IBPP1/443-44/10/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2009 r. (data wpływu 9 października 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 stycznia 2010 r. (data wpływu 7 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z organizacją imprez kulturalnych, które stanowią realizację celów statutowych (czynności niepodlegające VAT) i które równocześnie generują przychody podlegające ustawie o VAT:

* opodatkowane (np. usługi reklamowe, sprzedaż biletów i in.) albo

* opodatkowane i zwolnione z opodatkowania (np. usługi reklamowe i sprzedaż praw do transmisji)

- i czy dla ustalenia zakresu odliczenia podatku naliczonego prawidłowe jest zastosowanie współczynnika proporcji obliczonego zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 października 2009 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z organizacją imprez kulturalnych, które stanowią realizację celów statutowych (czynności niepodlegające VAT) i które równocześnie generują przychody podlegające ustawie o VAT:

* opodatkowane (np. usługi reklamowe, sprzedaż biletów i in.) albo

* opodatkowane i zwolnione z opodatkowania (np. usługi reklamowe i sprzedaż praw do transmisji)

- i czy dla ustalenia zakresu odliczenia podatku naliczonego prawidłowe jest zastosowanie współczynnika proporcji obliczonego zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 stycznia 2010 r. (data wpływu 7 stycznia 2010 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-1029/09/MS z dnia 22 grudnia 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jako miejska instytucja kultury działa zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym, oraz na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, wykonując zadania z zakresu upowszechniania kultury, które są obligatoryjnymi zadaniami własnymi gminy. Wnioskodawca został wpisany do krajowego rejestru podmiotów z przedmiotem działalności sklasyfikowanym pod numerem PKD (2007) 9002Z - Działalność wspomagająca wystawianie przedstawień artystycznych, PKD (2004) - 9234Z - Działalność rozrywkowa pozostała, gdzie indziej niesklasyfikowana.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a w przedmiocie zapytania w przedstawionym stanie faktycznym nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa, postępowanie kontrolne organu kontroli skarbowej, a także w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

Wnioskodawca prowadzi działalność zgodną z polityką Gminy Miejskiej K. w zakresie tworzenia, upowszechniania i ochrony kultury, dziedzictwa i dorobku kulturalnego miasta. Dodatkowo zgodnie z statutem Wnioskodawca prowadzi działalność związaną z promocją wizerunkową Gminy Miejskiej K., w szczególności poprzez promocje dziedzictwa i dorobku kulturalnego miasta.

Zgodnie z § 4 statutu swoje zadania Wnioskodawca realizuje m.in. poprzez organizację własnych przedsięwzięć artystycznych, a także nadzór i koordynację innych, powierzonych doraźnie zadań o charakterze kulturalnym, promujących dziedzictwo i dorobek kulturalny Miasta K. oraz tworzenie i prowadzenie punktów Sieci Informacji Miejskiej. Najbardziej znanymi imprezami organizowanymi przez Wnioskodawcę są W., S. na R., F. S. P., M. P. Organizowane imprezy mają charakter imprez biletowanych (wstęp na podstawie odpłatnego biletu) lub niebiletowanych (wstęp wolny).

Działalność statutowa realizowana jest na rzecz Gminy Miejskiej K. nieodpłatnie, a celem Wnioskodawcy nie jest osiąganie zysku.

Na prowadzenie działalności statutowej polegającej na wykonywaniu zadań z zakresu upowszechniania kultury, jako miejska jednostka kultury, Wnioskodawca otrzymuje z Urzędu Miasta K. dotację podmiotową na realizację zadań statutowych, nie związaną z dostawą i świadczeniem usług. Dotacja ta służy pokryciu całości lub części kosztów działalności Wnioskodawcy i nie istnieje możliwość bezpośredniego powiązania otrzymanej dotacji z ceną konkretnej dostawy towarów lub świadczenia konkretnych usług. Nie jest więc dotacją, o której mowa w art. 29 ust. 1 ustawy.

