IBPP1/443-330/08/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 18 lutego 2008 r. (data wpływu 25 lutego 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 maja 2008 r. (data wpływu 2 czerwca 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 lutego 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 maja 2008 r. (data wpływu 2 czerwca 2008 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 13 maja 2008 r. nr IBPP1/443-330/08/MS

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W lutym 1993 r. Wnioskodawca otrzymał wraz z żoną w drodze darowizny udział wynoszący 6/8 we współwłasności działki budowlanej położonej w K. W sierpniu 1998 r. dokupiona została 1/8 części przedmiotowej nieruchomości, a w sierpniu 2001 r. kolejny i ostatni udział wynoszący 1/8. Od 1994 r. do dnia dzisiejszego powyższa działka jest przedmiotem dzierżawy. Od 1998 r. do stycznia 2002 r. Wnioskodawca oszczędzał wraz z żoną w kasie mieszkaniowej BPH. Z tego tytułu, korzystając z ulgi na postawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonano odliczeń od podatku dochodowego następujących kwot: w 1998 r. - 3000 zł; w 1999 r. - 1998 zł; w 2000 r. - 2772 zł; w 2001 r. - 4689 zł, co łącznie daje kwotę 12.459 zł. Pieniądze z kasy mieszkaniowej BPH wycofane zostały 25 lutego 2002 r. i przeznaczone na zakup 1/2 udziału we współwłasności działki budowlanej nr 148/3 o powierzchni 2721 m ² położonej w K., na której Wnioskodawca planował realizować inwestycję w postaci budowy domu mieszkalnego. Niemniej na skutek wygaśnięcia miejskiego planu zagospodarowania przestrzennego, działka uzyskała charakter rolny. W sierpniu 2004 r. została jednak wydana decyzja o ustaleniu warunków zabudowy. W lutym 2006 r. działka 148/3 została podzielona geodezyjnie na dwie działki - 148/5 o pow. 1361m2 oraz 148/6 o pow. 1360m2, a we wrześniu i listopadzie 2006 r. zatwierdzono projekty budowlane. Natomiast w grudniu 2006 r. została zniesiona współwłasność nieruchomości (składającej się już z dwóch działek - 148/6 i 148/5) przez jej podział, w wyniku czego działka 148/6 została przyznana na własność Wnioskodawcy i jego żony (wspólność ustawowa małżeńska). W kwietniu 2007 r. Wnioskodawca zawarł z żoną umowę kredytu mieszkaniowego na budowę domu jednorodzinnego na wskazanej działce.

Ponadto w lipcu 2004 r. Wnioskodawca zawarł wraz z żoną warunkową umowę kupna od osoby trzeciej udziału w wysokości 57/100 w działce rolnej o nr 21/3 o pow. 1639 m ² położonej w K., a w sierpniu 2004 r. została zawarta definitywna umowa przeniesienia własności tego udziału. W listopadzie 2007 r. postanowieniem sądu rejonowego została zniesiona współwłasność wskazanej nieruchomości poprzez jej podział na działki 21/8 o pow. 705 m ² i działkę 21/9 o pow. 934 m ^2, a Wnioskodawcy wraz z żoną została przyznana własność działki 21/9 odpowiadająca dotychczas zajmowanej części. W styczniu 2008 r. wystąpiono z wnioskiem o założenie księgi wieczystej dla tej działki, oraz z wnioskiem o ustalenie warunków zabudowy. Wszelkie opisane czynności związane z obrotem nieruchomościami były dokonywane na prawach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej, oraz wszelkie zakupy nieruchomości dokonywane były z majątku wspólnego.

