IBPP1/443-489/08/AZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana K. Z. przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2008 r. (data wpływu 21 marca 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 kwietnia 2008 r. (data wpływu 30 kwietnia 2008 r.) oraz pismem z dnia 3 czerwca 2008 r. (data wpływu 3 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości na terenach przeznaczonych pod zabudowę - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 marca 2008 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 kwietnia 2008 r. (data wpływu 30 kwietnia 2008 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-489/08/AZ, nr IBPB2/415-572/08/CSJ oraz pismem z dnia 3 czerwca 2008 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca, zamieszkały w Ch., ale na stałe przebywający od 2000 r. w USA, dokonał nabycia w 2006 r., prawa wieczystego użytkowania niezabudowanej nieruchomości gruntowej położonej we Wrocławiu, w przetargu ogłoszonym przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, na podstawie następujących umów:

* umowy warunkowej z dnia 4 kwietnia 2006 r.

* umowy przenoszącej własność dnia 12 maja 2006 r.

Wnioskodawcę reprezentuje brat dysponujący pełnomocnictwem do zakupu ww. prawa, posiada również pełnomocnictwo do zbycia, w tym sprzedaży, zamiany, darowizny ww. prawa użytkowania wieczystego nieruchomości dowolnym osobom, za cenę i na warunkach według własnego uznania. Pełnomocnik w imieniu Wnioskodawcy zamierza dokonać zbycia ww. prawa w 2008 r.

Wnioskodawca posiada rezydencję podatkową w Stanach Zjednoczonych, nigdy nie prowadził żadnej działalności gospodarczej, nigdy w Polsce nie pracował, nie odprowadzał podatków, nie posiada domu ani mieszkania, a zameldowanie wynika z konieczności wymiany paszportu. Przedmiotowe prawo użytkowania wieczystego nieruchomości nabył on do swojego majątku osobistego, prywatnego, z tego też majątku dokona jego zbycia.

W uzupełnieniu do wniosku, Pełnomocnik Wnioskodawcy wskazał, iż jego brat nigdy nie był podatnikiem VAT, nigdy nie zarejestrował ani nie prowadził żadnej działalności gospodarczej, nigdy nie występował ani nie dokonał jakiejkolwiek czynności w charakterze podatnika VAT. Pełnomocnik nie potrafi określić ani sprecyzować zamiaru brata przy zakupie przedmiotowej nieruchomości. Ponadto twierdzi, że była to suwerenna decyzja brata. Fakt, iż nieruchomość ta została nabyta do majątku osobistego świadczy tylko o tym, iż tylko i wyłącznie brat może nią swobodnie rozporządzać tj. dokonać jej zbycia, wydzierżawić, być może zrealizować w przyszłości jakąś inwestycję.

Przedmiotowa nieruchomość nie została objęta planem zagospodarowania przestrzennego, nie została dla niej wydana decyzja o warunkach zabudowy, nie mniej Pełnomocnik Wnioskodawcy przytoczył dane ze studium uwarunkowań, z których wynika, iż nieruchomość położona jest w zespole urbanistycznych ośrodków usługowych.

Decyzja dotycząca sprzedaży przedmiotowego prawa wieczystego użytkowania nieruchomości związana jest obiektywną możliwością jego zbycia.

Pełnomocnik Wnioskodawcy nie potrafi wskazać na jaki cel będą przeznaczone środki finansowe uzyskane ze sprzedaży prawa użytkowania wieczystego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dokonując zbycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, Wnioskodawca uzyska status podatnika VAT i czy czynność ta zostanie uznana za działalność gospodarczą w świetle ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne zbycie ww. prawa nie podlega opodatkowaniu VAT i nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Status podatnika VAT uzależniony jest od dokonywania profesjonalnego obrotu. Sprzedaż nawet kilkukrotna z majątku prywatnego, lecz nie związana z działalnością gospodarczą działek które nie zostały nabyte w celu odsprzedaży nie ma charakteru handlowego (WSA z dnia 6 września 2006 r. I S.A./Wr 1254/05). Nawet sprzedaż działek z majątku prywatnego nie podlega VAT (WSA 15 stycznia 2007 r. III S.A. Wa 3885/06). VAT jest dla podatnika neutralny, podatnik musi mieć zagwarantowaną możliwość odzyskania podatku naliczonego. Warunkiem uznania za podatnika jest stałe zaangażowanie w działalność gospodarczą. Nie jest podatnikiem VAT osoba fizyczna dokonująca sporadycznej dostawy towaru. Wskazuje na to art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy, art. 12 ust. 1 i Dyrektywy 2006/112, art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (NSA z 24 czerwca 2007 r. I FSK 603/06). Przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem koniecznym dla uznania, że podmiot działa w charakterze podatnika VAT, jest ustalenie, ze działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, rolnik, wykonujący wolny zawód. Sprzedaż majątku prywatnego, jednej lub kilku osobom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem uznania za podatnika VAT (NSA z dnia 29 października 2007 r. I FSP 3/07). Potwierdzeniem ww. stanowiska są rozstrzygnięcia ETS w sprawach: C-291/92 oraz C-15/98. Podobne stanowiska zajmują obecnie organy podatkowe (decyzja Izby Skarbowej w Poznaniu z 6 listopada 2007 r., KPP1/443-8907-2/TK, decyzja Izby Skarbowej w Kielcach z 11 grudnia 2007 r. nr PP1-148/07).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami natomiast, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przepisy art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT definiują pojęcie dostawy towarów i świadczenia usług za wynagrodzeniem. W myśl tych przepisów przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Ustawodawca w ww. przepisach poza wskazaniem, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, wskazał ponadto, że za świadczenie usług uznawana jest każda transakcja, która nie stanowi dostawy towarów.