Dodatkowo Wnioskodawca uzyskuje przychody:

* ze sprzedaży usług reklamowych, najczęściej polegających na umieszczeniu logo i/lub nazwy kontrahenta (sponsora) na banerach reklamowych eksponowanych podczas organizowanych imprez kulturalnych lub też w materiałach promocyjnych (plakatach, ulotkach, biletach itp.). Obrót z tytułu świadczenia tych usług opodatkowany jest stawką VAT 22%,

* z prowizji za pośrednictwo w sprzedaży wycieczek, miejsc noclegowych i biletów na imprezy kulturalne organizowane przez innych organizatorów - również opodatkowane stawką 22%,

* ze sprzedaży biletów na imprezy biletowane - opodatkowane stawką 7%,

* ze sprzedaży wydawnictw - opodatkowane stawką 0%, 7% lub 22% w zależności od charakteru wydawnictwa,

* ze sprzedaży praw np. do transmisji imprezy kulturalnej - zwolnione z opodatkowania VAT.

Te dodatkowe przychody są w całości przeznaczane na realizację celów statutowych.

Nabywane przez Wnioskodawcę w związku z organizacją imprez kulturalnych opodatkowane towary i usługi to w szczególności koszty wynajmu sali, budowy sceny na wolnym powietrzu, koszty obsługi technicznej i estradowej imprezy, koszty druku plakatów, banerów, ulotek, koszty plakatowania itp.

Towary i usługi te Wnioskodawca kwalifikuje do następujących grup:

W przypadku nabycia towarów i usług zakwalifikowanych do grup a, b, c decyzja o odliczeniu lub nie odliczeniu podatku VAT naliczonego zasadniczo Wnioskodawcy nie nastręcza problemów.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą sposobu i zakresu odliczenia podatku VAT naliczonego w przypadku towarów i usług zakwalifikowanych do grup d, e, f.

Uzupełniając wniosek pismem z dnia 4 stycznia 2010 r. Wnioskodawca stwierdza, że jest miejską instytucją kultury realizującą zadania gminy z zakresu upowszechniania kultury. Zadania te realizowane są poprzez organizację przedsięwzięć artystycznych i innych wydarzeń o charakterze kulturalnym, promujących dziedzictwo i dorobek kulturalny Miasta a także poprzez prowadzenie punktów informacji miejskiej.

Tym samym każde przedsięwzięcie kulturalne organizowane przez Wnioskodawcę jest równocześnie:

* świadczeniem na rzecz Gminy Miejskiej K. poprzez wypełnianie jej zadań ustawowych z zakresu upowszechniania kultury oraz

* świadczeniem na rzecz uczestników imprezy, którzy bezpośrednio korzystają za odpłatnością (imprezy biletowane) lub nieodpłatnie (imprezy niebiletowane) z usług w zakresie kultury oferowanych przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca świadczy więc usługi związane z kulturą (grupowanie 92 PKWiU) zarówno na rzecz Gminy Miejskiej K. jak i na rzecz uczestników imprezy.

Wnioskodawca został powołany w celu realizacji zadań Gminy Miejskiej K. z zakresu upowszechniania kultury. Przedsięwzięcia kulturalne organizowane przez Wnioskodawcę będące świadczeniem na rzecz Gminy Miejskiej K. poprzez wypełnianie jej zadań ustawowych z zakresu upowszechniania kultury pozostają więc w ścisłym związku z prowadzeniem przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Wnioskodawca uznaje, że otrzymywana od Gminy Miejskiej K. dotacja podmiotowa nie jest elementem obrotu, o którym mowa w art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wszystkie postawione przez Wnioskodawcę pytania dotyczą jednego stanu faktycznego, tj. organizacji przedsięwzięć artystycznych, które są świadczeniem na rzecz Gminy Miejskiej K. poprzez realizację jej zadań ustawowych w zakresie upowszechniania kultury i które równocześnie są świadczeniem na rzecz uczestników danej imprezy. Wszystkie te przedsięwzięcia (niezależnie od ich nazwy i gałęzi kultury, której dotyczą) są finansowane w części z dotacji podmiotowej dla Wnioskodawcy od Gminy Miejskiej K. i w części z innych przychodów (ze sprzedaży usług reklamy, ze sprzedaży praw do transmisji lub ze sprzedaży biletów). Wszystkie pytania postawione we wniosku przez Wnioskodawcę dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego i zakresu tego odliczenia w przypadku takich właśnie imprez kulturalnych, bez względu na to, czy impreza nazwana została W., S. na R. czy S. P. Zapytanie nie dotyczy poszczególnych imprez, lecz każdej imprezy o charakterze opisanym powyżej oraz w opisie stanu faktycznego we wniosku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z organizacją imprez kulturalnych, które stanowią realizację celów statutowych (czynności niepodlegające VAT) i które równocześnie generują przychody podlegające ustawie o VAT:

* opodatkowane (np. usługi reklamowe, sprzedaż biletów i in.) albo

* opodatkowane i zwolnione z opodatkowania (np. usługi reklamowe i sprzedaż praw do transmisji)

- i czy dla ustalenia zakresu odliczenia podatku naliczonego prawidłowe jest zastosowanie współczynnika proporcji obliczonego zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi co do zasady przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zastosowanie tego przepisu w odniesieniu do nabycia towarów i usług bezpośrednio związanych z jednym rodzajem wykonywanych czynnościami nie budzi wątpliwości. Ustalenie zakresu odliczenia podatku naliczonego w przypadku nabywanych towarów i usług, które są równocześnie związane zarówno z czynnościami opodatkowanymi jak i zwolnionymi lub niepodlegającymi opodatkowaniu rodzi w praktyce wiele problemów. Przewidując te trudności ustawodawca zawarł w ustawie o podatku od towarów i usług postanowienia art. 90, które stanowią uproszczone narzędzie służące ustaleniu zakresu możliwego odliczenia. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie kwoty podatku naliczonego związanego z poszczególnymi rodzajami czynności, podatnik jest uprawniony do odliczenia takiej jego części, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. W ocenie Wnioskodawcy ustalenie zakresu odliczenia podatku naliczonego na podstawie obiektywnych kryteriów w przedstawionym stanie faktycznym nie jest możliwe. Dlatego też Wnioskodawca uprawniony jest do zastosowania rozwiązania uproszczonego opartego na proporcji, przewidzianego w art. 90 ustawy.

Proporcję te oblicza się zgodnie z formułą zawartą w przepisie art. - 90 ust. 3 ustawy. Zgodnie z nią, jako licznik proporcji należy przyjąć obrót z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, a więc w przypadku Wnioskodawcy z tytułu czynności opodatkowanych. Mianownikiem tej proporcji jest natomiast suma obrotu z tytułu czynności dających prawo do odliczenia i obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Jak wspomniano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca nie wykazuje obrotu z tytułu wykonywanych czynności statutowych, ponieważ wykonuje je nieodpłatnie a otrzymywana dotacja podmiotowa nie jest dotacją, o której mowa w art. 29 ust. 1 ustawy. W związku z uchyleniem art. 90 ust. 7 z dniem 1 czerwca 2005 r., w mianowniku proporcji Wnioskodawca nie powinien więc uwzględniać otrzymanych dotacji innych niż dotacje zdefiniowane w art. 29 ust. 1, a więc również otrzymywanej dotacji podmiotowej. Podobne opinie zawierają również interpretacje organów podatkowych wydawane w indywidualnych sprawach, np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 12 marca 2009 r. (sygn. IBPP1/443-1843/09/LSz).

Podsumowując powyższe rozważania Wnioskodawca prosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska, że w przypadku nabycia towarów i usług w celu wykonania równocześnie czynności opodatkowanych jak i zwolnionych lub niepodlegających opodatkowaniu, których to kosztów nie można bezpośrednio przyporządkować jednemu rodzajowi czynności i wobec niemożności ustalenia zakresu odliczenia w inny sposób, jest uprawniony do zastosowania przewidzianego w art. 90 uproszczenia i obliczenia współczynnika proporcji na podstawie ust. 3 tego przepisu z pominięciem kwoty otrzymanej dotacji podmiotowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja w zakresie stwierdzenia czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z organizacją imprez kulturalnych, które stanowią realizację celów statutowych (czynności niepodlegające VAT) i które równocześnie generują przychody podlegające ustawie o VAT:

* opodatkowane (np. usługi reklamowe, sprzedaż biletów i in.) albo

* opodatkowane i zwolnione z opodatkowania (np. usługi reklamowe i sprzedaż praw do transmisji)

- i czy dla ustalenia zakresu odliczenia podatku naliczonego prawidłowe jest zastosowanie współczynnika proporcji obliczonego zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy, odnosi się do imprez kulturalnych organizowanych przez Wnioskodawcę. Przedmiotowy zakres wynika z wyjaśnień zawartych w piśmie z dnia 4 stycznia 2010 r., w którym Wnioskodawca wyjaśnia, że wszystkie pytania dotyczą organizowanych imprez kulturalnych niezależnie od tego czy impreza nazwana została W., S. na R. czy S. P.

