IBPP1/443-335/13/KJ - Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur wystawionych przez dealerów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2013 r. (data wpływu 8 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 lipca 2013 r. (data wpływu 10 lipca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur wystawionych przez Dealerów - jest prawidłowe.

W dniu 8 kwietnia 2013 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur wystawionych przez Dealerów.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 lipca 2013 r. (data wpływu 10 lipca 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 28 czerwca 2013 r. znak: IBPP1/443-335/13/KJ.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (lub Spółka) prowadzi na terytorium Polski działalność gospodarczą polegającą między innymi na dystrybucji samochodów osobowych i dostawczych oraz części zamiennych do nich. Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Odbiorcami sprzedawanych przez Wnioskodawcę samochodów oraz części zamiennych są głównie autoryzowani dealerzy samochodów (dalej: Dealerzy) współpracujący ze Spółką na podstawie umów dealerskich (dalej: Umowy Dealerskie) oraz umów serwisowych (dalej: Umowy Serwisowe). Dealerzy dokonują sprzedaży samochodów na rzecz ostatecznych nabywców - zarówno osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (sprzedaż detaliczna), jak i klientów instytucjonalnych (flotowych), a także zapewniają serwis gwarancyjny i pogwarancyjny pojazdów.

Wnioskodawca w ramach zawartych przez siebie Umów Dealerskich udziela Dealerom prawa do prowadzenia na Europejskim Obszarze Gospodarczym działalności w charakterze "Autoryzowanego Dealera". W szczególności, na podstawie Umów - Dealerskiej i Serwisowej, Dealerzy dokonują sprzedaży na obszarze Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz zapewniają serwis samochodów osobowych, które są dostarczane przez Spółkę.

Status "Autoryzowanego Dealera" wiąże się z zachowaniem określonych standardów i spełnieniem określonych procedur przez Dealera, które to standardy i procedury są gwarantem skutecznej promocji marki oraz budowania trwałych relacji z nabywcami pojazdów tej marki poprzez zapewnienie wysokiej jakości obsługi samej sprzedaży, jak i obsługi posprzedażnej (w formie serwisu). Dlatego też, na podstawie Umów Dealerskich Dealerzy zobowiązują się m.in. do przestrzegania standardów sprzedaży. W ramach przestrzegania standardów, na podstawie Umowy Dealerskiej Dealerzy zobowiązują się spełniać określone przez Spółkę wymagania dotyczące między innymi:

Na podstawie Umów Dealerskich i w celu ich prawidłowego wykonania Spółka i Dealerzy zawierają dodatkowe umowy (dalej: Dodatkowe Umowy), w których Spółka zobowiązuje się do partycypacji w kosztach dostosowywania punktów sprzedaży Dealerów do standardów wymaganych od Autoryzowanych Dealerów. Za przeprowadzenie określonych działań zmierzających do dostosowania istniejących punktów sprzedaży do standardów określonych w Umowie Dealerskiej oraz utrzymanie ich na wymaganym poziomie odpowiadają bezpośrednio Dealerzy. Podmioty te posiadają bowiem odpowiednie zasoby ludzkie i możliwości techniczne umożliwiające przeprowadzenie procesu dostosowania punktów sprzedaży do określonych standardów. Czynności wykonywane przez Dealerów w tym zakresie obejmują m.in.:

* koordynację ze Spółką wszelkich prac związanych z zachowaniem standardów określonych przez Spółkę,

* zakup oraz montaż nowych elementów identyfikacji zewnętrznej,

* koordynację ze Spółką wszystkich działań marketingowych, zgodnie ze standardami określonymi przez Spółkę,

* przygotowanie broszur informacyjnych, plakatów, banerów, ulotek informacyjnych i innych materiałów reklamowych zgodnie ze standardami określonymi przez Spółkę,

* przeprowadzenie zmian strukturalnych i architektonicznych punktów sprzedaży albo budowę/utworzenie nowych punktów sprzedaży zgodnie ze standardami określonymi przez Spółkę,

* zakup nowego wyposażenia punktów sprzedaży,

* dostosowanie punktów sprzedaży w zakresie ich identyfikacji wewnętrznej do wymogów określonych w Umowie Dealerskiej,

* zakup, instalacja oraz konfiguracja oprzyrządowania specjalnego w punkcie serwisowym,

* przeprowadzenie rekrutacji, zatrudnienie oraz zapewnienie szkoleń dla pracowników w celu spełnienia standardów określonych przez Spółkę.

