało również potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 15 stycznia 2013 r. (znak IPPP2/443-1085/12-2/JW), w której została zaprezentowana następująca konkluzja, "mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż skoro - jak wskazano - pozyskana dotacja przeznaczona jest na pokrycie poniesionych kosztów w ramach realizowanego projektu to oznacza, że w opisanej sytuacji występuje dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży. (...) Tym samym dotacja ze środków unijnych, czyli otrzymany zwrot poniesionych kosztów nie będzie stanowiła czynności opodatkowanej podatkiem VAT, ponieważ czynność ta nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, zawartych w art. 5 ust. 1 Ustawy VAT".

Biorąc powyższe pod uwagę w ocenie Spółki otrzymane przez nią finansowanie z NCBR na realizację projektu dotyczącego badań nad prototypem modułowego wozu wsparcia bezpośredniego nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości jej stanowiska w opisanej powyżej sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Należy wyjaśnić, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepis ten oznacza, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Cytowany powyżej przepis art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 s. 1 z późn. zm.), z treści którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Z treści powołanych wyżej przepisów wynika więc, że w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności nie podlega opodatkowaniu. Włączenie zatem do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc obrotem ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności - nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka - czynny podatnik VAT - prowadzi działalność m.in. w zakresie projektowania nośników dla innych zastosowań wojskowych, a także budowa modeli, prototypów i ich badania oraz produkcja urządzeń elektronicznych będących elementem wyposażenia pojazdów specjalnych.

Spółka, jako lider konsorcjum, wzięła udział w konkursie ogłoszonym przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju na wykonanie projektów w zakresie badań naukowych lub prac rozwojowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa. W ramach tego konkursu. Spółka otrzymała dotację na projekt badań nad prototypem modułowego wozu wsparcia bezpośredniego (czołgu). W związku z tym Spółka oraz NCBR podpisały umowę finansowania tego projektu. Środki finansowe, którymi dysponuje NCBR na realizację projektów w ramach konkursu pochodzą z dotacji celowej z budżetu państwa. Jednocześnie projekt będzie również realizowany w części ze środków własnych Spółki (29,7%). Rolą NCBR jest współfinansowanie tego projektu w ramach udzielonej dotacji. Dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę z NCBR ma charakter wyłącznie zwrotu poniesionych przez Spółkę kosztów w związku z realizacją projektu w zakresie badań naukowych lub prac rozwojowych. Umowa zawiera bowiem zapisy dotyczące tzw. kosztów kwalifikowanych, a wiec wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę, które mogą zostać sfinansowane z otrzymanej od NCBR dotacji. Wydatki takie muszą spełnić szereg warunków. Przykładowo muszą być niezbędne do realizacji celu projektu; być zgodne z kosztorysem projektu oraz z kosztami realizacji etapów badań naukowych i prac rozwojowych określonych w harmonogramie realizacji projektu. Jednocześnie, na podstawie zapisów Umowy, NCBR ma prawo do pełnej kontroli wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca otrzymaną dotację z NCBR przeznaczy m.in. na środki trwale (w postaci np. infrastruktury informatycznej), wartości niematerialne i prawne (w postaci np. specjalistycznego oprogramowania wspomagającego prace koncepcyjne), materiały, podzespoły oraz wyposażenie niezbędne do budowy prototypu wozu wsparcia bezpośredniego (czołgu), jak również usługi obce (w postaci np. usług transportowych, prawnych i doradczych).

W związku z faktem, że dotacja ma charakter wyłącznie zwrotu poniesionych przez Spółkę kosztów, jak również faktem, że wynikiem przeprowadzonego projektu ma być m.in. stworzenie prototypu modułowego wozu wsparcia bezpośredniego (który to prototyp bezpośrednio nie będzie podlegał sprzedaży do podmiotów trzecich), to w ocenie Wnioskodawcy otrzymana z NCBR dotacja nie będzie miała wpływu na cenę sprzedawanych towarów lub świadczonych przez Spółkę usług.

Spółka zgodnie z warunkami konkursu oraz Umową jest zobowiązana do przeniesienia na rzecz Skarbu Państwa działającego poprzez Ministra Obrony Narodowej całości autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych, stanowiących utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jednocześnie zgodnie z zapisami Umowy oraz art. 32 ust. 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju właścicielem wynalazku, wzoru użytkowego lub wzoru przemysłowego powstałego w wyniku wykonania projektów dotyczących badań naukowych lub prac rozwojowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa, finansowanych przez NCBR jest Skarb Państwa reprezentowany przez Ministra Obrony Narodowej. Przeniesienie praw do elementów autorskich na rzecz Skarbu Państwa nastąpi nieodpłatnie. Zgodnie z Umową przeniesienie autorskich praw majątkowych do Elementów autorskich powstałych w trakcie realizacji Umowy nastąpi z chwilą zakończenia realizacji Umowy. W przypadku natomiast Patentów Umowa stanowi (w myśl również art. 32 ust. 3 Ustawy o NCBR). że niezwłocznie po dokonaniu - w związku z wykonywaniem Umowy - wynalazku, wzoru użytkowego lub wzoru przemysłowego Wnioskodawca zobowiązany jest powiadomić o tym Skarb Państwa, przedstawiając jego podstawowe założenia oraz wskazując jego twórców.