Ponadto należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących do dnia 31 grudnia 2009 r., gdyż we wniosku z dnia 17 września 2009 r. Wnioskodawca wskazał, że sprawa dotyczy zaistniałego stanu faktycznego.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy kwotę podatku naliczonego co do zasady stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje więc wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego, może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Ustawodawca stworzył podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W przypadku gdy podatnik dokonuje zakupów związanych z czynnościami w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego jak i czynności, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje i jednocześnie nie potrafi wydzielić i przyporządkować podatku naliczonego do tych czynności, zastosowanie znajdują przepisy art. 90 i 91 ustawy o VAT, mające na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Przepis art. 90 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jednocześnie, według ust. 2 ww. artykułu, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Zgodnie z art. 90 ust. 3 i 4 ustawy o VAT proporcję tę ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Szczegółowe zasady odliczenia częściowego, w przypadku gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, uregulowane zostały dalszymi przepisami art. 90 ww. ustawy, natomiast zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonywania korekty zostały określone w art. 91 ustawy o VAT.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jako miejska instytucja kultury działa zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym, oraz na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, wykonując zadania z zakresu upowszechniania kultury, które są obligatoryjnymi zadaniami własnymi gminy. Wnioskodawca został wpisany do krajowego rejestru podmiotów z przedmiotem działalności sklasyfikowanym pod numerem PKD (2007) 9002Z - Działalność wspomagająca wystawianie przedstawień artystycznych, PKD (2004) - 9234Z - Działalność rozrywkowa pozostała, gdzie indziej niesklasyfikowana.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca prowadzi działalność zgodną z polityką Gminy Miejskiej K. w zakresie tworzenia, upowszechniania i ochrony kultury, dziedzictwa i dorobku kulturalnego miasta. Dodatkowo zgodnie z statutem Wnioskodawca prowadzi działalność związaną z promocją wizerunkową Gminy Miejskiej K., w szczególności poprzez promocje dziedzictwa i dorobku kulturalnego miasta.

Zgodnie z § 4 statutu swoje zadania Wnioskodawca realizuje m.in. poprzez organizację własnych przedsięwzięć artystycznych, a także nadzór i koordynację innych, powierzonych doraźnie zadań o charakterze kulturalnym, promujących dziedzictwo i dorobek kulturalny Miasta Krakowa oraz tworzenie i prowadzenie punktów Sieci Informacji Miejskiej. Najbardziej znanymi imprezami organizowanymi przez Wnioskodawcę są W., S. na R., F. S. P., M. P. Organizowane imprezy mają charakter imprez biletowanych (wstęp na podstawie odpłatnego biletu) lub niebiletowanych (wstęp wolny).

Działalność statutowa realizowana jest na rzecz Gminy Miejskiej K. nieodpłatnie, a celem Wnioskodawcy nie jest osiąganie zysku.

Na prowadzenie działalności statutowej polegającej na wykonywaniu zadań z zakresu upowszechniania kultury, jako miejska jednostka kultury, Wnioskodawca otrzymuje z Urzędu Miasta K. dotację podmiotową na realizację zadań statutowych, nie związaną z dostawą i świadczeniem usług. Dotacja ta służy pokryciu całości lub części kosztów działalności Wnioskodawcy i nie istnieje możliwość bezpośredniego powiązania otrzymanej dotacji z ceną konkretnej dostawy towarów tub świadczenia konkretnych usług. Nie jest więc dotacją, o której mowa w art. 29 ust. 1 ustawy.

Dodatkowo Wnioskodawca uzyskuje przychody:

* ze sprzedaży usług reklamowych, najczęściej polegających na umieszczeniu logo i/lub nazwy kontrahenta (sponsora) na banerach reklamowych eksponowanych podczas organizowanych imprez kulturalnych lub też w materiałach promocyjnych (plakatach, ulotkach, biletach itp). Obrót z tytułu świadczenia tych usług opodatkowany jest stawką VAT 22%,

* z prowizji za pośrednictwo w sprzedaży wycieczek, miejsc noclegowych i biletów na imprezy kulturalne organizowane przez innych organizatorów - również opodatkowane stawką 22%,

* ze sprzedaży biletów na imprezy biletowane - opodatkowane stawką 7%,

* ze sprzedaży wydawnictw - opodatkowane stawką 0%, 7% lub 22% w zależności od charakteru wydawnictwa,

* ze sprzedaży praw np. do transmisji imprezy kulturalnej - zwolnione z opodatkowania VAT.