Wynagrodzenie Dealerów w związku z podejmowaniem powyższych czynności w zakresie dostosowania punktów sprzedaży i punktów serwisowych określone zostało w Umowach Dodatkowych, innych niż Umowa Dealerska czy Umowa Serwisowa, przy czym wysokość tego wynagrodzenia określona została procentowo w odniesieniu do wydatków ponoszonych przez Dealera w celu przeprowadzenia procesu dostosowawczego i utrzymania wymaganych standardów. Wysokość wynagrodzenia Dealera z powyższych tytułów, tj. procent wydatków ponoszonych przez Dealera, będzie różny w stosunku do różnych kategorii ponoszonych wydatków, tj. wydatków i działań w zakresie identyfikacji wewnętrznej i zewnętrznej, wyposażenia punktu serwisowego w sprzęt specjalistyczny, zatrudniania i szkoleń pracowników.

Żadna z czynności wykonywanych przez Dealerów na rzecz Spółki w ramach dostosowywania punktów sprzedaży do określonych przez Spółkę standardów nie będzie się wiązać z nabyciem przez Spółkę wartości niematerialnych i prawnych, takich jak np. prawa do znaków towarowych czy know-how.

Wypłata powyższego wynagrodzenia na rzecz Dealerów następować będzie po zakończeniu prac związanych z dostosowywaniem punktów sprzedaży do wymaganych standardów (względnie po zakończeniu pewnych etapów tych prac), w oparciu o wcześniej zaakceptowany przez Spółkę i Dealera plan i harmonogram modernizacji punktu sprzedaży, po weryfikacji przez Spółkę realizacji wykonanych czynności oraz po przedstawieniu przez Dealera kopii faktur dotyczących realizacji prac, z potwierdzeniem ich zapłaty przez Dealera.

Zgodnie z postanowieniami umownymi, Dealerzy zobowiązani są wystawiać na rzecz Spółki faktury z tytułu wykonania czynności opisanych powyżej, przy czym należne Dealerom wynagrodzenie podwyższone zostanie o podatek należny VAT.

W uzupełnieniu Wnioskodawca poinformował, że:

1. Działalność dealera samochodowego polega w szczególności na sprzedaży samochodów oraz części zamiennych i akcesoriów do nich. Dealer jest, co do zasady, obowiązany także do zapewnienia obsługi serwisowej klientów - zarówno własnych jak i innych Dealerów Spółki.

Obsługa ta jest obsługą zarówno gwarancyjną i pogwarancyjną jak również bieżącą obsługą osób posiadających samochody.

Spółka zawiera z Dealerami umowy na podstawie których sprzedają oni samochody, których Spółka jest jedynym dystrybutorem na terenie Polski. Sprzedają oni również, na podstawie przedmiotowych umów, części i akcesoria samochodów a także zapewniają pełną obsługę zarówno gwarancyjną i pogwarancyjną, jak i bieżącą (związaną np. z przeglądami) na rzecz zarówno osób, które nabyły samochody (części, akcesoria) od nich jak i posiadaczy samochodów, którzy nabyli je z innych źródeł.

Każdy Dealer zawierający umowę dealerską ze Spółką musi dysponować odpowiednią infrastrukturą i zapleczem technicznym. W ramach porozumienia ze Spółką dealer zobowiązuje się ponadto do stosownego oznakowania punktów sprzedaży (salonów dealerskich).

Umowy dodatkowe, które są przedmiotem wniosku, dotyczą właśnie kwestii dostosowania salonów dealerskich do konkretnych wymogów Wnioskodawcy.

Osoba, która zawiera umowę dealerską ze Spółką najczęściej bowiem dysponuje już salonem (pomieszczeniem) o stosownej powierzchni, z pewną infrastrukturą techniczną umożliwiającą ekspozycję i prezentację samochodów. Przy wykorzystaniu takiego salonu, co do zasady, samochody (a także części i akcesoria) mogą być przez Dealera oferowane i sprzedawane.

Spółka oczekuje jednak więcej. Salony muszą zostać dostosowane do standardu estetycznego i kolorystycznego oczekiwanego przez Spółkę, muszą zostać wyposażone w konkretne elementy identyfikacji zewnętrznej wskazujące w sposób widoczny a także jednoznaczny i precyzyjny, że salon ów oferuje samochody marki X. W niektórych przypadkach salony muszą zostać przebudowane według standardów oczekiwanych przez Spółkę; nierzadko oznacza to konieczność znacznego powiększenia pomieszczeń.

Ponadto Spółka żąda wyposażenia salonów w stosowne oprzyrządowanie umożliwiające obsługę samochodów (także o charakterze obsługi technicznej), jak również w elementy identyfikacji zewnętrznej i wewnętrznej oraz materiały reklamowe i informacyjne. Wreszcie Spółka oczekuje zatrudnienia i wyszkolenia pracowników Dealera w celu spełnienia standardów określonych przez Spółkę.

