IBPP1/443-481/14/ES

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 lutego 2014 r. (dat wpływu 21 lutego 2014 r.), uzupełnionym pismem z 15 maja 2014 r. (data wpływu 20 maja 2014 r.) oraz pismem z 29 maja 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem do spółki komandytowej 2 działek niezabudowanych - jest:

* prawidłowe odnośnie określenia, że dostawa (aport nieruchomości do spółki komandytowej) będzie transakcją podlegającą VAT oraz, że z tytułu wniesienia aportu Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozliczenia VAT-u należnego w wysokości 23% i będzie działał jako podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy VAT,

* prawidłowe odnośnie określenia, że VAT od tej transakcji stanowił będzie VAT naliczony i spółce komandytowej będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z przedmiotowej transakcji.

W dniu 21 lutego 2014 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem do spółki komandytowej 2 działek niezabudowanych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 15 maja 2014 r. (data wpływu 20 maja 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 7 maja 2014 r. znak: IBPP1/443-205/14/ES oraz pismem z 29 maja 2014 r.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Zdarzenie 1.

Jako osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej Wnioskodawca nabył działkę na której zostały wybudowane dwa domy. Nabycie działek oraz budowa domów miała miejsce na przestrzeni lat 2011- 2013.

Celem nabycia gruntu i wybudowania na nich budynków była ich sprzedaż. Wszystkie działania związane z budową domów Wnioskodawca wykonywał jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej. W związku z tym, iż w najbliższym czasie Wnioskodawca chce dokonać sprzedaży omawianych nieruchomości (zabudowane działki) powziął informację, iż w takim stanie faktycznym sprzedaż ta traktowana jest jako działalność gospodarcza i Wnioskodawca jest zobowiązany do sprzedaży tych dwóch domów jako przedsiębiorca i podatnik VAT. Sprzedaż zgodnie z przepisami ustawy VAT będzie sprzedażą opodatkowaną (niekorzystająca ze zwolnienia). W chwili obecnej Wnioskodawca dokonał rejestracji działalności gospodarczej oraz zgłoszenia rejestracyjnego do VAT (VAT R) - data rejestracji od 15 lutego 2014 r. Sposób opłacania VAT i składania deklaracji Wnioskodawca wybrał kwartalny.

Zdarzenie 2.

Jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej Wnioskodawca nabył we współwłasności łącznej z osobą trzecią (niespokrewnioną) nieruchomość gruntową (działkę budowlaną). Zbywcami nieruchomości były osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej. Nieruchomość gruntowa stanowi majątek prywatny i nigdy nie była majątkiem w jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Celem nabycia tej nieruchomości nie było wykorzystanie jej na prywatne cele mieszkaniowe. Celem nabycia było wybudowanie domów na przedmiotowej nieruchomości i ich sprzedaż. W tej chwili Wnioskodawca jest w trakcie zakładania spółki komandytowej. Do spółki tej przedmiotowa nieruchomość ma być wniesiona w formie aportu. Wniesienie aportem będzie miało miejsce już po zarejestrowaniu przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i zarejestrowaniu do VAT-u jako podatnik VAT czynny.

Zdarzenie 3.

Zakładana obecnie spółka komandytowa będzie wykonywała wyłącznie czynności opodatkowane. Do spółki tej w formie aportu wniesiona zostanie nieruchomość niezabudowana opisywana powyżej. Wniesienie nastąpi na podstawie aktu notarialnego i zostanie potwierdzone fakturą VAT.

W uzupełnieniu odnośnie zdarzenia nr 2 i 3, na pytanie tut. organu: "Kiedy Wnioskodawca nabył działkę niezabudowaną...", Wnioskodawca podał, że nabyto dwie działki:

* w dniu 4 października 2013 r. nabyto zabudowaną działkę gruntu numer 1383/3, której częścią składową jest budynek mieszkalny oraz budynek gospodarczy. Budynek mieszkalny oraz gospodarczy będą przez nabywcę wyburzone (proces wyburzenia już się rozpoczął).

* w dniu 31 października 2013 r. nabyto niezabudowaną działkę gruntu numer 1382/3.

Na moment wnoszenia aportu według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Miasta nabyte działki objęte są strefą urbanistyczną..., co oznacza tereny jednorodzinnej zabudowy mieszkaniowo-usługowej.

Na pytanie tut. organu: "Czy dla przedmiotowej działki niezabudowanej wydana została decyzja o warunkach zabudowy, jeśli tak, to kiedy, w jakim celu i jakie przeznaczenie działki z niej wynika...", Wnioskodawca odpowiedział, że "W związku z tym, iż dla przedmiotowych działek obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, nie obowiązują decyzje o warunkach zabudowy."