Jednocześnie w związku z faktem, że projekt będzie finansowany częściowo ze środków własnych Spółki, Skarb Państwa jest zobowiązany do udzielenia Spółce licencji na korzystanie z Elementów autorskich oraz Patentów. W związku z brakiem jednoznacznych zapisów Umowy uznać należy, że udzielenie Licencji na korzystanie z Elementów autorskich i Patentów nastąpi nieodpłatnie.

Zgodnie z zapisami Umowy, po zakończeniu realizacji projektu sporządza się raport końcowy, który podlega ocenie przez NCBR. Wynik tej oceny jest podstawą uznania Umowy za:

Wnioskodawca wskazał, że nie uznaje się za niewykonaną Umowę jeśli projekt został przez Wnioskodawcę zrealizowany prawidłowo (z zachowaniem należytej staranności), zgodnie z przyjętym harmonogramem jeśli uzyskano rezultaty negatywne.

Podsumowując Wnioskodawca byłby zobowiązany do zwrotu dotacji jedynie w przypadku niewykonania Umowy, zgodnie z powyższymi zapisami Umowy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy przedmiotowa dotacja otrzymana w ramach konkursu na realizacje projektu badawczego nad prototypem modułowego wozu wsparcia bezpośredniego będzie stanowić podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług czy też nie.

Odnosząc wyżej przedstawiony zaistniały stan faktyczny do powołanych w sprawie przepisów prawa stwierdzić należy, że otrzymana przez Wnioskodawcę od NCBR dotacja nie jest przyznawana jako dopłata do ceny towaru lub usługi, a przeznaczona jest na pokrycie poniesionych kosztów związanych z realizacją projektu badawczego nad prototypem modułowego wozu wsparcia bezpośredniego (m.in. na środki trwale (w postaci np. infrastruktury informatycznej), wartości niematerialne i prawne (w postaci np. specjalistycznego oprogramowania wspomagającego prace koncepcyjne), materiały, podzespoły oraz wyposażenie niezbędne do budowy prototypu wozu wsparcia bezpośredniego (czołgu), jak również usługi obce (w postaci np. usług transportowych, prawnych i doradczych)).

Jednocześnie Wnioskodawca podał, że prototyp modułowego wozu wsparcia bezpośredniego bezpośrednio nie będzie podlegał sprzedaży podmiotom trzecim, dlatego w ocenie Wnioskodawcy dotacja nie będzie miała wpływu na cenę sprzedawanych towarów lub świadczonych przez Spółkę usług.

Ponadto z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zobowiązany do nieodpłatnego przeniesienia na rzecz Skarbu Państwa działającego poprzez Ministra Obrony Narodowej całości autorskich praw majątkowych do wszelkich efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych.

Zgodnie bowiem z art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (Dz. U. Nr 96, poz. 616 z późn. zm.), Centrum zarządza strategicznymi programami badań naukowych i prac rozwojowych oraz finansuje lub współfinansuje te programy.

W myśl art. 28 ust. 1 ww. ustawy, Centrum zarządza realizacją badań naukowych lub prac rozwojowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa oraz je finansuje lub współfinansuje.

Stosownie do art. 28 ust. 3 i 4 ww. ustawy, przy realizacji zadań, o których mowa w ust. 1 i 2, Centrum może współpracować z podmiotami krajowymi i zagranicznymi, w szczególności jako partner umów o wspólne przedsięwzięcie i, za zgodą Ministra, wspólnik, udziałowiec lub akcjonariusz w spółkach mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą.

Zgodnie z art. 32 ust. 1-3 ww. ustawy, w razie dokonania wynalazku, wzoru użytkowego lub wzoru przemysłowego w wyniku prac lub zadań finansowanych przez Centrum, prawo do uzyskania patentu na wynalazek albo prawa ochronnego na wzór użytkowy, jak również prawa z rejestracji wzoru przemysłowego przysługuje podmiotowi, któremu Dyrektor przyznał środki finansowe, chyba że umowa między Centrum a podmiotem otrzymującym środki finansowe albo decyzja o przyznaniu środków stanowi inaczej.

Do własności majątkowych praw autorskich powstałych w wyniku realizacji zadań finansowanych przez Centrum stosuje się przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.).

Właścicielem wynalazku, wzoru użytkowego lub wzoru przemysłowego powstałego w wyniku wykonania projektów dotyczących badań naukowych lub prac rozwojowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa, finansowanych przez Centrum, jest Skarb Państwa reprezentowany przez Ministra Obrony Narodowej.

Z powyższego wynika, że dotacja ta nie stanowi dopłaty, dofinansowania do ceny towaru i nie ma bezpośredniego wpływu na cenę tego towaru.

Dotacja będzie zatem dofinansowaniem ogólnym i będzie stanowić zwrot kosztów faktycznie poniesionych przez Wnioskodawcę w ramach realizacji projektu badawczego.

W konsekwencji, w związku z realizacją projektu Wnioskodawca nie otrzymuje sfinansowanego otrzymaną dotacją wynagrodzenia za dostawę towaru lub świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a jedynie zwrot poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów.

Tym samym dotacja, czyli otrzymany zwrot poniesionych kosztów nie stanowi czynności podlegającej opodatkowanej VAT, ponieważ czynność ta nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, zawartych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. W świetle powyższego otrzymana dotacja, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymana przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy z NCBR dotacja nic będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.