Ponadto Wnioskodawca nie jest i nie był czynnym podatnikiem podatku VAT oraz nie prowadzi działalności gospodarczej. Działalność gospodarcza prowadzona była do dnia 31 grudnia 1996 r.Działka nr 21/3 o pow. 1639 m ² położona w K. przy ulicy P. jest sklasyfikowana jako nieruchomość rolna (RW). Nieruchomość ta nie jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego oraz nie ma decyzji o warunkach - zabudowy, postępowanie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy tej działki jest w toku. Zostały złożone wnioski o wydanie warunków zabudowy: dla domu jednorodzinnego oraz dla 2 domów w zabudowie bliźniaczej.Działka nie jest zabudowana, a grunt nie był i nie jest przedmiotem najmu lub dzierżawy. W przeszłości Wnioskodawca nie dokonywał sprzedaży żadnych gruntów jak również nie zamierza sprzedawać w przyszłości innych gruntów niż te, o których mowa we wniosku. Przedmiotowa działka została zakupiona w celu wybudowania domu dla syna. Środki ze sprzedaży działki zostaną przeznaczone na spłatę kredytu oraz dokończenie budowy domu na innej działce. Wnioskodawca nie był i nie jest rolnikiem ryczałtowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy sprzedaż działki o numerze 21/9 powstałej w wyniku zniesienia współwłasności, będzie podlegała podatkowi od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż działki o numerze 21/9, powstałej w wyniku zniesienia współwłasności, nie będzie podlegała podatkowi od towarów i usług. Zgodnie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z definicji zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT wynika, że działalność gospodarcza dla celów VAT jest to przede wszystkim profesjonalny obrót gospodarczy. Za działalność gospodarczą uznaje się też czynności z zakresu działalności produkcyjnej, handlowej, usługowej, tak więc warunkiem niezbędnym do uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika VAT jest ustalenie, że występuje on w obrocie jako producent, handlowiec lub usługodawca. Dopiero wówczas za działalność gospodarczą może być uznana nawet pojedyncza czynność, jeśli wiąże się z nią zamiar jej wykonywania w sposób częstotliwy. Sprzedaż (nawet kilkukrotna) przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie służyły prowadzeniu działalności gospodarczej i nie zostały nabyte w celu ich odsprzedaży, nie ma charakteru handlowego, nie jest więc działalnością gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast obowiązek podatkowy z tytułu podatku od towarów i usług nie powstanie, gdy podmiot wykonujący czynność opodatkowaną nie występuje w odniesieniu do tej czynności jako podatnik. Konieczne jest więc spełnienie zarówno przedmiotowego, jak i podmiotowego zakresu opodatkowania. W niniejszym stanie faktycznym działkę, która ma być przedmiotem sprzedaży, zakupiona została na cele mieszkaniowe, jednak ze względu na konieczność pozyskania środków finansowych na budowę domu mieszkalnego na innej działce, jesteśmy zmuszeni ją sprzedać. Stanowi więc ona majątek osobisty i w żaden sposób nie jest związana z działalnością gospodarczą. Jej sprzedaż nie będzie więc podlegać podatkowi VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami natomiast, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przepisy art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT definiują pojęcie dostawy towarów i świadczenia usług za wynagrodzeniem. W myśl tych przepisów przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Ustawodawca w ww. przepisach poza wskazaniem, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, wskazał ponadto, że za świadczenie usług uznawana jest każda transakcja, która nie stanowi dostawy towarów.

Przyjęcie podziału na dostawę towaru oraz świadczenie usług oznacza w praktyce, że wolą ustawodawcy było określenie maksymalnie szeroko przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jeżeli nawet wykazane zostałoby w konkretnym przypadku, że nie występuje dostawa towarów to i tak z reguły należy opodatkować czynność kwalifikowaną wówczas jako świadczenie usług.

Głównym celem wprowadzenia takiej konstrukcji jest zagwarantowanie, aby każda transakcja, która nie mogłaby zostać uznana za dostawę towarów była opodatkowana jako świadczenie usług, za wyjątkiem tych transakcji, które zostały taksatywnie wyłączone lub zwolnione z opodatkowania.

Powyższe regulacje wynikające z ustawodawstwa wspólnotowego dotyczącego harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych, wprowadzono w tym celu, aby nie dopuścić do:

Podstawowe bowiem znaczenie dla kształtu i funkcjonowania wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (podatku od towarów i usług) mają fundamentalne cechy tego podatku, tj.:

Realizację powyższych fundamentalnych cech podatku od towarów i usług, o których mowa wyżej, gwarantują nie tylko przepisy określające zakres przedmiotowy podatku VAT, tj. cyt. wyżej art. 5, 7 i 8 ustawy o VAT, lecz również przepisy regulujące zakres podmiotowy podatku od towarów i usług, czyli przepisy art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika ponadto, iż dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności przygotowawcze, takie jak zniesienie współwłasności nieruchomości poprzez jej podział, złożenie wniosków ws. wydania decyzji o warunkach zabudowy tej działki dla domu jednorodzinnego oraz 2 domów w zabudowie bliźniaczej, stanowią część tych transakcji i powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

W tym miejscu należy podkreślić, iż zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można bowiem pominąć, że pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej potwierdzony obiektywnymi dowodami przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT nawet wtedy, gdy przewidywana transakcja gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie zrealizowana.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca w lipcu 2004 r. zawarł wraz z żoną warunkową umowę kupna od osoby trzeciej udziału w wysokości 57/100 w działce nr 21/3 o pow. 1639m2 położonej w K. przy ulicy P., a w sierpniu 2004 r. została zawarta definitywna umowa przeniesienia własności tego udziału.