Ponadto Wnioskodawca wyjaśnił, iż wyrażenie, że zlokalizowany na działce nr 1383/3 budynek mieszkalny wraz z budynkiem gospodarczym będą wyburzone przez nabywcę oznacza, że wyburzenia dokona Wnioskodawca. W związku z powyższym do spółki komandytowej wniesiona zostanie aportem między innymi nieruchomość niezabudowana składająca się z działki o nr 1383/3.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Do zdarzenia nr 2:

Czy wniesienie aportem niezabudowanej działki budowlanej (nieruchomości gruntowej) do spółki komandytowej w omówionym stanie faktycznym stanowi w rozumieniu ustawy VAT dostawę towarów i czy w związku z tym aport ten jest obciążony podatkiem VAT w wysokości 23%. Czy w wykonaniu tej transakcji Wnioskodawca działa jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ustawy VAT.

Do zdarzenia nr 3:

Jako przyszły współwłaściciel spółki komandytowej Wnioskodawca prosi także o udzielenie odpowiedzi, czy VAT od wniesionego aportu będzie w spółce komandytowej VAT-em naliczonym i spółce tej będzie przysługiwało prawo do odliczenia tego VAT-u (przy założeniu, iż transakcja wniesienia aportu omawiana powyżej będzie opodatkowana VAT).

Zdaniem Wnioskodawcy:

Do zdarzenia nr 2:

Już w momencie nabycia nieruchomości określony był cel nabycia tej nieruchomości. Nieruchomość wprawdzie została nabyta do majątku osobistego, jednakże cel jej nabycia był z góry wiadomy - ma posłużyć działalności gospodarczej. Już w momencie nabycia było wiadomo, że nieruchomość zostanie przeznaczona do działalności gospodarczej. Zwykła sprzedaż tych składników majątkowych (tych które są wnoszone aportem) byłaby opodatkowana, gdyż Wnioskodawca działałby jako przedsiębiorca. W związku z powyższym pomimo tego, że nieruchomość została nabyta do majątku prywatnego, to cel jej nabycia determinuje, iż dostawa (aport nieruchomości do spółki komandytowej) towarów w opisywanej sytuacji będzie transakcją podlegającą VAT. Z tytułu wniesienia aportu Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozliczenia VAT-u należnego w wysokości 23% i będzie działał jako podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy VAT.

Do zdarzenia nr 3:

W Spółce komandytowej w której:

* towary otrzymane aportem będą służyły wyłącznie sprzedaży opodatkowanej,

* przedmiotowy aport zostanie potwierdzony fakturą VAT,

VAT od tej transakcji stanowił będzie VAT naliczony i będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z przedmiotowej transakcji.

Prawo to jest wywiedzione bezpośrednio z treści artykułu 86 ustawy VAT. W żadnym z obowiązujących przepisów w zakresie podatku VAT ustawodawca nie wskazuje braku możliwości odliczenia VAT-u od transakcji wniesienia aportów.

Warunkiem koniecznym do odliczenia VAT-u naliczonego jest (zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2), aby transakcja udokumentowana fakturą podlegała opodatkowaniu bądź nie była z niej zwolniona. Jeżeli więc w opisanym stanie faktycznym wniesienie aportu będzie opodatkowane VAT, zastrzeżenie wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 nie będzie miało miejsca.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe odnośnie określenia, że dostawa (aport gruntu niezabudowanego do spółki komandytowej) będzie transakcją podlegającą VAT oraz, że z tytułu wniesienia aportu Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozliczenia VAT-u należnego w wysokości 23% i będzie działał jako podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy VAT,

* prawidłowe odnośnie określenia, że VAT od tej transakcji stanowił będzie VAT naliczony i spółce komandytowej będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z przedmiotowej transakcji.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na ścisłe powiązanie tematyki poruszanej we wniosku, tut. organ postanowił ująć kwestie dotyczące wszystkich zdarzeń przyszłych (tekst jedn.: dotyczy indywidualnej sprawy Wnioskodawcy oraz sprawy dotyczącej spółki komandytowej, którą w przyszłości ma zamiar utworzyć Wnioskodawca) w jednej interpretacji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Pojęcie "dostawa towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

W myśl art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem, w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zbycie nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów i na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Według art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aport pieniężny), rzeczy lub prawa (aport rzeczowy) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego - w zależności od tego co jest jego przedmiotem - spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić również należy, że z odpłatnością za dostawę towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy, przy czym nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci nieruchomości do spółki prawa handlowego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów czy praw), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

Wskazać należy, że w myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT w obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym przypadku niezabudowanych działek, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o VAT, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Tym samym nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Skutkiem powyższego, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 s. 1 z późn. zm.), "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

"Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług - w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie musi ona być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podkreślić także należy, iż w kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi bowiem wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Należy także zauważyć, iż Trybunał Sprawiedliwości UE w sprawach C-180/10 i C-181/10 orzekł, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, producenta tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, czyli działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z opisu sprawy wynika, że jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej Wnioskodawca we współwłasności łącznej z osobą trzecią (niespokrewnioną) nabył nieruchomość tj.:

* w dniu 4 października 2013 r. - zabudowaną działkę gruntu numer 1383/3, której częścią składową jest budynek mieszkalny oraz budynek gospodarczy. Budynek mieszkalny oraz gospodarczy będą przez Wnioskodawcę wyburzone (proces wyburzenia już się rozpoczął).

