IBPP1/443-404/08/AZb

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2008 r. (data wpływu 5 marca 2008 r.), uzupełnionym pismem, które wpłynęło w dniu 9 maja 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanych premii pieniężnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 marca 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych. Wniosek został uzupełniony pismem, które wpłynęło w dniu 9 maja 2008 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Przedmiotem działania Wnioskodawcy jest sprzedaż detaliczna mięsa i wyrobów mięsnych. Towar handlowy Wnioskodawca zakupuje u wielu dostawców, współpraca ta ma charakter stały. Jeden z dostawców Wnioskodawcy - w nagrodę za dobrze układającą się współpracę i rozwój dalszych kontaktów - postanowił przyznać Wnioskodawcy premię pieniężną (bonus) z tytułu zakupu przez Wnioskodawcę w jego firmie wyrobów mięsnych i mięsa. Jednocześnie dostawca poprosił Wnioskodawcę o wystawienie noty księgowej w celu udokumentowania otrzymanej premii pieniężnej.

Kwestia otrzymania przez Wnioskodawcę premii pieniężnej od jednego z dostawców została uregulowana pisemną umową. Zgodnie z zapisem umowy dostawca przyznał Wnioskodawcy premię pieniężną za dokonane w jego firmie zakupy towaru. Wnioskodawca wskazał, że charakter wzajemnej współpracy jest stały - częstotliwość zakupów dokonywanych przez Wnioskodawcę w firmie kontrahenta jest bardzo wysoka - to jeden z głównych dostawców Wnioskodawcy. Zgodnie z zapisem umowy Wnioskodawcy przysługuje 2% premii od wartości netto dokonanych zakupów. Rozliczenie następuje co miesiąc, np. jeśli w miesiącu kwietniu Wnioskodawca dokona zakupów na kwotę 50 000,00 złotych netto to wówczas dostawca udziela Wnioskodawcy premii w wysokości 1 000,00 złotych (50 000,00 x 2%). Wnioskodawcy nie wiążą jednak żadne pułapy zrealizowanych obrotów tj. premia przysługuje Wnioskodawcy zawsze gdy dokona on zakupu. Nawet jednorazowy zakup na kwotę przykładowo 100,00 złotych w miesiącu pozwoli Wnioskodawcy uzyskać premię w wysokości 2,00 złotych (100,00 x 2%). Jeśli Wnioskodawca zdecyduje, że w danym miesiącu nie dokona żadnych zakupów u kontrahenta wówczas premia nie wystąpi, ale każdy zakup w kolejnym miesiącu stanowi podstawę do otrzymania premii. Niezależnie od wartości zrealizowanych przez Wnioskodawcę zakupów zawsze przysługuje mu premia w wysokości 2%. Fakt otrzymania premii pieniężnej Wnioskodawca dokumentuje notą księgową, którą wystawia na koniec miesiąca, kiedy znana jest już wartość dokonanych w danym miesiącu zakupów, która jest podstawą do wyliczenia premii. Premia nie jest powiązana z konkretnymi dostawami, ponieważ odnosi się do dokonanych zakupów z całego miesiąca.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia udokumentowania i opodatkowania podatkiem VAT zaistniałego zdarzenia gospodarczego. Kontrahent, powołując się na art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku VAT, uznał iż w związku z faktem, że nie ma prawa do odliczenia podatku VAT z faktury dokumentującej transakcję co do zasady niepodlegającą opodatkowaniu lub zwolnioną z podatku, należy udokumentować zaistniałe zdarzenie notą księgową.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy Wnioskodawca może uznać, że otrzymana przez niego premia pieniężna (bonus) za osiągnięcie określonego umownie pułapu zakupów nie jest usługą w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT, a zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i w związku z tym jej otrzymanie może udokumentować notą księgową.

Zdaniem Wnioskodawcy, opierając się na orzeczeniach sądowych, interpretacjach urzędowych, a także posiłkując się artykułami Biuletynów Informacyjnych Wydawnictwa Podatkowego GOFIN, osiągnięcie określonej umownie wielkości zakupów z danym sprzedawcą nie jest usługą w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem otrzymana przez Wnioskodawcę premia pieniężna za uzyskanie tego pułapu zakupów nie stanowi odpłatności (wynagrodzenia za świadczenie usług).

Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 maja 2007 r., sygn. akt III SA/WA 4080/06 usługa w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 6 ust. 1 Szóstej Dyrektywy VAT, to transakcja gospodarcza. Oznacza to, zdaniem Sądu, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Niezrealizowanie przez nabywcę określonego pułapu obrotów nie jest obwarowane żadną sankcją, czy jakąkolwiek odpowiedzialnością. Powołując się na powyższe argumenty Sąd uznał, że premie pieniężne, wypłacane w przypadku osiągnięcia określonego progu obrotów, nie są dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczenie usług.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca uważa, że udokumentowanie faktu otrzymania premii pieniężnej notą księgową będzie prawidłowe. Zdaniem Wnioskodawcy w opisanym przypadku nie ma świadczenia usługi, a zatem premia pieniężna jest bonusem a nie zapłatą za wykonanie usług. W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że premia nie podlega opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT), natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU jako klasyfikacji, o której mowa w art. 8 ust. 3 powoływanej ustawy o VAT. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe wypłaconych premii pieniężnych są uzależnione od wielu czynników, m.in. od ustalenia za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie.