Przyjęcie podziału na dostawę towaru oraz świadczenie usług oznacza w praktyce, że wolą ustawodawcy było określenie maksymalnie szeroko przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jeżeli nawet wykazane zostałoby w konkretnym przypadku, że nie występuje dostawa towarów to i tak z reguły należy opodatkować czynność kwalifikowaną wówczas jako świadczenie usług.

Głównym celem wprowadzenia takiej konstrukcji jest zagwarantowanie, aby każda transakcja, która nie mogłaby zostać uznana za dostawę towarów była opodatkowana jako świadczenie usług, za wyjątkiem tych transakcji, które zostały taksatywnie wyłączone lub zwolnione z opodatkowania.

Powyższe regulacje wynikające z ustawodawstwa wspólnotowego dotyczącego harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych, wprowadzono w tym celu, aby nie dopuścić do:

Podstawowe bowiem znaczenie dla kształtu i funkcjonowania wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (podatku od towarów i usług) mają fundamentalne cechy tego podatku, tj.:

Realizację powyższych fundamentalnych cech podatku od towarów i usług, o których mowa wyżej, gwarantują nie tylko przepisy określające zakres przedmiotowy podatku VAT, tj. cyt. wyżej art. 5, 7 i 8 ustawy o VAT, lecz również przepisy regulujące zakres podmiotowy podatku od towarów i usług, czyli przepisy art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika ponadto, iż dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

Za podatnika należy uznać również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Przykładowo zlecenie wykonania analizy opłacalności inwestycji, która w rezultacie nigdy faktycznie nie została zrealizowana, powinno być traktowane jako działalność gospodarcza.

Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności przygotowawcze, takie jak nabycie nieruchomości, które stanowią część tych transakcji, powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza.

Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku prawa wieczystego użytkowania nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

W tym miejscu należy podkreślić, iż zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można bowiem pominąć, że pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej potwierdzony obiektywnymi dowodami przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT nawet wtedy, gdy przewidywana transakcja gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie zrealizowana.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca na stałe przebywający od 2000 r. w USA, dokonał nabycia w 2006 r., prawa wieczystego użytkowania niezabudowanej nieruchomości gruntowej, w przetargu ogłoszonym przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca posiada rezydencję podatkową w Stanach Zjednoczonych, nigdy nie prowadził żadnej działalności gospodarczej, nigdy w Polsce nie pracował, nie odprowadzał podatków, nie posiada w Polsce domu ani mieszkania. Zakupu przedmiotowej nieruchomości dokonał bez sprecyzowanego celu. Obecnie Wnioskodawca ma zamiar sprzedać przedmiotowe prawo wieczystego użytkowania nieruchomości. Decyzja dotycząca sprzedaży związana jest z obiektywną możliwością jego zbycia. Wszelkie czynności związane z zakupem i sprzedażą przedmiotowej nieruchomości przeprowadzane są przez brata Wnioskodawcy występującego w charakterze pełnomocnika.

Pełnomocnik Wnioskodawcy nie potrafi wskazać na jaki cel będą przeznaczone środki finansowe uzyskane ze sprzedaży prawa użytkowania wieczystego.

Z powyższego jednoznacznie wynika, iż centrum życiowe Wnioskodawcy znajduje się w USA. Ponadto Wnioskodawca nie wskazał, iż zakupu przedmiotowej nieruchomości dokonał celem zaspokojenia swoich potrzeb mieszkaniowych tzn. budowy domu dla siebie ewentualnie rodziny. Ponadto przeznaczenie terenu (zespół urbanistycznych ośrodków usługowych) nie wskazuje, aby ktoś miał zamiar dokonywać jego zakupu z myślą o wybudowaniu na nim np. domu jednorodzinnego.

