IBPP1/443-411/07/AZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana M. P., przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2007 r. (data wpływu 29 października 2007 r.), uzupełnionym pismem, które wpłynęło w dniu 25 stycznia 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i udokumentowania czynności zamiany nieruchomości oraz zwrotu poniesionych kosztów w związku z tą zamianą - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 października 2007 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i udokumentowania czynności zamiany nieruchomości oraz zwrotu poniesionych kosztów w związku z tą zamianą. Wniosek został uzupełniony pismem, które wpłynęło w dniu 25 stycznia 2008 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w ramach której wykorzystywał nabytą w 1992 r. w trakcie trwania związku małżeńskiego, nieruchomość, stanowiącą wspólnotę majątkową z żoną. Nieruchomość składająca się z prawa wieczystego użytkowania gruntu i budynku przemysłowego została wprowadzona do ewidencji środków trwałych.

W styczniu 2007 r. żona Wnioskodawcy zmarła, więc wspólnie z trzema córkami dokonano sądowego otwarcia spadku i podziału masy spadkowej dotyczącej ww. nieruchomości.

W wyniku powyższego córki i Wnioskodawca odziedziczyli po 1/8 wartości przedmiotowej nieruchomości.

Łączna wartość udziałów Wnioskodawcy w tej nieruchomości wynosiła 5/8 jej wartości.

W styczniu 2007 r. z powodu podziału spadku Wnioskodawca dokonał wykreślenia tej nieruchomości z ewidencji środków trwałych, nadal prowadząc w niej działalność gospodarczą, gdyż córki Wnioskodawcy użyczyły mu nieodpłatnie, odziedziczone części. W trakcie użytkowania budynku, a także przed jego wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych Wnioskodawca nie ponosił wydatków na jego ulepszenie, a jedynie wydatki remontowe.

W lipcu 2007 r. ze względów ekonomiczno-gospodarczych Wnioskodawca dokonał wspólnie z córkami jako osoby fizyczne, zamiany ww. nieruchomości na nieruchomość równą co do wartości ustaloną na podstawie wyceny rzeczoznawcy tj. w kwocie 206 600 zł Na okoliczność tej transakcji sporządzony został akt notarialny, Spółka z którą dokonano zamiany wystawiła na Wnioskodawcę i jego córki jako osoby fizyczne faktury VAT.

W wyniku zamiany Wnioskodawca uzyskał przychód z działalności gospodarczej w wysokości 5/8 ceny zamiany tj. 129 125 zł, który ujęto w księdze przychodów i rozchodów w lipcu. Przychód uzyskany z zamiany, nie został przez Wnioskodawcę opodatkowany podatkiem VAT.

(Kosztem uzyskania tego przychodu będą: 5/8 wartości netto nieruchomości, część kosztów sporządzenia aktu notarialnego i opłaty sądowej tj. 5/32.)

W związku z zamianą Wnioskodawca nie dokonał odliczenia podatku VAT, gdyż nabyta nieruchomość korzystała ze zwolnienia z VAT.

Ponadto zgodnie z protokołem ustaleń w sprawie zamiany nieruchomości tytułem zwrotu poniesionych kosztów przemieszczenia prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej (przemieszczenia maszyn i urządzeń, adaptacja budynku wynikająca z prowadzonej działalności), Spółka dopłaciła Wnioskodawcy kwotę 150 000 zł w terminie 7. dni od daty zawarcia umowy notarialnej. Otrzymanie tej kwoty Wnioskodawca potwierdził wystawiając fakturę VAT w kwocie netto 150 000 zł VAT 22% 33 000 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa przedmiotowej nieruchomości zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT jest czynnością zwolniona z podatku, natomiast otrzymana kwota refundująca koszty przeniesienia jest opodatkowana na podstawie art. 5 ust. 1 art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Ad.1)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

Natomiast przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

Z treści wniosku wynika, iż przedmiotowa nieruchomość po wykreśleniu z ewidencji środków trwałych nadal była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej.