W konsekwencji oznacza to, że:

* Dealer najczęściej dysponuje salonem, w którym może prowadzić działalność polegającą na sprzedaży samochodów,

* jednakże Spółka żąda od Dealera dokonania zabudowania/przebudowania/adaptacji salonu w sposób oczekiwany przez Spółkę w zakresie zarówno technicznym jak i estetycznym tak aby samochody marki X mogłyby być w tym salonie we właściwy (czyli pożądany przez Spółkę) sposób eksponowane i sprzedawane.

Wnioskodawca, wyłączny dystrybutor na rynku polskim samochodów marki X, sprzedaje samochody niemal wyłącznie za pośrednictwem Dealerów (wyjątkiem są kontrakty flotowe). Oznacza to w istocie rzeczy, że Wnioskodawca komunikuje się z rynkiem (potencjalnym nabywcą) przede wszystkim za pośrednictwem Dealerów i ich salonów. Klient wchodzący do salonu Dealera wchodzi w istocie rzeczy, we własnej percepcji, do salonu Wnioskodawcy. Dlatego estetyka salonów, właściwe wyposażenie, właściwa ekspozycja samochodów, stosownie wyszkoleni sprzedawcy tworzą w rzeczywistości wizerunek Wnioskodawcy.

To zaś przekłada się wprost na sprzedaż. Zważywszy na to, że sprzedaż dokonywana przez Dealerów jest podstawowym strumieniem sprzedaży samochodów marki X, im więcej samochodów (części i akcesoriów) zostanie sprzedana przez Dealera tym więcej samochodów (części i akcesoriów) zostanie sprzedana przez Spółkę. Skoro bowiem Dealerzy sprzedają wyłącznie samochody nabyte od Spółki to relacja między ilością samochodów sprzedanych przez Dealera i ilością samochodów sprzedanych przez Spółkę wydaje się oczywista, bezpośrednia i automatyczna.

Drugim efektem omawianych czynności jest tworzenie właściwego wizerunku marki X wśród kupujących i potencjalnych klientów. Właściwa ekspozycja, wystarczająca powierzchnia salonu dla prezentacji odpowiedniej ilości modeli, dobry i estetyczny wygląd salonu etc. ma na celu stworzenie właściwego wizerunku marki X zarówno wśród kupujących jak i tych, którzy mogą być zainteresowani nabyciem samochodu w przyszłości.

W konsekwencji więc na podstawie Umowy Dodatkowej Dealer nie tyle przystosowuje swój punkt sprzedaży do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży samochodów (bo w istocie rzeczy w większości przypadków takim punktem już dysponuje) ile dokonuje przebudowy/adaptacji etc. na wyraźne żądanie Spółki, w zakresie żądanym przez Spółkę. Istotą tego wymogu jest bowiem to, że to Dealer jest podmiotem, przez którego oferowane są na rynku polskim samochody marki X.

Innymi słowy korzyścią Spółki jest stworzenie sieci salonów dealerskich modeli marki X utrzymanych w tym samym standardzie, zapewniających te same warunki sprzedaży i obsługi klientów. Zapewnienie owej jednolitej sieci sprzedaży jest niezbędne dla prowadzenia działalności polegającej na sprzedaży samochodów marki X. Ponieważ Spółka jest wyłącznym dystrybutorem samochodów marki X w związku z tym jej korzyścią bezpośrednią przedmiotowych działań jest zapewnienie, de facto, sieci dystrybucji sprowadzanych przez nią samochodów marki X (a także części zamiennych i akcesoriów).

Tym samym Spółka kupuje od Dealera usługę (nie - towar), polegającą na dostosowaniu (także przebudowie/adaptacji etc.) salonu sprzedaży Dealera do standardów i wymogów Spółki albowiem to dzięki sieci salonów dealerskich Spółka może oferować na rynku polskim samochody marki X. Usługa ta obejmuje więc przede wszystkim świadczenia mające na celu promocję i tworzenie dobrego wizerunku produktów marki X w określonej przestrzeni.

2. W ocenie Spółki nazwa usługi (nie - towaru) na fakturze jest okolicznością pozbawioną w sprawie znaczenia. Spółka nie zakłada bowiem, że jest to usługa opodatkowana stawką obniżoną lub podlegającą zwolnieniu przedmiotowemu. W takich przypadkach dokładne określenie usługi (czasem także przez odniesienie się do kodu PKWiU) byłoby istotne. W przypadku usług opodatkowanych stawką podstawową, dla których nie ma żadnych reguł szczególnych (takich jak szczególny moment powstania obowiązku podatkowego) sama nazwa usługi wydaje się pozbawiona znaczenia.

