IBPP1/443-523/07/ES

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2007 r. (data wpływu 30 listopada 2007 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 stycznia 2008 r. (data wpływu 22 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dowozu osób niepełnosprawnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 listopada 2007 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dowozu osób niepełnosprawnych. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 16 stycznia 2008 r. (data wpływu 22 stycznia 2008 r.)

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Fundacja jest jednostką zarejestrowaną w Krajowym Rejestrze Sądowym, posiada osobowość prawną oraz status podatnika VAT czynnego. Jest Organizacją Pożytku Publicznego. W ramach Fundacji (na podstawie właściwych im przepisów prawa), działają jej wewnętrzne jednostki organizacyjne tj.:

* Niepubliczny Zespół Opieki Zdrowotnej,

* Warsztat Terapii Zajęciowej, zwany dalej Warsztatem,

* Zakład Aktywności Zawodowej, zwany dalej Zakładem,

* Środowiskowy Dom Samopomocy, zwany dalej Domem.

Pomimo tego, że statutowa działalność Fundacji jest zwolniona z podatku od towarów i usług, obowiązkowi podatkowemu w tym zakresie podlega jednakże działalność prowadzona przez Zakład Aktywności Zawodowej. Działalność ta stanowi bowiem wyodrębnioną działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a jej prowadzenie przez Zakład powoduje, że Fundacja jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Z uwagi na wyodrębnienie działalności gospodarczej prowadzonej przez Zakład podatek VAT nie jest rozliczony przez fundację strukturą. Podatek naliczony jest odliczany tylko od tych kosztów, które służą sprzedaży opodatkowanej tj. prowadzonej przez Zakład, natomiast Fundacja nie prowadzi odrębnej ewidencji dotyczącej usług świadczonych na rzecz beneficjentów Fundacji przez pozostałe jej jednostki wewnętrzne.

Fundacja jest właścicielem trzech samochodów (typu "bus"), przeznaczonych do przewozu osób niepełnosprawnych. Jeden z tych samochodów znajduje się w ewidencji Zakładu i jest wykorzystywany do jego działalności gospodarczej, tj. do przewozu materiałów niezbędnych do wytwarzania towarów i usług opodatkowanych podatkiem VAT do działalności Zakładu. Fundacja nie odlicza podatku naliczonego od paliwa zakupionego do tych samochodów. Natomiast przy rozliczaniu wydatków ponoszonych na zakup części i na naprawy samochodu wykorzystywanego w działalności Zakładu pomniejsza podatek należny o podatek naliczony proporcjonalnie do udziału w kosztach. Wszystkie samochody są obsługiwane przez kierowców zatrudnionych przez Fundację w ramach umów o pracę.

W ramach prowadzonej działalności statutowej Fundacja wykonuje czynności polegające na dowożeniu:

* pracowników Zakładu będących osobami niepełnosprawnymi, nieposiadających możliwości dojazdu do miejsca pracy ze względu na swój stopień niepełnosprawności,

* uczestników Warsztatu, tj. niepełnosprawnych niezdolnych do podjęcia pracy, na zajęcia rehabilitacji społecznej i zawodowej,

* uczestników Domu, tj. osób niepełnosprawnych z zaburzeniami psychicznymi, na zajęcia rehabilitacji społecznej i zawodowej.

Z usług dowozu korzystają tylko osoby niepełnosprawne ruchowo, epileptyczne, niewidome i niedowidzące, niesłyszące i niedosłyszące oraz osoby mające problemy z orientacją w środowisku. Od dnia 1 stycznia 2005 r. do dnia 31 października 2007 r. opisane czynności dowozu były przez Fundację świadczone częściowo odpłatnie. Niepełnosprawni wpłacali opłaty za dowóz w kasach lub na rachunki bankowe poszczególnych jednostek Fundacji. Usługi dowozu nie przynosiły jednak Fundacji żadnego zysku i nie były i nie są przez Fundację świadczone w celach zarobkowych. Opłaty za przewóz ponoszone przez niepełnosprawnych pokrywały jedynie 33% kosztów ponoszonych przez Fundację na zorganizowanie dowozu pracowników Zakładu i uczestników Warsztatów i Dom i miały na celu zmniejszenie tych kosztów, a w efekcie zagwarantowanie niepełnosprawnym możliwość rehabilitacji społecznej i zawodowej. W przeważającej mierze niepełnosprawność pracowników i beneficjentów Fundacji wiąże się z ich nienajlepszą sytuacją ekonomiczną. Zorganizowanie im dowozu do pracy i na zajęcia rehabilitacyjne ma zatem podstawowe znaczenie dla możliwości skorzystania przez nich z form rehabilitacji stosowanych w Fundacji.