Nabywane przez Wnioskodawcę w związku z organizacją imprez kulturalnych opodatkowane towary i usługi to w szczególności koszty wynajmu sali, budowy sceny na wolnym powietrzu, koszty obsługi technicznej i estradowej imprezy, koszty druku plakatów, banerów, ulotek, koszty plakatowania itp.

Kwestią budzącą wątpliwości Wnioskodawcy jest prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego związanego z organizacją imprez kulturalnych, które stanowią realizację celów statutowych (czynności niepodlegające VAT) i które równocześnie generują przychody podlegające ustawie o VAT:

* ze sprzedaży usług reklamowych, najczęściej polegających na umieszczeniu logo i/lub nazwy kontrahenta (sponsora) na banerach reklamowych eksponowanych podczas organizowanych imprez kulturalnych lub też w materiałach promocyjnych (plakatach, ulotkach, biletach itp). Obrót z tytułu świadczenia tych usług opodatkowany jest stawką VAT 22%,

* z prowizji za pośrednictwo w sprzedaży wycieczek, miejsc noclegowych i biletów na imprezy kulturalne organizowane przez innych organizatorów - również opodatkowane stawką 22%,

* ze sprzedaży biletów na imprezy biletowane - opodatkowane stawką 7%,

* ze sprzedaży wydawnictw - opodatkowane stawką 0%, 7% lub 22% w zależności od charakteru wydawnictwa,

* ze sprzedaży praw np. do transmisji imprezy kulturalnej - zwolnione z opodatkowania VAT.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że każde przedsięwzięcie kulturalne organizowane przez Wnioskodawcę jest równocześnie:

* świadczeniem na rzecz Gminy Miejskiej K. poprzez wypełnianie jej zadań ustawowych z zakresu upowszechniania kultury oraz

* świadczeniem na rzecz uczestników imprezy, którzy bezpośrednio korzystają za odpłatnością (imprezy biletowane) lub nieodpłatnie (imprezy niebiletowane) z usług w zakresie kultury oferowanych przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca świadczy więc usługi związane z kulturą (grupowanie 92 PKWiU) zarówno na rzecz Gminy Miejskiej K. jak i na rzecz uczestników imprezy.

Przenosząc wskazane wyżej przepisy na grunt rozpatrywanej sprawy należy zaznaczyć, że ustawa o podatku od towarów i usług obejmuje zarówno opodatkowaniem, zwolnieniem z opodatkowania, jak i prawem do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie czynności, które dokonywane są w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu tej właśnie ustawy. A czynności tych musi dokonywać osoba działająca w charakterze podatnika również w rozumieniu tej ustawy. Należy zatem wskazać, że czynności leżące poza zakresem działania ustawy jako czynności niepodlegające opodatkowaniu, nie mogą być utożsamiane z czynnościami zwolnionymi z opodatkowania w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W interpretacji z dnia 22 stycznia 2010 r. znak IBPP1/443-1029/09/MS Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że czynności wykonywane na rzecz Gminy Miejskiej K. polegające na organizacji imprez kulturalnych są działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż czynności, które leżą poza zakresem ustawy o VAT, to czynności, których nie dotyczą przepisy tej ustawy, a tym samym czynności uznane za niepodlegające regulacjom ustawy o VAT nie mogą stanowić działalności gospodarczej w rozumieniu tej ustawy.

Jednocześnie jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku realizacja przez Wnioskodawcę przedmiotowych imprez kulturalnych generuje przychody podlegające opodatkowaniu i zwolnione z opodatkowania.

Zatem ze stanu faktycznego sprawy wynika, że nabywane przez Wnioskodawcę w związku z realizacją imprez kulturalnych towary i usługi służą zarówno czynnościom znajdującym się poza zakresem obowiązywania ustawy, tj. czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu, jak i czynnościom związanym z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT (opodatkowaną i zwolnioną).

Należy zauważyć, że przepisy art. 90 ustawy o VAT znajdują zastosowanie wyłącznie do tej części obrotów i zakupów, która związana jest z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy w rozumieniu ustawy o VAT (tekst jedn. opodatkowaną i zwolnioną), a nie dotyczą działalności niepodlegających opodatkowaniu.

Jeżeli zatem Wnioskodawca dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu, opodatkowanymi i zwolnionymi z opodatkowania, i jednocześnie nie ma możliwości jednoznacznego przyporządkowania dokonanych zakupów do konkretnego rodzaju działalności, chcąc dokonać odliczenia podatku naliczonego, należy tego dokonać stosując dwuetapowy klucz podziału.