Spółka uważa, że wystarczający mógłby być np. opis odnoszący się do Umowy Dodatkowej względnie bardziej rozbudowany opis podkreślający funkcje przedmiotowego świadczenia (np. odniesienie się do budowy wizerunku firmy lub samochodów marki X).

Powyższe oznacza, że w bezpośrednim interesie Spółki jest pozyskanie przez Dealera zamówień. To zaś oznacza, że właściwe wyposażenie salonu, właściwa powierzchnia i ekspozycja samochodów, właściwe przeszkolenie sprzedawców skutkuje (winno skutkować) zwiększeniem sprzedaży Dealera i - przede wszystkim - Spółki. Biorąc pod uwagę fakt, że salony dealerskie są siecią sprzedaży samochodów marki X sprowadzanych przez Spółkę koszt usług wynikających z Umów Dodatkowych opisanych we wniosku jest ponoszony w celu sprzedaży przez Spółkę samochodów.

Tym samym podatek naliczony z wystawianych przez Dealerów faktur jest związany ze sprzedażą opodatkowaną Spółki (sprzedażą samochodów, części i akcesoriów na rzecz Dealerów). Nie ma przy tym znaczenia, na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, czy związek ten ma charakter związku bezpośredniego czy pośredniego. Istotne jest jedynie istnienie związku takich zakupów ze sprzedażą opodatkowaną.

W ocenie Spółki istnienie takiego związku jest w omawianym przypadku niewątpliwe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur wystawionych przez Dealerów dla udokumentowania czynności opisanych w stanie faktycznym.

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach wystawionych przez Dealerów z tytułu wykonania przez nich wszelkich czynności zmierzających do dostosowania punktów sprzedaży Dealerów do standardów określonych przez Wnioskodawcę.

Po pierwsze, czynności Dealerów w ramach dostosowania ich punktów sprzedaży do wymagań stworzonych przez Spółkę dokonywane są w zamian za wynagrodzenie i wiążą się z powstaniem korzyści po stronie Spółki. Są to więc czynności, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Po drugie, nabycie przez Wnioskodawcę przedmiotowych usług dokonywane jest bezpośrednio w związku z prowadzeniem przez Spółkę działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. w związku ze sprzedażą pojazdów marki X oraz części zamiennych do nich. Zakup usług związanych z zapewnieniem wysokiego standardu obsługi klientów jest więc związany z czynnościami opodatkowanymi Spółki, co uprawnia ją do odliczenia podatku VAT na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Czynności wykonywane przez Dealerów na rzecz Spółki

W ocenie Wnioskodawcy, czynności wykonywane przez Dealerów w ramach dostosowania istniejących punktów sprzedaży do standardów wymaganych dla Autoryzowanego Dealera Pojazdów, za wynagrodzeniem należnym od Spółki, stanowią świadczenie przez tych Dealerów usług na rzecz Spółki.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, pod pojęciem świadczenia usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

* przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej,

* zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,

* świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, pojęcie "świadczenie usług" ma bardzo szeroki zakres, gdyż obejmuje każde świadczenie nie będące dostawą towarów w rozumieniu ustawy o VAT. Czynności wykonywane przez Dealerów, które Spółka zobowiązuje się wynagrodzić za pomocą określonej przez strony odpłatności skutkują niewątpliwie istotnymi korzyściami po stronie Spółki. Do Dealerów należy bowiem sprzedaż pojazdów oraz części zamiennych na rzecz odbiorców ostatecznych i związane z tym możliwości promowania marki X oraz kształtowania wizerunku tej marki poprzez spełnienie określonych standardów w zakresie wyglądu i wyposażenia punktu sprzedaży, zapewnienie wykwalifikowanego, profesjonalnego personelu, a także eksponowanie oznakowania X.

W ocenie Spółki, budowa wizerunku marki X poprzez wskazane działania wykonywane przez Dealerów, jako przynosząca Spółce korzyść w postaci możliwości zwiększenia sprzedaży zarówno samych pojazdów, jak i części zamiennych, stanowi świadczenie usług na rzecz Spółki, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Związek nabywanych usług z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Spółkę.

Z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, iż "w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego". Zasada wyrażona w tym przepisie realizuje podstawową cechę podatku VAT, tj. jego neutralność dla przedsiębiorcy, dla którego uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego VAT jest podstawowym prawem. Podatnik może skorzystać z tego prawa w każdej sytuacji, o ile dokonał zakupu towarów bądź usług w związku z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych VAT.