Do dnia 31 października 2007 r. innymi źródłami finansowania kosztów dowozu były:

* dofinansowanie bieżącej działalności Zakładu przyznawane z Urzędu Marszałkowskiego,

* dofinansowanie działalności Warsztatu przyznawane z Urzędu Miasta ze środków P.F.R.O.N.,

* dotacja otrzymywana przez Fundację na bieżącą działalność Domu.

Od dnia 1 listopada 2007 r. Fundacja zrezygnowała z pobierania opłat za dowożenie niepełnosprawnych do pracy i na zajęcia rehabilitacyjne. Od tego czasu dowóz niepełnosprawnych jest finansowany w całości z dotacji i dofinansowania otrzymywanych przez Fundację z Urzędu Marszałkowskiego i z Urzędu Miejskiego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność polegająca na wykonywaniu częściowo odpłatnych czynności dowozu niepełnosprawnych pracowników i osób korzystających z rehabilitacji w okresie od dnia 1 stycznia 2005 r. do dnia 31 października 2007 r. jest działalnością odpłatną w rozumieniu przepisu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o pożytku publicznym i wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873). Nie jest to jednak działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), ponieważ nie jest to profesjonalna działalność producentów, handlowców lub usługodawców, a jedynie działalność mająca umożliwić niepełnosprawnym beneficjentom Fundacji skorzystanie z różnego rodzaju form rehabilitacji społecznej i zawodowej. Zdaniem Wnioskodawcy Fundacja nie miała więc obowiązku wykazania w deklaracjach podatkowych VAT-7 wpłat otrzymywanych od osób niepełnosprawnych w okresie od dnia 1 stycznia 2005 r. do dnia 31 października 2007 r. i nie miała obowiązku opodatkowania ich podatkiem VAT. Jednocześnie Fundacja nie miała też takiego obowiązku w odniesieniu do pozostałej części kosztów dowozu pokrytych z dofinansowania i dotacji otrzymywanych z Urzędu Marszałkowskiego i z Urzędu Miejskiego, bowiem zarówno dotacja jak i dofinansowanie dotyczą finansowania kosztów działalności Fundacji, a nie poszczególnych towarów czy usług, dlatego też nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Również od dnia 1 listopada 2007 r. tj. od czasu kiedy dowozy są w całości finansowane z powyższych dotacji i dofinansowania, nie stanowią one działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i w związku z tym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z ustawą z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (tekst jedn. Dz. U. z 1991 r. Nr 46, poz. 203 z późn. zm.) Fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności takich jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami (art. 1). Fundacja działa na podstawie przepisów ww. ustawy i statutu (art. 4). Fundacja może prowadzić działalność gospodarczą w rozmiarach służących realizacji jej celów. Jeżeli fundacja ma prowadzić działalność gospodarczą, wartość środków majątkowych fundacji przeznaczonych na działalność gospodarczą, nie może być mniejsza niż 1000 złotych (art. 5 ust. 5). Podjęcie przez fundację działalności gospodarczej nie przewidzianej w statucie wymaga uprzedniej zmiany statutu. Zmiana statutu fundacji wymaga wpisania do Krajowego Rejestru Sądowego. Przepisy art. 9 stosuje się odpowiednio (art. 11 ust. 1 i 2).

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przepis art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie zaś z przepisem art. 8 ust. 1 przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się między innymi każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również czynności wymienione w pkt 1, 2 i 3 ww. przepisu. Tak określony zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług łączyć należy z definicją podatnika zawartą w art. 15 ustawy, z której wynika, iż status podatnika warunkowany jest samodzielnym wykonywaniem działalności gospodarczej. Działalność gospodarcza obejmuje natomiast - w myśl ust. 2 powołanego artykułu - wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Wskazać przy tym należy, iż spełnienie tego warunku rozpatrywać należy w odniesieniu do konkretnej czynności, a nie w stosunku do całokształtu działalności prowadzonej przez dany podmiot (uzyskanie statusu podatnika przez dany podmiot z tytułu wykonywania określonych czynności nie skutkuje kwalifikowaniem każdej innej jego aktywności jako działalności gospodarczej).

