IBPP1/443-358/07/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana Michała P. przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2007 r. (data wpływu 18 października 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości skorygowania błędnego zapisu dokonanego za pomocą kasy rejestrującej - jest prawidłowe.

W dniu 18 października 2007 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości skorygowania błędnego zapisu dokonanego za pomocą kasy rejestrującej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność jednoosobową na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Jednym z rodzajów działalności jest handel galanterią skórzaną, artykułami skóropodobnymi. Firma jest czynnym podatnikiem VAT, w miejscach sprzedaży (sklepach) ww. artykułów znajdują się kasy fiskalne. Udokumentowanie sprzedaży tj. zaewidencjonowanie obrotu na kasie fiskalnej w przypadku zakupu towaru przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej lub rolnika ryczałtowego bądź wystawienie faktury, zgodnie z treścią zawieranych umów należy do obowiązków pracowników (ekspedientek), które z chwilą przyjęcia do pracy przechodzą w tym temacie stosowne szkolenia, w tym w zakresie obsługi kasy fiskalnej, zakończone oświadczeniem złożonym przez pracownika. Zakres cenowy sprzedawanego asortymentu waha się między 2 zł, a 450 zł za jednostkę. W godzinach otwarcia w sklepach z reguły panuje duży ruch. Jedna z nowo przyjętych osób w charakterze sprzedawcy, dokonała sprzedaży towaru dla osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, która następnie błędnie została zaewidencjonowała na kasie fiskalnej tzn. klientka zakupiła towar za cenę sprzedaży brutto 20,00 zł (dwadzieścia złotych). Pracownica ewidencjonując sprzedaż na kasie fiskalnej po wprowadzeniu 20, przez nieuwagę ponownie wprowadziła 20, a następnie zaakceptowała odpowiednim klawiszem obrót. Po powyższych operacjach cena na wydrukowanym paragonie dla klientki wykazała wartość 2.020,00 zł (dwa tysiące dwadzieścia złotych) brutto. Pracownica po tej operacji nie wiedziała czy to jej błąd, czy może kasy fiskalnej i w związku z tym bała się ponownie wystawić paragon na wartość tj. 20 zł brutto, a błędny paragon na wartość 2.020,00 zł przekazać księgowości do uwzględnienia w ewidencji zwrotów (pomyłek). Pracownica zdecydowała więc, że wyda klientce wydrukowany z błędną wartością paragon, ale po skreśleniu długopisem po prawej stronie (tylnej) 20, z nadzieją, że po tej czynności sprzedaż będzie prawidłowo udokumentowana tj. zgodnie z przepisami podatkowymi. W odniesieniu do asortymentu handlowego - w firmie brak towarów, których jednostkowa cena sprzedaży przewyższa wartość 450,00 zł (czterysta pięćdziesiąt złotych).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy księgowana sprzedaż (obrót) na podstawie miesięcznego raportu fiskalnego, zawierająca w sobie kwotę 2.020,00 zł brutto, w oparciu o złożone na powyższą okoliczność wyjaśnienie - oświadczenie pracownika, wiedząc że w naszej firmie brak towarów o cenie jednostkowej sprzedaży powyżej 450,00 zł może zostać skorygowana o błędnie zaewidencjonowaną wartość tj. 2.000,00 zł brutto (2.020,00 minus 20,00 zł), netto 1.639,34 zł, wartość podatku vat 360,66 zł (22%)