Z zacytowanego przepisu wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku VAT w przypadku, gdy dokonywane przez nich zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi dokonywanymi przez podatnika, tzn. takimi, których następstwem jest zaistnienie podatku należnego VAT.

Zasada ta ulega ograniczeniu w pewnych sytuacjach wyliczonych w art. 88 ustawy o VAT, który zawiera katalog przypadków, w których wyłączona została możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z nabytymi towarami i usługami. Jednakże, żadna z tych sytuacji nie wystąpi w opisanym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym.

Dlatego też istnienie prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur wystawionych przez Dealerów w celu udokumentowania czynności związanych z dostosowaniem punktów sprzedaży do standardów wymaganych przez Spółkę, należy rozważać jedynie pod kątem spełnienia pozytywnej przesłanki dającej prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, jaką jest związek zakupów z czynnościami opodatkowanymi, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Dealerzy, na podstawie Umów Dealerskich i Umów Serwisowych zawieranych ze Spółką, nabywają od Spółki samochody osobowe i dostawcze oraz części zamienne. Czynności wykonywane w tym zakresie przez Spółkę, jako dostawcę pojazdów i części zamiennych, stanowią opodatkowaną podatkiem VAT dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie Dealerzy biorą na siebie szereg obowiązków, w tym obowiązki w zakresie sprzedaży pojazdów, jak i obowiązek zapewnienia serwisu gwarancyjnego i pogwarancyjnego pojazdów marki X z wykorzystaniem części zamiennych dostarczanych przez Spółkę. W ramach Umów Dealerskich i Umów Serwisowych Dealerzy zobowiązują się również do przestrzegania określonych standardów wymaganych od Autoryzowanego Dealera, które to standardy w założeniu mają pełnić następujące funkcje:

* wspierać sprzedaż pojazdów marki X poprzez promocję tej marki (np. poprzez odpowiednią wizualizację oznakowania, zapewnienie schludnych warunków technicznych w pomieszczeniach punktu sprzedaży, zapewnienie odpowiedniej prezentacji materiałów reklamowych, etc.),

* wspierać sprzedaż pojazdów poprzez zapewnienie, że obsługa klienta będzie się odbywała w warunkach pozwalających klientowi uzyskać w pełni satysfakcjonujące go, rzetelne informacje,

* wspierać budowanie trwałych relacji z klientami, co prowadzić będzie do zwiększenia sprzedaży części zamiennych, jak i samych pojazdów, poprzez sprawny i efektywny serwis gwarancyjny i pogwarancyjny pojazdów.

Kontakt nabywcy samochodu z marką i samymi samochodami odbywa się bowiem zawsze za pośrednictwem punktów sprzedaży - a zatem za pośrednictwem Dealerów. Zachowanie odpowiednich, określonych przez Spółkę standardów informacji i obsługi, sposobu eksponowania samochodów i materiałów reklamowych i informacyjnych w punktach sprzedaży ma więc dla Spółki znaczenie o fundamentalnym charakterze - to bowiem ma znaczący wpływ na ilość sprzedawanych przez Spółkę samochodów i części zamiennych.

Istnieje więc oczywisty związek pomiędzy czynnościami wykonywanymi przez Dealerów na rzecz Spółki a sprzedażą opodatkowaną Spółki. Wnioskodawca, jako dostawca samochodów osobowych, dostawczych oraz części zamiennych do nich, dążąc do rozwoju własnej działalności gospodarczej, szczególnie dużą wagę przywiązuje do promocji marki, zwiększania satysfakcji klientów, usprawniania obsługi przedsprzedażowej i posprzedażowej, a także rozwijania i ulepszania percepcji marki X. W tym celu Spółka określa standardy, w oparciu o które winien działać Autoryzowany Dealer, i które mogą przyczynić się do zwiększenia sprzedaży samochodów i części zamiennych zarówno po stronie Dealerów, jak i Spółki.

Proces dostosowywania punktów sprzedaży do standardów określonych przez Spółkę ma się przełożyć na wykreowanie silnej i rozpoznawalnej marki X, kojarzonej z produktami o wysokiej jakości, a także na wzrost zadowolenia klientów zarówno z obsługi przedsprzedażowej, jak i posprzedażowej. Utrzymywanie odpowiedniego poziomu jakości punktów sprzedaży oraz obsługi klienckiej ma bezpośredni wpływ na poziom obrotów realizowanych przez Dealerów z tytułu prowadzenia ich działalności gospodarczej, a tym samym również na wysokość zakupów towarów dokonywanych od Spółki. Działania te mają więc na celu zwiększenie obrotów uzyskiwanych przez Spółkę. Jest bowiem oczywisty i bezpośredni związek pomiędzy wysokością obrotów realizowanych przez Dealerów oraz wysokością obrotów Spółki - wzrost lub spadek tych pierwszych znajduje stosowne odzwierciedlenie we wzroście lub spadku tych drugich. Wszelkie negatywne zjawiska wpływające na poziom sprzedaży Dealerów skutkują bowiem redukcją sprzedaży opodatkowanej VAT po stronie Spółki.