Mianowicie w pierwszym etapie z całości zakupów, których nie można bezpośrednio przyporządkować działalności opodatkowanej, Wnioskodawca winien wydzielić tę ich część, która związana jest z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu i część, która związana jest z działalnością gospodarczą (zarówno opodatkowaną jak i zwolnioną). Aby tego dokonać Wnioskodawca powinien posłużyć się wybranym przez siebie miarodajnym i uzasadnionym kluczem podziału, odpowiednim dla specyfiki prowadzonej działalności. Należy zaznaczyć, że wyboru tego klucza powinien dokonać sam Wnioskodawca.

Natomiast w drugim etapie, w odniesieniu do części zakupów związanych z działalnością gospodarczą (zarówno opodatkowaną jak i zwolnioną), Wnioskodawca winien ustalić właściwą proporcję jako udział rocznego obrotu z działalności gospodarczej opodatkowanej i zwolnionej, zgodnie z przepisami art. 90 ustawy o VAT.

Jeśli natomiast dokonane przez Wnioskodawcę zakupy dotyczą wyłącznie czynności niepodlegających opodatkowaniu oraz czynności opodatkowanych (tekst jedn. nie dotyczą czynności zwolnionych z opodatkowania), to po wydzieleniu z całości tych zakupów tej części, która służy wyłącznie czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu, pozostała część będzie związana wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi, zatem przysługuje prawo do odliczenia tej części podatku w całości, tj. bez dalszego podziału z zastosowaniem art. 90 ustawy o VAT.

Należy zauważyć, iż zgodnie z cytowanym już art. 90 ust. 3 ww. ustawy proporcję ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Należy ponownie zaznaczyć, iż przepis ten znajduje zastosowanie wyłącznie do tych czynności, które związane są z działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT (tekst jedn. czynności opodatkowanych i zwolnionych), a nie dotyczy działalności niepodlegającej opodatkowaniu.

Wobec sformułowanego stanowiska Wnioskodawcy, iż podatek naliczony związany zarówno ze sprzedażą opodatkowaną, zwolnioną, jak i działalnością nieodpłatną sfinansowaną dotacją podmiotową niepodlegającą VAT, może zostać odliczony na zasadach określonych w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. poprzez zastosowanie współczynnika rocznego obrotu sprzedaży uprawniającej do odliczenia podatku naliczonego w całkowitym obrocie uzyskanym ze sprzedaży należy przytoczyć przepis art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe, bowiem jedynie tę część podatku naliczonego, która jest związana ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną można rozliczać proporcją obliczoną w sposób określony w art. 90 ust. 2-9, po wcześniejszym wydzieleniu z całej kwoty podatku naliczonego związanego zarówno z działalnością opodatkowaną, zwolnioną i niepodlegającą opodatkowaniu, tej części, która związana jest z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu.

Na marginesie należy wskazać, że zgodnie z art. 91 ust. 1 ww. ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

Stosownie do art. 91 ust. 3 ww. ustawy korekty, o której mowa w ust. 1 i 2., dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Nadmienia się również, iż Wnioskodawca dokonując odliczenia podatku zgodnie z zasadami określonymi w przepisach art. 86 i art. 90 ustawy o VAT, musi mieć na uwadze również ograniczenia wskazane w art. 88 ustawy o VAT.

Należy także podkreślić, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga co do prawidłowości przyporządkowania przez Wnioskodawcę wykonywanych czynności odpowiednio do działalności opodatkowanej czy też zwolnionej z opodatkowania, jak również nie dotyczy kwestii związanej z prawidłowością stosowanych stawek czy z opodatkowaniem otrzymywanych dotacji, gdyż zagadnienia te nie były przedmiotem zapytania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

W zakresie stwierdzenia czy prawidłowe jest traktowanie czynności związanych z realizacją celów statutowych Wnioskodawcy jako działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT oraz czy w przypadku imprezy kulturalnej stanowiącej realizację celów statutowych i przynoszącej równocześnie opodatkowane albo opodatkowane i zwolnione przychody objęte przepisami ustawy o VAT, prawidłowe jest przyjęcie, że wszystkie koszty organizacji tej imprezy a także wydatki administracyjne Wnioskodawcy są związane zarówno z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego jak i z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.