W świetle powyższych przepisów należy uznać, iż samo wykreślenie z ewidencji środków trwałych nieruchomości, która po wykreśleniu nadal była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej (tyle, że z 3/8 części nieruchomości Wnioskodawca korzystał na podstawie umowy użyczenia) nie stanowi dostawy towarów, ani świadczenia usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku VAT, zatem czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym czynność ta nie podlega również obowiązkowi udokumentowania według zasad określonych w art. 106 ust. 1 i 7 ustawy o VAT, zgodnie z którym, podatnicy są zobowiązani do wystawiania faktur stwierdzających w szczególności dokonanie sprzedaży, natomiast faktury wewnętrzne wystawiane są w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Ponieważ, wykreślenie z ewidencji środków trwałych nie stanowi żadnej z wymienionych czynności, nie podlega więc obowiązkowi dokumentowania fakturą VAT ani fakturą wewnętrzną.

Należy więc stwierdzić, iż Wnioskodawca nieprawidłowo uznał, iż w przypadku wykreślenia nieruchomości z ewidencji środków trwałych czynność ta podlega zwolnieniu z VAT, gdyż jak wykazano powyżej czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku VAT. Natomiast Wnioskodawca prawidłowo uznał, iż czynność ta nie wymaga udokumentowania fakturą wewnętrzną.

Ad.2)

Z cytowanego powyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, nie wynika, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową - zapłatą może być inny towar lub usługa, albo mieszaną - zapłata w części pieniężna a w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatą, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tą czynność.

Przez umowę zamiany, zgodnie z art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując jednocześnie w charakterze dostawcy jak i nabywcy.

Zapis art. 604 ww. ustawy - Kodeks cywilny daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna.

Jak wynika z powyższego realizowane w oparciu o umowę zamiany przeniesienie własności towaru stanowi czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów.

Przez towary w myśl art. 2 ust. 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż prowadzi on działalność gospodarczą i jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Skoro zatem Wnioskodawca jest już podatnikiem podatku od towarów i usług, to wszystkie wykonywane czynności mieszczące się w zakresie przedmiotowym opodatkowania tym podatkiem, będą podlegały opodatkowaniu. Brak jest bowiem podstaw prawnych do uznania, iż opodatkowanie podatkiem od towarów i usług następuje w sposób wybiórczy, tzn. niektóre czynności objęte zakresem przedmiotowym realizowane przez podatnika podatku od towarów i usług są opodatkowane a niektóre nie.

Zatem dokonana zamiana nieruchomości, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłata dostawa towaru dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług.

W związku z czym czynność ta powinna zostać udokumentowana fakturą VAT na podstawie wskazanego powyżej art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnicy są zobowiązani do wystawiania faktur stwierdzających w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. W myśl art. 2 pkt 22 ustawy o VAT sprzedaż to:

* odpłatna dostawa towarów na terenie kraju,

* odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,

* eksport towarów,

* wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zatem zamiana nieruchomości mieści się w zakresie czynności, których wykonanie należy udokumentować fakturą VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Przez towary używane, zgodnie z art. 43 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się budynki i budowle lub ich części, jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż od końca roku, w którym zakończono budowę obiektu, minęło więcej niż 5 lat, a Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości, która była przedmiotem dostawy, bowiem została ona nabyta w 1992 r. tj. przed datą wejścia w życie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.)

Wobec powyższego spełniony został warunek uznania powyższej nieruchomości za towar używany w świetle art. 43 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W przypadku używanych budynków, budowli lub ich części ustawodawca określił dodatkowe zastrzeżenie warunkujące prawo do zastosowania zwolnienia z podatku VAT.

Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 6 ustawy o VAT, zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie stosuje się do dostawy towarów wymienionych w ust. 2 pkt 1, jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a podatnik:

* miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków,

* użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Użycie w tym przepisie sformułowania "użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych" wskazuje, że chodzi tu o całkowity okres użytkowania tych towarów do działalności opodatkowanej, a nie o okres od zakończenia modernizacji, czy też okres liczony od momentu przekroczenia ww. kwoty wydatków poniesionych na modernizację. Zatem aby cytowany przepis art. 43 ust. 6 wyłączający zwolnienie od podatku VAT znalazł zastosowanie, wszystkie trzy wyżej wspomniane warunki muszą zostać spełnione łącznie. Niewystąpienie jednego z nich oznacza konieczność zastosowania zwolnienia przy sprzedaży używanych budynków, budowli i ich części.

W przedmiotowej sytuacji nie będzie miało zastosowania wyłączenie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 6 ustawy o VAT, ponieważ nie zostały spełnione przesłanki zawarte w tym przepisie - Wnioskodawca nie ponosił nakładów na ulepszenie budynku.

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym położone są budynki, rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ww. ustawy stanowiący, iż w przypadku dostawy budynków i budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Ponadto na mocy § 8 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.) zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku lub opodatkowane stawką podatku w wysokości 0%.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że zamiana przedmiotowej nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i powinna zostać udokumentowana fakturą VAT w części stanowiącej własność Wnioskodawcy tj. 5/8 wartości nieruchomości, będzie jednak korzystała ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 43 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT. Tym samym nie wystąpi obowiązek zapłaty podatku z tego tytułu.

W świetle ww. przepisów należy stwierdzić, iż Wnioskodawca nieprawidłowo uznał, iż sprzedaż nieruchomości w drodze zamiany nie wymaga wystawienia faktury VAT, gdyż jest wykonywana poza działalnością i podstawą jej udokumentowania jest akt notarialny. Jednakże prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym jest to czynność zwolniona z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku VAT.

Ad.3)

W myśl cytowanego powyżej art. art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W przepisie tym przyjęto zatem generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, iż definicja "świadczenia usług" ma charakter dopełniający definicję "dostawy towarów" i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Określeniem "usługi" w przepisach ustawy o VAT objęto obszerny krąg czynności, obejmujący swym zakresem zarówno czynności określone przez stosowne klasyfikacje statystyczne, jak i cały szereg innych świadczeń nie ujętych w tych klasyfikacjach. Świadczenie usług może mieć charakter czynny lub bierny, dlatego też świadczenie usług może polegać na zobowiązaniu się do powstrzymania się od dokonania czynności lub na tolerowaniu czynności lub sytuacji

Z przedstawionego w złożonym wniosku opisie stanu faktycznego wynika, że zgodnie z protokołem ustaleń w sprawie zamiany nieruchomości tytułem zwrotu poniesionych kosztów przemieszczenia prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej (przemieszczenia maszyn i urządzeń, adaptacja budynku wynikająca z prowadzonej działalności), Spółka dopłaciła Wnioskodawcy kwotę 150 000 zł w terminie 7 dni od daty zawarcia umowy notarialnej.

Uwzględniając okoliczności towarzyszące zwrotowi poniesionych kosztów (nie można ich uznać za odszkodowanie, ale za zwrot poniesionych wydatków) oraz fakt, że przedmiotowy zwrot wydatków wynika z umowy kształtującej stosunki między kontrahentami należy uznać, że zwrot ten będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z uwagi na fakt, że otrzymany przez Wnioskodawcę zwrot poniesionych wydatków może być uznany za świadczenie usług, czynność ta będzie potwierdzona fakturą VAT, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W świetle powyższego Wnioskodawca prawidłowo potwierdził otrzymanie kwoty 183 000 zł tytułem zwrotu poniesionych kosztów, wystawiając fakturę VAT w kwocie netto 150 000 zł oraz podatek VAT 33 000 zł.

Mając na uwadze wszystkie powyższe ustalenia, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie opodatkowania i udokumentowania czynności zamiany nieruchomości oraz zwrotu poniesionych kosztów w związku z tą zamianą, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia,.w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.