Tym samym, całokształt działań Dealerów, ukierunkowanych na dostosowanie punktów sprzedaży do standardów właściwych dla Autoryzowanego Dealera, ma efektywnie na celu zwiększenie dokonywanej przez Spółkę sprzedaży pojazdów marki X i części zamiennych do tych pojazdów, zwiększenie rozpoznawalności tej marki oraz budowę trwałych relacji z ostatecznymi nabywcami pojazdów. Czynności wykonywane przez Dealerów mają więc związek z wykonywanymi przez Spółkę czynnościami opodatkowanymi, jakimi są dostawy pojazdów i części zamiennych - mają one bowiem wpływać na wzrost obrotów realizowanych przez Spółkę z tego tytułu.

Prawo do odliczenia podatku VAT przez Spółkę z faktur wystawianych przez Dealerów stanowi przy tym realizację zasady neutralności podatku VAT, wielokrotnie podkreślanej w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: Trybunał). Zasada ta stanowi, by przedsiębiorca prowadzący działalność opodatkowaną nie ponosił kosztu nieodliczalnego podatku VAT, gdyż docelowo ma on obciążać ostatecznego konsumenta towarów bądź usług (np. wyrok Trybunału w sprawie C-268/83 Rompelman).

Powyższa zasada dotyczy nie tylko wydatków bezpośrednio związanych z czynnościami opodatkowanymi, np. zakupu towarów w celu ich odprzedaży, lecz również zakupów towarów i usług, które wprost nie przekładają się na sprzedaż opodatkowaną, lecz są elementem prowadzonej przez podatnika działalności. Jak wskazuje orzecznictwo polskich sądów administracyjnych "wystarczające jest ustalenie istnienia związku pośredniego, byleby w końcowym rozrachunku można było stwierdzić jakiekolwiek przełożenie dokonanych zakupów na sprzedaż opodatkowaną np. w postaci chociażby intensyfikacji działalności opodatkowanej danego podmiotu" (por. prawomocny wyrok WSA w Krakowie w z 17 września 2010 r., sygn. I SA/Kr 1087/10).

W związku z powyższym, zakup opisanych usług od Dealerów będzie wiązał się z powstaniem po stronie Spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT wykazanego na fakturach wystawionych przez Dealerów. W analizowanej sytuacji spełnione są bowiem przesłanki warunkujące możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego wymienione w ustawie o VAT, tj.:

i. czynności wykonywane przez Dealerów na rzecz Spółki za wynagrodzeniem stanowią usługi, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT,

ii. jak tego wymaga art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, nabycie usług przez Spółkę jest związane z czynnościami opodatkowanymi Spółki polegającymi na dostawie samochodów i części zamiennych na rzecz Dealerów, oraz

iii. nie występują w tym przypadku sytuacje wymienione w art. 88 ustawy o VAT, w odniesieniu do których ustawodawca pozbawił podatników prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a tej ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Powyższe regulacje wskazują, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył więc podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika zatem, iż dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością, przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary lub usługi służą np. dalszej odsprzedaży lub też są niezbędne do wytworzenia towarów lub wykonania usług będących przedmiotem sprzedaży. Bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa - mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami.

Aby jednak można było wskazać, iż określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do obrotu osiąganego przez podatnika, np. poprzez odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości.

Według art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Aby zatem stwierdzić czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego należy ocenić, czy pomiędzy Wnioskodawcą a Dealerami doszło do świadczenia usług.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca, zarejestrowany czynny podatnik VAT, prowadzi na terytorium Polski działalność gospodarczą polegającą między innymi na dystrybucji samochodów osobowych i dostawczych oraz części zamiennych do nich.

Odbiorcami sprzedawanych przez Wnioskodawcę samochodów oraz części zamiennych są głównie Dealerzy współpracujący ze Spółką na podstawie Umów Dealerskich oraz Umów Serwisowych. Dealerzy dokonują sprzedaży samochodów na rzecz ostatecznych nabywców - zarówno osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (sprzedaż detaliczna), jak i klientów instytucjonalnych (flotowych), a także zapewniają serwis gwarancyjny i pogwarancyjny pojazdów.

