IBPP1/443-526/11/KW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2011 r. (data wpływu 22 marca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 czerwca 2011 r. (data wpływu 10 czerwca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia właściwej stawki podatku (zwolnienia od podatku) dla usługi polegającej na prowadzeniu nauki pływania przez ratownika (instruktora) dla pacjentów i ich opiekunów - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 marca 2011 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia właściwej stawki podatku (zwolnienia od podatku) dla usługi polegającej na prowadzeniu nauki pływania przez ratownika (instruktora) dla pacjentów i ich opiekunów.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 8 czerwca 2011 r. (data wpływu 10 czerwca 2011 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 3 czerwca 2011 r. znak: IBPP1/443-526/11/KW.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

SPZOZ Wnioskodawcy prowadzi działalność leczniczą w zakresie uzdrowiskowego leczenia dzieci i dorosłych. W tym na oddziale A - w zakresie uzdrowiskowego sanatoryjnego leczenia dzieci pod nadzorem osoby dorosłej (tzw. sanatorium dla matki z dzieckiem), gdzie matki przebywają w charakterze opiekunów dzieci przebywających na leczeniu finansowanym przez NFZ.

Jako zakład Wnioskodawca dysponuje basenem wodnym, w którym wykonywane są zabiegi - ćwiczenia wodne oraz w ramach usług - jest możliwość nauki pływania organizowanej przez ośrodek Wnioskodawcy dla małych pacjentów i ich opiekunów. W tym zakresie podpisano umowę z ratownikiem na wykonywanie czynności związanych z nauką pływania dla pacjentów oraz opiekunów przebywających z pacjentami.

Powyższa usługa jest wykonywana w zakresie rekreacji w ramach pobytu na leczeniu. Zysk z tego tytułu przeznacza się na utrzymanie basenu lub poprawę świadczeń zdrowotnych w zakresie lecznictwa uzdrowiskowego.

Pismem XXX Wnioskodawca wystąpił o interpretację do Urzędu Statystycznego czy usługi nauki pływania można kwalifikować jako "Usługi rekreacyjne pozostałe" w grupie PKWiU 92.72.1, a w związku z powyższym czy można je traktować podatkowo ze stawką "zw".

Wnioskodawca uzyskał zakwalifikowanie do PKWiU 85.51.10.0 jako "usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych".

W uzupełnieniu z dnia 8 czerwca 2011 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że:

Nie są niezbędne do wykonywania usługi podstawowej tj. usługi w zakresie opieki medycznej, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT.

Nauka pływania odbywa się celem rekreacji i poprawy samopoczucia fizycznego i psychicznego pacjentów przebywających na leczeniu w Centrum.

5a. Centrum nie jest objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, świadczącym usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

5b. W Centrum świadczona usługa nie jest prowadzona w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisac

5c. Centrum nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

5d. Usługi świadczone przez Centrum nie są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w całości lub w co najmniej 70% ze środków publicznych.

5e. Nauka pływania nie pozostaje w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników kursu. Nie jest to nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy dla celów zarobkowych.

5f. Świadczącym usługę jest Centrum - tj. Wnioskodawca jako Zakład. Pacjenci zamawiają kursy pływania w Centrum i w kasie dokonują zapłaty za naukę pływania. Usługa wykonywana jest przez zatrudnionego u Wnioskodawcy w Centrum ratownika - na podstawie umowy zlecenia ze stawką wynagrodzenia zależną od ilości przeprowadzonych zajęć.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Urząd Statystyczny zakwalifikował ww. usługi polegające na prowadzeniu nauki pływania przez ratownika (instruktora) dla pacjentów i opiekunów w ugrupowaniu PKWiU 85.51.10.0 jako "Usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych".

Jakiej stawce podatkowej podlega ww. usługa.

Czy wymieniona usługa podlega stawce "zw" jeżeli jest wykonywana w zakresie rekreacji w ramach pobytu na leczeniu, a zysk z tego tytułu przeznacza się na utrzymanie basenu lub poprawę świadczeń zdrowotnych w zakresie lecznictwa uzdrowiskowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ usługa nauki pływania przez ratownika (instruktora) prowadzona w SPZOZ Wnioskodawcy dotyczy tylko nauki pływania dla dzieci przebywających na leczeniu uzdrowiskowym oraz ich opiekunów (w tym zakresie podpisano umowę z ratownikiem na wykonywanie czynności związanych z nauką pływania dla pacjentów oraz opiekunów przebywających z pacjentami) i jeśli jest wykonywana w zakresie rekreacyjnych zajęć w ramach pobytu na leczeniu, a zysk z tego tytułu przeznacza się na utrzymanie basenu lub poprawę świadczeń zdrowotnych w zakresie lecznictwa uzdrowiskowego - usługa ta podlega stawce "zw" w zakresie PKWiU "85.51.10.0" (PKWiU wg Urzędu Statystycznego w piśmie YYY).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT - obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. - w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

Zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 i 20 obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 5 kwietnia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649 z późn. zm.), zwalnia się od podatku:

* usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane,

* usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 i 20 obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392), zwalnia się od podatku:

* usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane,

* usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 288 s. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - Wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC z późn. zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) Dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i) obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. U. L Nr 347, s. 1 z późn. zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność leczniczą w zakresie uzdrowiskowego leczenia dzieci i dorosłych. W tym na oddziale A - w zakresie uzdrowiskowego sanatoryjnego leczenia dzieci pod nadzorem osoby dorosłej (tzw. sanatorium dla matki z dzieckiem), gdzie matki przebywają w charakterze opiekunów dzieci przebywających na leczeniu finansowanym przez NFZ.

Jako zakład Wnioskodawca dysponuje basenem wodnym, w którym wykonywane są zabiegi - ćwiczenia wodne oraz w ramach usług - jest możliwość nauki pływania organizowanej przez ośrodek Wnioskodawcy dla małych pacjentów i ich opiekunów. W tym zakresie podpisano umowę z ratownikiem na wykonywanie czynności związanych z nauką pływania dla pacjentów oraz opiekunów przebywających z pacjentami.

Powyższa usługa jest wykonywana w zakresie rekreacji w ramach pobytu na leczeniu. Zysk z tego tytułu przeznacza się na utrzymanie basenu lub poprawę świadczeń zdrowotnych w zakresie lecznictwa uzdrowiskowego.

Usługi polegające na prowadzeniu nauki pływania przez ratownika (instruktora) dla pacjentów i ich opiekunów nie są usługami związanymi z usługami w zakresie opieki medycznej służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Nie są niezbędne do wykonywania usługi podstawowej tj. usługi w zakresie opieki medycznej, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT.

Na naukę pływania sami pacjenci się zgłaszają dobrowolnie, nikt ich nie kieruje. Opiekunowie chcąc towarzyszyć dzieciom sami też zapisują się na kursy pływania. Nie wynika to z żadnego skierowania.

Kursy pływania sami pacjenci (ich opiekunowie) opłacają w Kasie. Ewidencja uzgadnia z ratownikiem ilość kursów i terminy. Wystawia zlecenie do wykonania kursów z adnotacją dokonania zapłaty, po uprzednim uzgodnieniu dotyczącym ilości zamówionej i terminów z ratownikiem. Kursy pływania nie są finansowane przez NFZ. Nauka pływania odbywa się celem rekreacji i poprawy samopoczucia fizycznego i psychicznego pacjentów przebywających na leczeniu w Centrum.

Centrum nie jest objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, świadczącym usługi w zakresie kształcenia i wychowania. W Centrum świadczona usługa nie jest prowadzona w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Centrum nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Usługi świadczone przez Centrum nie są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w całości lub w co najmniej 70% ze środków publicznych. Nauka pływania nie pozostaje w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników kursu. Nie jest to nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy dla celów zarobkowych.

Świadczącym usługę jest Centrum - tj. Wnioskodawca jako Zakład. Pacjenci zamawiają kursy pływania w Centrum i u nas w kasie dokonują zapłaty za naukę pływania. Usługa wykonywana jest przez zatrudnionego u Wnioskodawcy w Centrum ratownika - na podstawie umowy zlecenia ze stawką wynagrodzenia zależną od ilości przeprowadzonych zajęć.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy wskazać należy, iż usługi nauki pływania organizowane przez Wnioskodawcę dla pacjentów i ich opiekunów nie są usługami związanymi z usługami w zakresie opieki medycznej służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Nie są niezbędne do wykonywania usługi podstawowej tj. usługi w zakresie opieki medycznej, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT. Wnioskodawca nie jest objęty systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, świadczącym usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Powyższa usługa nie jest prowadzona w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Wnioskodawca nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanymi w całości lub w co najmniej 70% ze środków publicznych. Nauka pływania nie pozostaje w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników kursu. Nie jest to nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy dla celów zarobkowych.

Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzić należy, że usługi nauki pływania organizowane przez Wnioskodawcę dla pacjentów i ich opiekunów podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT według 23% stawki podatku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.