IBPP1/443-342/09/BM - Zwolnienie od VAT przy sprzedaży samochodu osobowego zaliczonego do środków trwałych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2009 r. (data wpływu 8 kwietnia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy Wnioskodawcy przysługuje zwolnienie od podatku VAT przy sprzedaży samochodu osobowego zaliczonego do środków trwałych i czy powstaje obowiązek dokonania korekty w związku z zamiarem jego sprzedaży - jest prawidłowe.

W dniu 8 kwietnia 2009 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy Wnioskodawcy przysługuje zwolnienie od podatku VAT przy sprzedaży samochodu osobowego zaliczonego do środków trwałych i czy powstaje obowiązek dokonania korekty w związku z zamiarem jego sprzedaży.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca ma zamiar sprzedać samochód osobowy, zaliczony przez niego do środków trwałych, zakupiony w marcu 2008 r. o wartości początkowej przekraczającej 15.000 zł. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do częściowego odliczania podatku w wysokości 60% nie więcej niż 6.000 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawcy przysługuje zwolnienie od podatku od towarów i usług i czy w związku z tym Wnioskodawca ma obowiązek dokonania korekty w ciągu 4 czy w ciągu 5 kolejnych lat.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ponieważ samochód jest uznawany za używany, Wnioskodawca dokonał częściowego odliczenia podatku. Przysługuje mu przy jego sprzedaży zwolnienie z podatku od towarów i usług, a korekty winien on dokonać w ciągu 4 lat, ponieważ przez okres jednego roku samochód używany był w związku ze sprzedażą opodatkowaną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). Natomiast przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Co do zasady, zgodnie z treścią art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie § 13 ust. 1 pkt 5, obowiązującego od dnia 1 grudnia 2008 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), zwalnia się od podatku dostawę samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, przez podatników, którym przy ich nabyciu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 3 i 5 ustawy, jeżeli te samochody i pojazdy są towarami używanymi w rozumieniu art. 43 ust. 2 ustawy.

Uznać należy więc, że powyższe zwolnienie zostało obwarowane spełnieniem dwóch przesłanek. Po pierwsze, prawem do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 3 ustawy, które przysługiwało podatnikowi przy nabyciu pojazdu. Po drugie - uznaniem pojazdu za towar używany w rozumieniu art. 43 ust. 2 ustawy.

Do dnia 30 listopada 2008 r. powyższa kwestia uregulowana była w § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.).

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej na fakturze lub kwoty podatku od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł (art. 86 ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 43 ust. 2 ww. ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca ma zamiar sprzedać samochód osobowy, zaliczony przez niego do środków trwałych, zakupiony w marcu 2008 r. o wartości początkowej przekraczającej 15.000 zł. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do częściowego odliczania podatku w wysokości 60% nie więcej niż 6.000 zł Przez okres jednego roku samochód używany był w związku ze sprzedażą opodatkowaną. Wnioskodawca uważa, że przysługuje mu przy jego sprzedaży zwolnienie z podatku od towarów i usług, a korekty winien on dokonać w ciągu 4 lat.

Reasumując, jeśli przedmiotowy samochód osobowy spełnia warunki uznania go za towar używany (bowiem okres jego używania wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tym towarem jak właściciel) i Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy jego nabyciu (w wysokości 60% nie więcej niż 6.000 zł), zatem dostawa ww. samochodu będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie ww. § 13 ust. 1 pkt 5, rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Poprzez zastosowanie zwolnienia z VAT przy dostawie towaru podatnik nie jest obciążony zapłatą podatku, nie może zatem korzystać z prawa do odliczenia przy jego nabyciu. Konieczność dokonania korekty jest więc wyrazem zachowania podstawowej cechy konstrukcyjnej podatku VAT, jaką jest jego neutralność dla podatnika. Stanowisko takie, znajduje także potwierdzenie w przepisach art. 184-192 Dyrektywy 2006/112/WE Rady Unii Europejskiej z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.), która obowiązuje od dnia 1 stycznia 2007 r. Zgodnie z art. 184 Dyrektywy wstępne odliczenie podlega korekcie, jeżeli jego kwota jest wyższa lub niższa od kwoty odliczenia przysługującej podatnikowi. Z kolei art. 185 ust. 1 stanowi, iż korekta jest dokonywana w szczególności, w przypadku gdy po złożeniu deklaracji VAT nastąpi zmiana czynników uwzględnianych przy określaniu kwoty odliczenia, na przykład w przypadku anulowania zakupów lub uzyskania obniżek ceny. Analogiczne rozwiązania, dotyczące korekt podatku naliczonego, obowiązywały w art. 20 Szóstej Dyrektywy Rady Unii Europejskiej z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC), która obowiązywała do dnia 31 grudnia 2006 r.

Obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego związanego z nabyciem środków trwałych, w przypadku zmiany ich przeznaczenia, tj. wykorzystywania ich w części do dokonywania czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług wynika z uregulowań zawartych w art. 91 ww. ustawy.

W myśl art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z ust. 3 powołanego artykułu, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Ponadto należy wskazać, iż ustawodawca ustalił również zasady postępowania w sytuacji, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towaru. I tak zgodnie z art. 91 ust. 4 i 5 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty.

Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 91 ust. 6 wskazanej ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

Natomiast zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ponadto, zgodnie z art. 91 ust. 7a-7d, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c (art. 91 ust. 7b).

Zgodnie z art. 91 ust. 7c ustawy o VAT, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Zgodnie z art. 91 ust. 7d ustawy o VAT, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Powołane przepisy dotyczą m.in. podatników, którzy wykorzystywali nabyty towar do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Sprzedaż przedmiotowego samochodu, jako towaru używanego, korzystająca ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, powoduje, iż dalsze jego wykorzystanie związane jest wyłącznie z czynnościami zwolnionymi (art. 91 ust. 6 pkt 2 ww. ustawy).

W przedmiotowej sprawie mamy zatem do czynienia z okolicznością, o której mowa w art. 91 ust. 7 i 7a ustawy.

Przepis ten adresowany jest bowiem do podatników, którzy wykorzystywali nabyty towar do wykonywania czynności opodatkowanych i nakazuje dokonać korekty również w przypadku, gdy odliczyli oni podatek naliczony w całości, a następnie na skutek sprzedaży zmieniło się jego przeznaczenie na związane z czynnościami zwolnionymi.

Stosownej korekty dokonuje się odpowiednio stosując art. 91 ust. 1-5 ustawy.

W przedmiotowej sprawie samochód osobowy, zakupiony w marcu 2008 r., został zaliczony przez Wnioskodawcę do środków trwałych, o wartości początkowej przekraczającej 15.000 zł. Przez okres jednego roku samochód używany był w związku ze sprzedażą opodatkowaną. Obecnie Wnioskodawca zamierza dokonać dostawy ww. samochodu, która będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie ww. § 13 ust. 1 pkt 5 ww. rozporządzenia.

Reasumując, stosownie do powołanych wyżej regulacji prawnych, w przypadku zbycia przedmiotowego samochodu z zastosowaniem zwolnienia od podatku, Wnioskodawca będzie zobowiązany skorygować podatek odliczony w momencie jego zakupu. Korekty należy dokonać za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi sprzedaż przedmiotowego samochodu, w odniesieniu do pozostałego okresu korekty, licząc począwszy od roku, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia.

Zatem w przedmiotowej sprawie, w związku ze sprzedażą ww. samochodu, konieczna będzie korekta odliczonego wcześniej podatku naliczonego, przy zastosowaniu przepisu art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym stosownej korekty, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, licząc od roku, w którym samochód został oddany do użytkowania. Roczna korekta dotyczy jednej piątej, kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu. Tak więc jeżeli zbycie ww. samochodu będzie miało miejsce w 2009 r., korekta dotyczyć będzie 4/5 wartości odliczonego podatku tj. 5 lat minus 1 rok (2008 r. kiedy samochód używany był w związku ze sprzedażą opodatkowaną), na co wskazuje przepis art. 91 ust. 2 cyt. ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku należało uznać za prawidłowe, z tym że korekty dokonuje się, jak wskazano powyżej nie w ciągu 4 lat lecz w wys. 4/5 wartości odliczonego podatku w rozliczeniu za okres, w którym nastąpi sprzedaż.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że interpretacja nie dotyczy zasadności odliczenia przez Wnioskodawcę podatku naliczonego z tytułu zakupu przedmiotowego samochodu w wysokości nie więcej niż 6.000 zł, gdyż kwestia ta nie była przedmiotem zapytania. Zgodnie z zapytaniem Wnioskodawcy, za przedmiot interpretacji przyjęto jedynie kwestię ustalenia czy Wnioskodawcy przysługuje zwolnienie od podatku VAT przy sprzedaży samochodu osobowego zaliczonego do środków trwałych i czy powstaje obowiązek dokonania korekty w związku z zamiarem jego sprzedaży.

Należy jednak zauważyć, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.