Wnioskodawca w ramach zawartych przez siebie Umów Dealerskich udziela Dealerom prawa do prowadzenia na Europejskim Obszarze Gospodarczym działalności w charakterze "Autoryzowanego Dealera". W szczególności, na podstawie Umów - Dealerskiej i Serwisowej, Dealerzy dokonują sprzedaży na obszarze Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz zapewniają serwis samochodów osobowych marki X, które są dostarczane przez Spółkę.

Status "Autoryzowanego Dealera" wiąże się z zachowaniem określonych standardów i spełnieniem określonych procedur przez Dealera, które to standardy i procedury są gwarantem skutecznej promocji marki X oraz budowania trwałych relacji z nabywcami pojazdów tej marki poprzez zapewnienie wysokiej jakości obsługi samej sprzedaży, jak i obsługi posprzedażnej (w formie serwisu). Dlatego też, na podstawie Umów Dealerskich Dealerzy zobowiązują się m.in. do przestrzegania standardów sprzedaży pojazdów. Na podstawie Umów Dealerskich i w celu ich prawidłowego wykonania Spółka i Dealerzy zawierają Dodatkowe Umowy, które dotyczą właśnie kwestii dostosowania salonów dealerskich do konkretnych wymogów Wnioskodawcy. Salony muszą zostać dostosowane do standardu estetycznego i kolorystycznego oczekiwanego przez Spółkę, muszą zostać wyposażone w konkretne elementy identyfikacji zewnętrznej wskazujące w sposób widoczny a także jednoznaczny i precyzyjny, że salon ów oferuje samochody marki X. W niektórych przypadkach salony muszą zostać przebudowane według standardów oczekiwanych przez Spółkę; nierzadko oznacza to konieczność znacznego powiększenia pomieszczeń. Ponadto Spółka żąda wyposażenia salonów w stosowne oprzyrządowanie umożliwiające obsługę samochodów (także o charakterze obsługi technicznej), jak również w elementy identyfikacji zewnętrznej i wewnętrznej oraz materiały reklamowe i informacyjne. Wreszcie Spółka oczekuje zatrudnienia i wyszkolenia pracowników Dealera w celu spełnienia standardów określonych przez Spółkę.

W konsekwencji oznacza to, że:

* Dealer najczęściej dysponuje salonem, w którym może prowadzić działalność polegającą na sprzedaży samochodów,

* jednakże Spółka żąda od Dealera dokonania zabudowania/przebudowania/adaptacji salonu w sposób oczekiwany przez Spółkę w zakresie zarówno technicznym jak i estetycznym tak aby samochody marki X mogłyby być w tym salonie we właściwy (czyli pożądany przez Spółkę) sposób eksponowane i sprzedawane.

Wynagrodzenie Dealerów w związku z podejmowaniem powyższych czynności w zakresie dostosowania punktów sprzedaży i punktów serwisowych określone zostało w Umowach Dodatkowych, innych niż Umowa Dealerska czy Umowa Serwisowa, przy czym wysokość tego wynagrodzenia określona została procentowo w odniesieniu do wydatków ponoszonych przez Dealera w celu przeprowadzenia procesu dostosowawczego i utrzymania wymaganych standardów. Wysokość wynagrodzenia Dealera z powyższych tytułów, tj. procent wydatków ponoszonych przez Dealera, będzie różny w stosunku do różnych kategorii ponoszonych wydatków, tj. wydatków i działań w zakresie identyfikacji wewnętrznej i zewnętrznej, wyposażenia punktu serwisowego w sprzęt specjalistyczny, zatrudniania i szkoleń pracowników.

Jak Wnioskodawca podał, sprzedaje on samochody niemal wyłącznie za pośrednictwem Dealerów (wyjątkiem są kontrakty flotowe). Oznacza to w istocie rzeczy, że komunikuje się z rynkiem (potencjalnym nabywcą) przede wszystkim za pośrednictwem Dealerów i ich salonów. Klient wchodzący do salonu Dealera wchodzi w istocie rzeczy, we własnej percepcji, do salonu Wnioskodawcy. Dlatego estetyka salonów, właściwe wyposażenie, właściwa ekspozycja samochodów, stosownie wyszkoleni sprzedawcy tworzą w rzeczywistości wizerunek Wnioskodawcy. To zaś przekłada się wprost na sprzedaż. Zważywszy na to, że sprzedaż dokonywana przez Dealerów jest podstawowym strumieniem sprzedaży samochodów marki X, im więcej samochodów (części i akcesoriów) zostanie sprzedana przez Dealera tym więcej samochodów (części i akcesoriów) zostanie sprzedana przez Spółkę. Skoro bowiem Dealerzy sprzedają wyłącznie samochody nabyte od Spółki to relacja między ilością samochodów sprzedanych przez Dealera i ilością samochodów sprzedanych przez Spółkę wydaje się oczywista, bezpośrednia i automatyczna.