Charakter poczynionych czynności, tj, zakup prawa wieczystego użytkowania gruntu nieprzeznaczonego na potrzeby osobiste wskazuje, iż zakupu przedmiotowych nieruchomości dokonano z zamiarem osiągnięcia korzyści majątkowych poprzez inwestycję środków pieniężnych. Zakup nieruchomości bez sprecyzowanego celu stanowi lokatę kapitału, a zatem jest to zakup z zamiarem odzyskania zainwestowanych środków w przyszłości, co możliwe jest przede wszystkim przez sprzedaż, ewentualnie dzierżawę nieruchomości lub inwestycje. Z powyższego wynika, iż sam zamiar wykorzystania przedmiotowej działki dla celów zarobkowych Wnioskodawca podjął już w momencie zakupu.

Wnioskodawca twierdzi, iż dokonuje sprzedaży prawa wieczystego użytkowania nieruchomości ze swojego majątku prywatnego. Jednakże z treści wniosku jednoznacznie wynika, iż zakupu nieruchomości dokonano celem inwestycji prywatnych środków pieniężnych.

Zatem w ocenie tut. organu, Wnioskodawca dokonując zakupu prawa wieczystego użytkowania nieruchomości w celu lokaty kapitału i podejmując czynności zmierzające następnie do jego sprzedaży, rozporządza swoim majątkiem w celu osiągnięcia zysku. W takiej sytuacji dostawa wskazanej we wniosku nieruchomości (prawa wieczystego użytkowania) kwalifikuje te czynności jako działalność gospodarczą podejmowaną w celach zarobkowych.

Należy również zauważyć, iż w kontekście podstawowej zasady podatku VAT, jaką jest zasada neutralności, bezzasadnym byłoby przyjęcie przez ustawodawcę, iż ta sama czynności w przypadku podmiotu, który zarejestrował się jako podatnik VAT czynny i zgłosił działalność w zakresie handlu nieruchomościami byłaby opodatkowana inaczej (nieopodatkowana), niż w przypadku gdy dokonuje jej podmiot, który takiego zgłoszenia nie dokonał, kiedy zamiar i efekt zarobkowy obydwu transakcji jest identyczny. Różnica wynika tylko z kwestii formalnych dokonanych przez obydwa podmioty.

Kryterium prowadzenia działalności gospodarczej nie wyłącza z grona podatników osób fizycznych, jeśli dokonują one dostawy towarów w sposób stały, zorganizowany i powtarzalny. Bez znaczenia pozostaje fakt, w jakim okresie wykonywana jest dana czynność, ani ilość dokonanych transakcji. Jeśli odpłatna dostawa towarów została dokonana przez osobę działającą, w rozumieniu ustawy, w charakterze podatnika i w okolicznościach wskazujących na działalność gospodarczą, to nawet, jeśli dokonano tych czynności bez zachowania warunków i form określonych przepisami prawa (np. bez oficjalnego zarejestrowania działalności gospodarczej), to czynność taka podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (art. 5 ust. 2 ustawy o VAT).

Wnioskodawca twierdzi, iż podjęte przez niego działania nie są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, niemniej to właśnie te działania są działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, bowiem Wnioskodawca dokonał zakupu nieruchomości (prawa wieczystego użytkowania) z zamiarem wykorzystania jej dla celów zarobkowych.

W świetle bowiem cytowanych powyżej przepisów, sam zamiar prowadzenia działalności powiązany z zakupami dokonanymi w tym celu nadaje podmiotowi status podatnika VAT.

Bezsprzecznie zatem wszystkie przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności w przedmiotowej sprawie wskazują na to, iż nabył on prawo wieczystego użytkowania nieruchomości z zamiarem wykorzystania go do celów zarobkowych, co stanowi w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarczą.

Zatem sprzedaż prawa wieczystego użytkowania nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż jak już wcześniej wskazano opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów, a grunt niewątpliwie jest towarem. Tym samym Wnioskodawca staje się z tytułu tej dostawy podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dostawa terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu stawką podatku 22%.

Należy zaznaczyć, że podatnik dokonujący dostawy przedmiotowych gruntów nie może skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę, co nie ma miejsca w przedmiotowej sprawie.

Ponadto należy wskazać, iż zgodnie z przepisem art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d) ww. ustawy podatnicy podmiotowo zwolnieni od podatku dokonujący dostawy terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę nie mogą korzystać ze zwolnienia od tego podatku niezależnie od wielkości obrotów.

Reasumując dokonanie dostawy prawa wieczystego użytkowania nieruchomości niezabudowanej przeznaczonej pod zabudowę, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki w wysokości 22%, stosownie do przepisów art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem sprzedający, tj. Wnioskodawca w odniesieniu do powyższej transakcji, występuje w charakterze podatnika.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.