Zdaniem Wnioskodawcy, o ile korygowanie faktur VAT uregulowano zostało przepisami rozporządzenia w sprawie podatku VAT, to niestety brak jest jakichkolwiek przepisów dotyczących korekty obrotu zaewidencjonowanego w kasie fiskalnej. Brak regulacji prawnych nie może jednak pozbawiać podatnika możliwości korekty pomyłek, które są przecież nieuniknione w każdej działalności gospodarczej. Wręcz przeciwnie, sprzedawca ma obowiązek skorygowania popełnionych błędów, a wynika to z podstawowego obowiązku każdego podatnika, czyli rzetelnego prowadzenia ewidencji podatkowych, odzwierciedlających rzeczywiste operacje gospodarcze. Konstrukcja kasy rejestrującej nie pozwala na korektę danych zapisanych w pamięci fiskalnej, dlatego też korekta musi być dokonywana za pomocą innych urządzeń księgowych. Niestety, żadne przepisy nie określają, jakie to powinny być dokumenty. Jedyne wytyczne w tym zakresie to pismo Ministerstwa Finansów z dnia 10 stycznia 1994 r., nr PP7-7253/010/94, w którym zaleca się prowadzenie tzw. "ewidencji korekt", w której powinny być zapisywane wszelkie zdarzenia związane z korektą obrotu, takie jak: błędy kasjera, udzielone rabaty, zwroty towarów. Brak jest jednak jakiegokolwiek wzoru takiej ewidencji, dlatego też podatnicy prowadzą je w dowolnej formie. W firmie Wnioskodawcy ww. ewidencja zawiera dane: nazwisko (nazwę) podatnika, jego adres (siedzibę) oraz adres punktu sprzedaży, numer identyfikacji podatkowej, logo i numer kasy fiskalnej, numer paragonu, który podlega korekcie, nazwę towaru, przyczynę dokonania korekty wraz z datą jej dokonania, poprzednią wartość sprzedaży, stawki i kwoty podatku, aktualną (po korekcie) wartość sprzedaży, stawki i kwoty podatku. Do dzisiaj nierozstrzygnięta jest niestety wątpliwość, czy do skuteczności tej korekty niezbędny jest oryginał paragonu, który otrzymuje klient w momencie sprzedaży. Wnioskodawca ma świadomość, że urzędy skarbowe w większości stoją na stanowisku, iż tylko posiadanie przez sprzedawcę oryginału paragonu fiskalnego jest dowodem na to, iż doszło do rzeczywistej korekty tej sprzedaży. Zwracając bowiem oryginał paragonu sprzedawcy, klient poświadcza, że sprzedaż ta została anulowana całkowicie lub też w części (dotyczącej pewnych towarów). Paragony te, jako anulowane, powinny być opisane w "ewidencji korekt" z podaniem przyczyn tej korekty, a obrót z nich wynikający powinien być uwzględniony (in minus) w deklaracji VAT-7 za dany miesiąc. Zdaniem Wnioskodawcy, tak rygorystyczne stanowisko nie ma oparcia w przepisach (a właściwie w ich braku). Warto więc w tym miejscu przytoczyć interpretację Pierwszego Urzędu Skarbowego w Radomiu (US 24/1110/443/119/2004/IW z dnia 6 grudnia 2004 r.), która potwierdza bardziej liberalne stanowisko. Urząd Skarbowy stwierdził w niej m.in., iż: " (...) przepis art. 29 ust. 4 ustawy o podatku VAT nie uzależnia dopuszczalności pomniejszenia obrotu o kwoty odpowiadające wartości zwróconych towarów od posiadania przez podatnika oryginału paragonu z kasy fiskalnej potwierdzającego zakup towaru. Kupujący może dokonać zwrotu towaru sprzedawcy, przy czym fakt dokonania zwrotu winien zostać odnotowany przez sprzedawcę w prowadzonych przez niego urządzeniach księgowych. Podstawą do pomniejszenia obrotu bez wątpienia może być w takiej sytuacji oryginał paragonu z kasy fiskalnej. Należy tutaj wskazać, iż dowodzenie faktu zakupu towarów także na podstawie innych dokumentów nie stoi w sprzeczności z przepisami w tym zakresie obowiązującymi w podatku od towarów i usług (...). Uwzględnienie zwrotu towaru przez sprzedawcę i wykazanie w inny sposób niż okazanie paragonu bądź faktury jako dowodu potwierdzającego wcześniej zrealizowaną transakcję nie koliduje bowiem z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem sprzedawca przyjmując za udowodnione twierdzenie kupującego o nabyciu towaru może dokonać korekty obrotu na potrzeby podatku ze wskazaniem jaka wartość sprzedaży, odpowiadająca zwróconym towarom pomniejsza obrót, przede wszystkim na podstawie faktury bądź paragonu, ale także na podstawie innego dokumentu, potwierdzającego fakt uznania reklamacji, w którym zostanie wskazana wartość reklamowanego towaru". Ponadto art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) brzmi "jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem".