Drugim efektem omawianych czynności jest tworzenie właściwego wizerunku marki X wśród kupujących i potencjalnych klientów. Właściwa ekspozycja, wystarczająca powierzchnia salonu dla prezentacji odpowiedniej ilości modeli, dobry i estetyczny wygląd salonu etc. ma na celu stworzenie właściwego wizerunku marki X zarówno wśród kupujących jak i tych, którzy mogą być zainteresowani nabyciem samochodu w przyszłości.

Ponadto Wnioskodawca podał, iż żadna z czynności wykonywanych przez Dealerów na rzecz Spółki w ramach dostosowywania punktów sprzedaży do określonych przez Spółkę standardów nie będzie się wiązać z nabyciem przez Spółkę wartości niematerialnych i prawnych, takich jak np. prawa do znaków towarowych czy know-how. Wypłata powyższego wynagrodzenia na rzecz Dealerów następować będzie po zakończeniu prac związanych z dostosowywaniem punktów sprzedaży do wymaganych standardów (względnie po zakończeniu pewnych etapów tych prac), w oparciu o wcześniej zaakceptowany przez Spółkę i Dealera plan i harmonogram modernizacji punktu sprzedaży, po weryfikacji przez Spółkę realizacji wykonanych czynności oraz po przedstawieniu przez Dealera kopii faktur dotyczących realizacji prac, z potwierdzeniem ich zapłaty przez Dealera. Zgodnie z postanowieniami umownymi, Dealerzy zobowiązani są wystawiać na rzecz Spółki faktury z tytułu wykonania czynności opisanych powyżej, przy czym należne Dealerom wynagrodzenie podwyższone zostanie o podatek należny VAT.

Spółka kupuje od Dealera usługę polegającą na dostosowaniu (także przebudowie/adaptacji etc.) salonu sprzedaży Dealera do standardów i wymogów Spółki albowiem to dzięki sieci salonów dealerskich Spółka może oferować na rynku polskim samochody marki X. Usługa ta obejmuje więc przede wszystkim świadczenia mające na celu promocję i tworzenie dobrego wizerunku produktów marki X w określonej przestrzeni.

Odnosząc przedstawione wyżej zdarzenie przyszłe do powołanych w sprawie przepisów prawa stwierdzić należy, iż czynności wykonywane przez Dealerów na rzecz Wnioskodawcy, na podstawie umów dodatkowych stanowią świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT za wynagrodzeniem, które dokumentowane jest poprzez wystawienie przez Dealera faktury VAT z podatkiem należnym. Na podstawie Umowy Dodatkowej Dealer nie tyle przystosowuje bowiem swój punkt sprzedaży do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży samochodów, ile dokonuje przebudowy/adaptacji etc. na wyraźne żądanie Spółki i w zakresie żądanym przez Spółkę, zatem świadczy na rzecz Wnioskodawcy usługę.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z zawartymi z Dealerami umowami dodatkowymi dotyczącymi dostosowania salonów dealerskich do konkretnych wymogów Wnioskodawcy, gdyż wydatki te związane są z dokonywaną przez Wnioskodawcę na rzecz Dealerów opodatkowaną sprzedażą samochodów, części i akcesoriów. Należy bowiem zgodzić się z Wnioskodawcą, iż proces dostosowywania punktów sprzedaży do określonych przez Niego standardów ma się przełożyć na wykreowanie silnej i rozpoznawalnej marki X, kojarzonej z produktami o wysokiej jakości, a także na wzrost zadowolenia klientów zarówno z obsługi przedsprzedażowej, jak i posprzedażowej. Utrzymywanie odpowiedniego poziomu jakości punktów sprzedaży oraz obsługi klienckiej ma bezpośredni wpływ na poziom obrotów realizowanych przez Dealerów z tytułu prowadzenia ich działalności gospodarczej, a tym samym również na wysokość zakupów towarów dokonywanych od Wnioskodawcy. Działania te mają więc na celu zwiększenie obrotów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę.

Zatem w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z pośrednim związkiem pomiędzy wydatkami a opodatkowanym obrotem Wnioskodawcy (opodatkowaną sprzedażą przez Spółkę samochodów, części i akcesoriów na rzecz Dealerów), ponieważ w istocie poniesione przez Wnioskodawcę wydatki wpływają na ogólne funkcjonowanie Spółki jako całości, przyczyniają się do generowania obrotów opodatkowanych podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.