IBPP1/443-441/09/AZb

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2009 r. (data wpływu 6 maja 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 czerwca 2009 r. (data wpływu 10 czerwca 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymanych z budżetu miasta dotacji na cele oświatowe - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 maja 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymanych z budżetu miasta dotacji na cele oświatowe.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 9 czerwca 2009 r. (data wpływu 10 czerwca 2009 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 3 czerwca 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Przedszkole jest nieposiadającą osobowości prawnej jednostką organizacyjną, dla której organem prowadzącym jest miasto B. Podlegające administracyjnie Miejskiemu Zarządowi Oświaty w B. Przedszkole otrzymuje z budżetu miasta dotacje na zadania oświatowe przewidziane w art. 79 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz. U. Nr 256 z 2004 r., poz. 2572 z późn zm.).

Przedszkole jest zakładem budżetowym pokrywającym koszty swojej działalności z ww. dotacji oraz z przychodów własnych (art. 79 ust. 1a ustawy o systemie oświaty). Przychodami własnymi Przedszkola są kwoty częściowej odpłatności za pobyt dziecka w przedszkolu wnoszone przez rodziców dzieci w wysokości XXX zł miesięcznie (stawka na 2009 r.) oraz odpłatności z tytułu kosztów wyżywienia dzieci. Częściowa odpłatność ze strony rodziców odbywa się na podstawie stosownych umów zawieranych pomiędzy przedszkolem a rodzicami dzieci.

Zdaniem Regionalnej Izby Obrachunkowej ww. dotacje podlegają podatkowi VAT.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, iż nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i nie składa deklaracji VAT-7. Otrzymane dotacje z budżetu miasta nie mają wpływu na cenę świadczonych przez przedszkole usług. Otrzymane dotacje nie mają wpływu na kwotę wnoszoną przez rodziców za pobyt dziecka w przedszkolu oraz na cenę posiłków. Cena posiłku kalkulowana jest w oparciu o tzw. "wsad do kotła".

Otrzymana dotacja pokrywa koszty ogólnej działalności, wynikające z obowiązku zapewnienia podstawy programowej, jak i niezbędne wydatki do funkcjonowania przedszkola tj. wynagrodzenia, media, wyposażenie, czy usługi.

Wnioskodawca wskazał, iż nie jest możliwe wydzielenie części dotacji przeznaczonej na pokrycie kosztów działalności Wnioskodawcy, oraz części dotacji stanowiącej dopłatę do ceny świadczonych przez Wnioskodawcę usług bądź sprzedawanych towarów.

Zgodnie z PKWiU przedszkole świadczy usługi w zakresie edukacji 80.10.11 - usługi związane z prowadzeniem przedszkoli oraz oddziałów przedszkolnych w szkołach podstawowych, w tym specjalnych. Usługi świadczone przez przedszkole: opieka, wychowanie i dydaktyka dzieci zdrowych i niepełnosprawnych. Wyżywienie dzieci prowadzone jest w ramach podstawowej działalności przedszkola.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle art. 43 ust. 1 pkt 1 w związku z załącznikiem nr 4 oraz 15 ust. 6 i art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zasadne jest twierdzenie, że Przedszkole, dla którego organem prowadzącym jest miasto B., mające status zakładu budżetowego powinno płacić podatek VAT od otrzymanej z budżetu miasta dotacji na cele oświatowe przyznanej w uchwale budżetowej na podstawie art. 79 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty.

Zdaniem Wnioskodawcy, do przedszkoli miejskich ma zastosowanie zwolnienie przedmiotowe od podatku VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w związku z poz. 7 załącznika nr 4 do tej ustawy.

Przedszkole miejskie świadczy usługi w zakresie edukacji, zatem bez względu na charakter i źródło otrzymanych przychodów przeznaczonych na działalność edukacyjną przychody te nie mogą stanowić przedmiotu opodatkowania w podatku VAT. Ze wskazanego przepisu wynika zatem, zdaniem Wnioskodawcy, zwolnienie od podatku VAT zarówno otrzymywanych przez przedszkole miejskie dotacji, jak i kwot częściowej odpłatności za pobyt dzieci w przedszkolu oraz wyżywienie wnoszonych przez rodziców dzieci.

Artykuł 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług przewiduje, że również przedszkole miejskie może być podatnikiem w zakresie podatku VAT, ale wyłącznie w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Przekazywanie przedmiotowych dotacji odbywa się w drodze tzw. czynności materialno-technicznych z zakresu administracji na postawie odpowiednich zapisów uchwały budżetowej podjętej przez Radę Miejską w B. Zatem również z powyższego przepisu wynika wprost, że przekazywanie i otrzymywanie dotacji na rzecz przedszkola miejskiego przewidzianych w art. 79 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty nie podlega podatkowi VAT.

W związku z ww. przepisami do przedszkola miejskiego nie może mieć zastosowania art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., zgodnie z którym otrzymane dotacje zwiększają podstawę opodatkowania w podatku VAT, jeśli dotacje mają wpływ na cenę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktyczego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, w szczególności:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Natomiast w myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.