* w dniu 31 października 2013 r. - niezabudowaną działkę gruntu numer 1382/3.

Zbywcami nieruchomości były osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej. Nieruchomość nigdy nie była majątkiem w jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Celem nabycia tej nieruchomości nie było wykorzystanie jej na prywatne cele mieszkaniowe. Celem nabycia było wybudowanie domów na przedmiotowej nieruchomości i ich sprzedaż. Wnioskodawca jest w trakcie zakładania spółki komandytowej. Do spółki tej przedmiotowa nieruchomość ma być wniesiona w formie aportu. Ponieważ budynek mieszkalny oraz gospodarczy przed aportem nieruchomości będą przez Wnioskodawcę wyburzone, do spółki komandytowej wniesiona zostanie nieruchomość składająca się z 2 działek niezabudowanych o nr 1383/3 i 1382/3.

Na moment wnoszenia aportu według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego nabyte działki objęte są strefą urbanistyczną 3MU2, co oznacza tereny jednorodzinnej zabudowy mieszkaniowo-usługowej.

Wniesienie aportem będzie miało miejsce już po zarejestrowaniu przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i zarejestrowaniu do VAT-u jako podatnik VAT czynny. W chwili obecnej Wnioskodawca dokonał rejestracji działalności gospodarczej oraz zgłoszenia rejestracyjnego do VAT (VAT R) - data rejestracji od 15 lutego 2014 r.

Z wniosku wynika, że w najbliższym czasie Wnioskodawca, oprócz wniesienia aportem do spółki 2 działek niezabudowanych, zamierza dokonać również dostawy nieruchomości, na której wybudował 2 domy. Nabycie działek oraz budowa domów miała miejsce na przestrzeni lat 2011- 2013. Celem nabycia gruntu i wybudowania na nich budynków była ich sprzedaż. Sprzedaż zgodnie z przepisami ustawy VAT będzie sprzedażą opodatkowaną (niekorzystająca ze zwolnienia).

Zakładana obecnie spółka komandytowa będzie wykonywała wyłącznie czynności opodatkowane. Do spółki tej w formie aportu wniesiona zostanie nieruchomość niezabudowana opisywana powyżej. Wniesienie nastąpi na podstawie aktu notarialnego i zostanie potwierdzone fakturą VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy odnoszą się do kwestii, czy wniesienie aportem ww. niezabudowanych działek budowlanych (nieruchomości gruntowej) do spółki komandytowej stanowi w rozumieniu ustawy VAT dostawę towarów i czy w związku z tym aport ten jest obciążony podatkiem VAT w wysokości 23% oraz czy w wykonaniu tej transakcji Wnioskodawca działa jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ustawy VAT.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W ocenie tut. organu w przedmiotowej sprawie wystąpił ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że zakup i wniesienie aportem do spółki ww. 2 działek niezabudowanych wypełniają przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca, dokonał nabycia nieruchomości, której nie zamierzał przeznaczać na zaspokojenie własnych potrzeb prywatnych (np. mieszkaniowych) lecz na sprzedaż. Celem nabycia było wybudowanie domów na przedmiotowej nieruchomości i ich sprzedaż. Wniesienie aportem będzie miało miejsce po zarejestrowaniu przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i zarejestrowaniu do VAT-u jako podatnik VAT czynny. Ponadto w najbliższym czasie Wnioskodawca, oprócz wniesienia aportem do spółki 2 działek niezabudowanych, zamierza dokonać również dostawy nieruchomości, na której wybudował 2 domy. Celem nabycia gruntu i wybudowania na nim budynków była ich sprzedaż.

Z wniosku nie wynika aby działki w jakikolwiek sposób były faktycznie wykorzystane do celów osobistych Wnioskodawcy, chociaż Wnioskodawca wskazał, że nieruchomość gruntowa stanowi majątek prywatny i nigdy nie była majątkiem w jakiejkolwiek działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że wprawdzie pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Zaznaczyć należy również, iż nie ma przeszkód aby podatnik prowadzący działalność gospodarczą nabył nieruchomość do majątku prywatnego, który byłby wyłączony z systemu VAT i sprzedaż takiego majątku również nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT. Należy mieć jednak na uwadze, że stwierdzenie czy dany przedmiot sprzedaży stanowi składnik majątku prywatnego, czy też jest związany z prowadzoną czy planowaną działalnością gospodarczą jest konsekwencją oceny prawnej dokonanej przez organ wydający interpretację, a nie elementem stanu faktycznego.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika bowiem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości (lub jej części) wyłącznie do celów osobistych.