W związku z powyższym, w oparciu o:

Wnioskodawca twierdzi, że ma prawo do skorygowana sprzedaży, zaksięgowanej na podstawie miesięcznego raportu z kasy fiskalnej o wartość brutto = 2.000,00 zł (wartość netto = 1.639,34 zł, VAT = 360,66 zł).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Natomiast, w myśl art. 29 ust. 4 ww. ustawy, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Jednocześnie zgodnie z treścią art. 111 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Zasady prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących określono w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 4 lipca 2002 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące, oraz warunków stosowania tych kas przez podatników (Dz. U. Nr 108, poz. 948 z późn. zm.). Na podstawie § 5 ust. 1 pkt 1 tego rozporządzenia podatnicy prowadzący ewidencję przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani do dokonywania rejestracji każdej sprzedaży przy zastosowaniu kasy i dokonywania wydruku z każdej sprzedaży paragonu fiskalnego lub faktury VAT oraz wydawania oryginału wydrukowanego dokumentu nabywcy. Zatem w sytuacji, kiedy sprzedawca jest obowiązany do ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kas rejestrujących, dokumentem potwierdzającym fakt sprzedaży jest paragon fiskalny. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 13 ww. rozporządzenia paragon fiskalny jest to wydrukowany dla nabywcy przez kasę rejestrującą w momencie sprzedaży dokument fiskalny z dokonanej sprzedaży. Należy jednocześnie nadmienić, iż pamięć fiskalna kasy rejestrującej stanowi urządzenie umożliwiające trwały jednokrotny zapis danych dopuszczonych programem pracy kasy bez możliwości ich likwidacji oraz wielokrotny odczyt tych danych, które są nieusuwalne bez zniszczenia samego urządzenia (§ 1 pkt 9 ww. rozporządzenia).

W świetle przedstawionych unormowań prawnych, kasa rejestrująca, a w szczególności pamięć fiskalna kasy, zostały skonstruowane w sposób uniemożliwiający jakąkolwiek ingerencję podatnika (również podmiotów wykonujących serwis techniczny kas rejestrujących), co oznacza, że dane raz wprowadzone do kasy (transakcja zakończona wydrukowaniem paragonu) nie podlegają już modyfikacji. Korekta danej transakcji (treści paragonu fiskalnego) jest możliwa jedynie przed wydrukowaniem paragonu, czyli zapisaniem danych w pamięci fiskalnej.

Jednakże zakaz ingerencji w pamięć fiskalną nie oznacza zakazu korekty samej transakcji sprzedaży, gdyż to dokumentacja kasowa transakcji nie podlega korekcie, a nie sama transakcja sprzedaży (w istocie obowiązuje jedynie zakaz zmiany treści paragonu).

Wprawdzie obowiązujące przepisy prawa nie przewidują możliwości skorygowania sprzedaży i podatku należnego zaewidencjonowanego za pomocą kasy rejestrującej (tak jak jest to w przypadku faktur VAT), jednakże brak regulacji prawnych w tym zakresie, nie może pozbawić podatnika możliwości dokonania korekty, jeżeli możliwe jest wykazanie, że obrót z danej transakcji był inny niż kwota figurująca na paragonie. Zakaz zmiany treści paragonu jest jedynie warunkiem stosowania kas rejestrujących i nie może on zmieniać zasady wynikającej z ww. art. 29 ust. 1 i 4 ustawy o VAT, bowiem obrotem jest kwota rzeczywiście należna, a nie kwota figurująca na paragonie fiskalnym.