Ponadto w świetle art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z art. 29 ust. 2 ustawy o VAT w przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze.

Cytowany powyżej przepis art. 29 ust. 1 ustawy o VAT stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347.1 i L 384.92), z treści którego wynika, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Dla określenia, czy dane dotacje są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, iż w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia.

Kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, iż dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Reasumując - podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca otrzymuje z budżetu miasta dotacje na zadania oświatowe przewidziane w art. 79 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.). Wnioskodawca jest zakładem budżetowym pokrywającym koszty swojej działalności z ww. dotacji oraz z przychodów własnych (art. 79 ust. 1a ustawy o systemie oświaty). Przychodami własnymi Przedszkola są kwoty częściowej odpłatności za pobyt dziecka w przedszkolu wnoszone przez rodziców dzieci w wysokości XXX zł miesięcznie (stawka na 2009 r.) oraz odpłatności z tytułu kosztów wyżywienia dzieci. Częściowa odpłatność ze strony rodziców odbywa się na podstawie stosownych umów zawieranych pomiędzy przedszkolem a rodzicami dzieci.

Wnioskodawca wskazał, iż otrzymane dotacje z budżetu miasta nie mają wpływu na cenę świadczonych przez przedszkole usług. Otrzymane dotacje nie mają wpływu na kwotę wnoszoną przez rodziców za pobyt dziecka w przedszkolu oraz na cenę posiłków. Cena posiłku kalkulowana jest w oparciu o tzw. "wsad do kotła".

Otrzymana dotacja pokrywa koszty ogólnej działalności, wynikające z obowiązku zapewnienia podstawy programowej, jak i niezbędne wydatki do funkcjonowania przedszkola tj. wynagrodzenia, media, wyposażenie, czy usługi.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż nie jest możliwe wydzielenie części dotacji przeznaczonej na pokrycie kosztów działalności Wnioskodawcy, oraz części dotacji stanowiącej dopłatę do ceny świadczonych przez Wnioskodawcę usług bądź sprzedawanych towarów.

Zgodnie z PKWiU przedszkole świadczy usługi w zakresie edukacji 80.10.11 - usługi związane z prowadzeniem przedszkoli oraz oddziałów przedszkolnych w szkołach podstawowych, w tym specjalnych. Usługi świadczone przez przedszkole: opieka, wychowanie i dydaktyka dzieci zdrowych i niepełnosprawnych. Wyżywienie dzieci prowadzone jest w ramach podstawowej działalności przedszkola.

Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i nie składa deklaracji VAT-7.

W związku z powyższym mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy uznać, że jeżeli otrzymywane z budżetu miasta dotacje przeznaczone są wyłącznie na sfinansowanie kosztów ogólnej działalności Wnioskodawcy oraz innych niezbędnych wydatków do funkcjonowania przedszkola, oraz nie mają bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę usług, jak również nie mają wpływu na kwotę wnoszoną przez rodziców za pobyt dziecka w przedszkolu oraz na cenę posiłków, a także nie stanowią zapłaty za jakiekolwiek świadczenia na rzecz i zlecenie Gminy (Miasta), to nie stanowią tym samym obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku VAT, a zatem nie podlegają przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem ze względu na charakter przedmiotowych dotacji, które tut. organ uznał za niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT z uwagi na niewypełnienie dyspozycji wynikającej z art. 29 ust. 1 ww. ustawy, powołane przez Wnioskodawcę przepisy art. 43 ust. 1 pkt 1 w związku z poz. 7 załącznika nr 4 do ustawy o VAT, jak również art. 15 ust. 6 ww. ustawy, w przedstawionej sytuacji nie znajdują zastosowania.

Wobec rozstrzygnięcia tut. organu nie można zatem uznać za słuszne stwierdzenia Wnioskodawcy, iż otrzymywane dotacje korzystają ze zwolnienia od podatku VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy oceniane całościowo należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy zaznaczyć, iż granice szczególnego postępowania podatkowego, którego celem jest uzyskanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, określa Wnioskodawca występujący z konkretnym pytaniem prawnym, wyłącznie w odniesieniu do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę, co wynika wprost z przepisu art. 14b § 1, 2 i 3 ustawy - Ordynacja Podatkowa. Natomiast na podstawie art. 14c § 1 i § 2 tut. organ dokonuje oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Wobec powyższego należy zauważyć, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii ewentualnego opodatkowania podatkiem VAT bądź zwolnienia od podatku kwot częściowej odpłatności za pobyt dzieci w przedszkolu oraz wyżywienie wnoszonych przez rodziców, bowiem Wnioskodawca w powyższym zakresie nie sformułował zapytania.

Ponadto należy podkreślić, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego (np. gdyby otrzymane kwoty stanowiły dopłaty do cen świadczonych przez Wnioskodawcę usług) lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.