W przypadkach gdy wypłacona premia pieniężna związana jest z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jako rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy - obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. Taka premia pieniężna ma bezpośredni wpływ na wartość dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości dostawy.

W praktyce występują również sytuacje, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Kwestia dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów nie została uregulowana przepisami prawa podatkowego, a więc również przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z definicją zawartą w słowniku języka polskiego (Słownik Języka Polskiego PWN pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1992): rabat - to zniżka, ustępstwo procentowe od ustalonych cen towaru, głównie na rzecz nabywców płacących gotówką, kupujących dużą ilość towaru jednorazowo lub w określonym czasie; skonto - to zniżka ceny towaru objętego sprzedażą kredytową albo ratalną, udzielona nabywcy płacącemu gotówką; opust - to zniżka ceny kupna, przyznawana nabywcy przez sprzedawcę (zwykle przy zakupach hurtowych); bonifikata - to zniżka od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż na mocy pisemnej umowy dostawca przyznał Wnioskodawcy premię pieniężną za dokonane w jego firmie zakupy towaru. Zgodnie z zapisem umowy Wnioskodawcy przysługuje 2% premii od wartości netto dokonanych zakupów. Rozliczenie następuje co miesiąc, np. jeśli w danym miesiącu Wnioskodawca dokona zakupów na kwotę 50 000,00 złotych netto to wówczas dostawca udziela Wnioskodawcy premii w wysokości 1 000,00 złotych (50 000,00 x 2%). Wnioskodawcy nie wiążą jednak żadne pułapy zrealizowanych obrotów tj. premia przysługuje Wnioskodawcy zawsze gdy dokona on zakupu. Nawet jednorazowy zakup na kwotę przykładowo 100,00 złotych w miesiącu pozwoli Wnioskodawcy uzyskać premię w wysokości 2,00 złotych (100,00 x 2%). Jeśli Wnioskodawca zdecyduje, że w danym miesiącu nie dokona żadnych zakupów u kontrahenta wówczas premia nie wystąpi, ale każdy zakup w kolejnym miesiącu stanowi podstawę do otrzymania premii. Niezależnie od wartości zrealizowanych przez Wnioskodawcę zakupów zawsze przysługuje mu premia w wysokości 2%. Premia nie jest powiązana z konkretnymi dostawami, ponieważ odnosi się do dokonanych zakupów z całego miesiąca.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, iż mamy do czynienia z rabatem, który jest określony% od obrotów zrealizowanych przez odbiorcę (od dokonanych zakupów) w danym okresie (miesiąc), czyli od konkretnej dostawy towarów. W opisanej sytuacji nie ma także znaczenia czy jest to jedna czy więcej transakcji w danym okresie. Przyznawany Wnioskodawcy rabat jest ustalany w stałej wysokości jako 2% obrotu z kontrahentem za dany miesiąc.

Udzielony przez kontrahenta dla Wnioskodawcy rabat ma zatem bezpośredni wpływ na wartość dostawy i prowadzi do obniżenia ceny. Łatwo jest zatem, z uwagi na stałe ustalenia (procent rabatu od obrotu), ustalić dokładnie o ile nastąpiło obniżenie ceny każdej jednostkowej transakcji udokumentowanej fakturą VAT, nawet jeżeli jest ich więcej niż jedna w okresie rozliczeniowym. Tym samym przyznany rabat potransakcyjny można przyporządkować do konkretnej dostawy.

W związku z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym oraz mając na uwadze powołane wyżej przepisy należy wskazać, iż rabaty przyznawane dla Wnioskodawcy winny być traktowane jako "udokumentowane, prawnie dopuszczalne i obowiązkowe rabaty", o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy, mimo, iż nie są związane z konkretną dostawą ale jednak mają bezpośredni wpływ na jej wartość.

Kontrahent, przyznający rabaty Wnioskodawcy, ma zatem prawo do zmniejszenia o ich wysokość obrotu a tym samym do obniżenia podstawy opodatkowania na podstawie wystawionej faktury korygującej zgodnie § 16 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2005 r. Nr 95, poz. 798). Otrzymanie przez kontrahenta potwierdzenia odbioru faktury korygującej stanowi podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym otrzymał to potwierdzenie (§ 16 ust. 4 rozporządzenia).

Wnioskodawca winien otrzymać od kontrahenta, który przyznał mu rabat (premię) fakturę korygującą i zmniejszyć podatek naliczony w rozliczeniu za miesiąc w którym tę fakturę otrzymał (§ 16 ust. 5 rozporządzenia).

W świetle powołanych powyżej przepisów oraz na podstawie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Ponadto należy podkreślić, iż powołany przez Wnioskodawcę wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 maja 2007 r., sygn. akt III SA/WA 4080/06 jest rozstrzygnięciem w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.