Fundacja, jako osoba prawna świadcząca usługi jest podatnikiem VAT w rozumieniu przepisów art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Realizacja zadań statutowych fundacji ma z reguły charakter usługowy nieodpłatny, poza przypadkami prowadzenia przez nią działalności gospodarczej związanej z jej celami statutowymi (czynności odpłatne). Biorąc pod uwagę powołane przepisy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają statutowe czynności fundacji jedynie wówczas, gdy są realizowane za odpłatnością (odpłatne dostawy towarów i odpłatne świadczenie usług), natomiast gdy są wykonywane nieodpłatnie - nie podlegają podatkowi od towarów i usług.

W związku z powyższym odpłatna działalność Fundacji jako organizacji pożytku publicznego, polegająca na częściowo odpłatnych czynnościach dowozu osób niepełnosprawnych jest działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, wobec czego Fundacja powinna wpłaty od pracowników Zakładu i uczestników Warsztatu i Domu wykazać w deklaracjach VAT-7.

Jednocześnie należy wskazać na zapis art. 41 ust. 2 i art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Zgodnie z przepisem art. 41 ust. 2 ww. ustawy dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. W poz. 144 tego załącznika ustawodawca wymienił usługi pasażerskiego transportu lądowego pozostałe - PKWiU 60.23. W myśl natomiast art. 43 ust. 1 pkt 1 zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W poz. 10 tego załącznika pod symbolem PKWiU 91 wymieniono usługi świadczone przez organizacje członkowskie, gdzie indziej niesklasyfikowane (wyłącznie statutowe). Koniecznym jest zatem ustalenie jaki jest symbol świadczonych przez Wnioskodawcę usług przewozu osób niepełnosprawnych. Należy zaznaczyć, iż tutejszy organ podatkowy nie jest organem uprawnionym do dokonywania klasyfikacji statystycznych wyrobów i usług.

Zgodnie bowiem z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), - zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania rodzaju prowadzonej działalności, wyrobu lub usługi, towaru, środka trwałego lub obiektu budowlanego zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Ł., który udziela informacji w zakresie stosowania wyżej powołanych standardów klasyfikacyjnych.

W związku z powyższym usługi dowozu niepełnosprawnych pracowników Zakładu i osób niepełnosprawnych na zajęcia rehabilitacji społecznej i zawodowej, wykonywane przez Fundację będą mogły korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, pod warunkiem, że będą zaklasyfikowane do ugrupowania PKWiU 91 "Usługi świadczone przez organizacje członkowskie, gdzie indziej niesklasyfikowane (wyłącznie statutowe)", w przypadku natomiast zaklasyfikowania tych usług do symbolu PKWiU 60.23, będą podlegały opodatkowaniu wg stawki 7%.

W kwestii natomiast opodatkowania podatkiem VAT otrzymywanych dotacji i dofinansowania do przewozu niepełnosprawnych należy wskazać, że zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usługi w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 maja 2005 r. podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrotem jest także otrzymana dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana z dostawą lub świadczeniem usług.

Ustawą z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie innych ustaw (Dz. U. Nr 90, poz. 756) doprecyzowano przepisy dotyczące podstawy opodatkowania, w przypadku otrzymana dotacji, subwencji lub innej dopłaty o podobnym charakterze. Zgodnie z art. 29 ust. 1 w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005 r. podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które związane są z dostawą konkretnych towarów lub świadczeniem konkretnych usług.Nie podlegają opodatkowaniu dotacje, subwencje i inne dopłaty, służące pokryciu kosztów ogólnej działalności podatnika, gdy nie istnieje możliwość bezpośredniego powiązania otrzymanego dofinansowania z ceną konkretnych dostaw towarów lub świadczeniem konkretnych usług.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Fundacja otrzymuje przyznane z Urzędu Marszałkowskiego i Urzędu Miejskiego dotacje i dofinansowania przeznaczone na pokrycie bieżącej działalności Fundacji. Niniejsze dotacje nie mają bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług, lecz stanowią dofinansowanie ogólnych kosztów działalności. Dotacje takie nie stanowią zatem obrotu w rozumieniu powołanego wyżej art. 29 ust. 1 ustawy, tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie należy ich wykazywać w składanych deklaracjach podatkowych VAT-7.

Mając na uwadze wszystkie powyższe ustalenia i oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dowozu osób niepełnosprawnych należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.