Skoro kasa rejestrująca nie pozwala na korektę danych zapisanych w pamięci fiskalnej (tj. po wydrukowaniu paragonu), to korekta taka powinna być dokonywana za pomocą innych urządzeń księgowych. W takim przypadku należałoby prowadzić tzw. ewidencję korekt, z której musi dokładnie wynikać kwota korekty sprzedaży i podatku należnego przypisana do konkretnego paragonu. Należy zaznaczyć, iż w prowadzonej ewidencji korekt powinny być zapisywane wszelkie zdarzenia związane z korektą obrotu. Ewidencja taka nie ma określonego wzoru, ale wskazane jest, aby zawierała co najmniej dane niezbędne do ustalenia przyczyn zaistniałej korekty, a zapisy w niej widniejące pozwalały na określenie prawidłowej kwoty obrotu i podatku należnego.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję korekt (zwrotów, pomyłek), w której wpisywane są wszelkie zdarzenia związane z dokonaną zmianą obrotu. Ewidencja ta zawiera dane takie jak: nazwisko (nazwę) podatnika, jego adres (siedzibę) oraz adres punktu sprzedaży, NIP, logo i numer kasy fiskalnej, numer paragonu, który podlega korekcie, nazwę towaru, przyczynę dokonania korekty wraz z datą jej dokonania, poprzednią wartość sprzedaży, stawki i kwoty podatku, aktualną (po korekcie) wartość sprzedaży, stawki i kwoty podatku.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której pomyłkowo zaewidencjonowano na kasie sprzedaż w kwocie 2020 zł zamiast 20 zł. Sprzedawca wydał nabywcy wydrukowany paragon z błędną kwotą sprzedaży dokonując na nim skreślenia długopisem i poprawy kwoty sprzedaży. Sprzedawca nie pozostawił zatem sobie dla celów dowodowych paragonu z błędnie naniesiona kwotą sprzedaży. Wnioskodawca oświadcza jednak, że zakres cenowy sprzedawanego asortymentu waha się między 2 zł, a 450 zł za jednostkę i brak jest w firmie towarów, których cena jednostkowa przewyższałaby wartość 450 zł.

W ocenie tut. organu, w przypadku zaistnienia powyższych zdarzeń, udokumentowanych wpisem do ewidencji korekt Wnioskodawcy przysługuje prawo do korekty obrotu i podatku należnego.

Należy bowiem podkreślić, iż oryginał paragonu nie jest jedynym dokumentem przesądzającym o stanie faktycznym, który znajduje odzwierciedlenie w rzeczywistości. Dowodzenie zaistnienia błędu, będącego podstawą dokonania korekty, na podstawie innych dokumentów aniżeli oryginał paragonu fiskalnego, nie stoi w sprzeczności z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa podatkowego. W tym przypadku, ciężar dowodu znajduje się po stronie podatnika, który w prowadzonej przez siebie dokumentacji powinien posiadać dowody potwierdzające stan rzeczywisty.

Mając na uwadze przywołane przepisy prawa podatkowego oraz stan faktyczny przedstawiony we wniosku, stwierdzić należy, że zgromadzenie przez Wnioskodawcę dowodów stanowiących dowód przeciwny do dowodu, jakim jest zapis z kasy rejestrującej, przy uwzględnieniu wyjątkowego charakteru zdarzeń, może stanowić podstawę do skorygowania obrotu i kwot podatku należnego.

Reasumując stwierdzić należy, że Wnioskodawcy w związku z zaistniałymi zdarzeniami opisanymi we wniosku, przysługuje uprawnienie do korekty sprzedaży i podatku należnego w razie braku paragonu, jednakże pod warunkiem, że zdarzenia te zostały udokumentowane wiarygodnymi dowodami. Zdarzenia powodujące korektę obrotu i podatku należnego, powinny zostać uwidocznione w odrębnej specjalnie w tym celu prowadzonej ewidencji korekt.

W związku z powyższym, stanowisko wyrażone przez Wnioskodawcę należało uznać za prawidłowe.

Na marginesie zaznacza się, że podanie przez Wnioskodawcę stanu faktycznego niezgodnego z rzeczywistością powoduje, że niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.