W tej sprawie Wnioskodawca nie wykorzystał posiadanych działek do potrzeb osobistych lecz nabył je w celach handlowych.

Powyższe okoliczności w żaden sposób nie mogą świadczyć o wyłącznym działaniu Wnioskodawcy zmierzającym do wykonywania jedynie prawa własności majątku osobistego w celu wykorzystania na potrzeby prywatne i dowodzą, że została wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca działa jako podatnik VAT.

Wnioskodawca dokonując aportu działek będzie działał w charakterze podatnika zajmującego się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, a czynność ta nosić będzie znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Skutkiem powyższego planowany przez Wnioskodawcę aport działek niezabudowanych, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe i obowiązujące w tym zakresie przepisy prawne stwierdzić należy, że ponieważ nieruchomość przeznaczona była do działalności gospodarczej (handlowej) Wnioskodawcy w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, tym samym dla czynności aportu do spółki komandytowej nieruchomości (składającej się z działek niezabudowanych o nr 1383/3 i 1382/3) Wnioskodawca będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Niemniej jak wynika z art. 146a pkt 1 ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Jednakże w treści ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę - są zwolnione od podatku VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez tereny budowlane rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z opisu sprawy wynika, że aport dotyczy nieruchomości gruntowej, składającej się z działek niezabudowanych o nr 1383/3 i 1382/3, które zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego objęte są strefą urbanistyczną..., co oznacza tereny jednorodzinnej zabudowy mieszkaniowo-usługowej.

Mając zatem na względzie powołane przepisy prawa oraz opis sprawy wskazać należy, że aport ww. działek niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT stawką określoną w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, tj. 23%.

Reasumując, stwierdzić należy, że Wnioskodawca dokonując dostawy (aportu) przedmiotowych działek wypełni definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT oraz spełni przesłanki dla uznania go za podatnika podatku od towarów i usług zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, natomiast aport ww. działek podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT stawką określoną w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, tj. 23%.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, że dostawa (aport nieruchomości do spółki komandytowej) będzie transakcją podlegającą VAT oraz, że z tytułu wniesienia aportu Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozliczenia VAT-u należnego w wysokości 23% i będzie działał jako podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy VAT, należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii czy w Spółce komandytowej w której:

* towary otrzymane aportem będą służyły wyłącznie sprzedaży opodatkowanej,

* przedmiotowy aport zostanie potwierdzony fakturą VAT,

VAT od tej transakcji stanowił będzie VAT naliczony i będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z przedmiotowej transakcji.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Ustawodawca umożliwił jednak podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, która pozbawia podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jeden z nich wynika z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu lub jest zwolniona od podatku.

Ponadto, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy - obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Utworzona spółka komandytowa również będzie czynnym podatnikiem VAT. Zakładana obecnie spółka komandytowa będzie wykonywała wyłącznie czynności opodatkowane. Do spółki tej w formie aportu wniesiona zostanie nieruchomość składająca się z 2 działek niezabudowanych. Wniesienie nastąpi na podstawie aktu notarialnego i zostanie potwierdzone fakturą VAT.

Jednocześnie w niniejszej interpretacji stwierdzono, że aport nieruchomości gruntowej niezabudowanej przeznaczonej pod zabudowę do spółki komandytowej będzie podlegać opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 23%.

Odnosząc zatem ww. przepisy do przedstawionej sytuacji stwierdzić należy, że spółka komandytowa będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej transakcję wniesienia do spółki wkładu rzeczowego w postaci nieruchomości niezabudowanej, w skład której wchodzą 2 działki o nr 1383/3 i 1382/3. Powyższe wynika z faktu, że w opisanej sprawie spełniony zostanie podstawowy warunek określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, tj. istnienie związku pomiędzy nabytym (wniesionym aportem) wkładem rzeczowym a wykonywanymi przez spółkę komandytową czynnościami opodatkowanymi, pod warunkiem niezaistnienia innych przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że VAT od tej transakcji stanowił będzie VAT naliczony i spółce komandytowej będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z przedmiotowej transakcji, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego (w szczególności, gdyby przedmiotem aportu była działka zabudowana) lub zmiany stanu prawnego.

Dodatkowo wyjaśnia się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów. Tym samym dokumenty dołączone do wniosku nie były przedmiotem merytorycznej analizy.

W pozostałym zakresie objętym wnioskiem tj. dotyczącym zdarzenia nr 1 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.