Nieruchomość ta nie została zatem zakupiona celem zabezpieczenia potrzeb mieszkaniowych swoich lub ewentualnie rodziny. Jak wynika bowiem z wniosku na ten cel Wnioskodawca dokonała zakupu w 1998 r. 1/2 udziału we współwłasności działki budowlanej nr 148/3 o powierzchni 2721 m ² położonej w Krakowie przy ulicy Skotnickiej, na której planuje realizować inwestycję w postaci budowy domu mieszkalnego (w sierpniu 2004 r. została wydana dla tej działki decyzja o warunkach zabudowy, a we wrześniu i listopadzie 2006 r. zatwierdzone zostały projekty budowlane).

W konsekwencji uznać należy, że przedmiotowa działka została nabyta nie na cele mieszkaniowe a celem dalszej odsprzedaży. Bowiem dokonując inwestycji środków pieniężnych czyni się to z zamiarem ich odzyskania w przyszłości. Natomiast w tym konkretnym przypadku odzyskanie zainwestowanych środków możliwe jest przede wszystkim przez sprzedaż, ewentualnie dzierżawę nieruchomości lub inwestycje. Z powyższego wynika, iż nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło celem osiągnięcia w przyszłości korzyści majątkowych, a więc zakupu dokonano dla celów zarobkowych. Zatem sam zamiar wykorzystania przedmiotowej nieruchomości gruntowej dla celów zarobkowych Wnioskodawca podjął już w momencie zakupu udziałów. Oczywistym bowiem jest, że dokonując inwestycji czyni się to z zamiarem osiągnięcia zysków w przyszłości, chociaż zamiar ten nie zawsze będzie zrealizowany. Nie mniej jak stwierdzono powyżej o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT przesądza sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, a nie istotny jest rezultat.

W świetle cytowanych powyżej przepisów, sam zamiar prowadzenia działalności powiązany z zakupami dokonanymi w tym celu nadaje podmiotowi status podatnika VAT.

Wnioskodawca wskazuje, iż środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości przeznaczone zostaną na spłatę kredytu oraz dokończenie budowy domu na innej działce. Zatem należy zauważyć, iż Wnioskodawca, traktując zakup nieruchomości jako lokatę kapitału i podejmując czynności zmierzające następnie do jej sprzedaży, rozporządza swoim majątkiem w celu osiągnięcia zysku. W takiej sytuacji dostawa wskazanej we wniosku nieruchomości kwalifikuje tę czynność jako działalność gospodarczą podejmowaną w celach zarobkowych.

Wnioskodawca twierdzi, iż podjęte przez niego działania nie są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, nie mniej to właśnie te działania są działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, bowiem Wnioskodawca dokonał zakupu nieruchomości z zamiarem wykorzystania jej dla celów zarobkowych.

Należy również zauważyć, iż w kontekście podstawowej zasady podatku VAT, jaką jest zasada neutralności, bezzasadnym byłoby przyjęcie przez ustawodawcę, iż ta sama czynność w przypadku podmiotu, który zarejestrował się jako podatnik VAT czynny i zgłosił działalność w zakresie handlu nieruchomościami byłaby opodatkowana inaczej (nieopodatkowana), niż w przypadku gdy dokonuje jej podmiot, który takiego zgłoszenia nie dokonał, kiedy zamiar i efekt zarobkowy obydwu transakcji jest identyczny. Różnica wynika tylko z kwestii formalnych dokonanych przez obydwa podmioty.

Bezsprzecznie zatem wszystkie przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności w przedmiotowej sprawie wskazują na to, iż nabył on udziały w nieruchomościach z zamiarem wykorzystania ich do celów zarobkowych, co stanowi w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarczą.

W świetle powyższego należy uznać, iż Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie działa w charakterze handlowca z zamiarem częstotliwego wykonywania czynności dla celów zarobkowych, tym samym spełniając przesłanki, o których mowa w art. 15 ust. 1 i 2 kwalifikujące go dla uznania za podatnika podatku VAT prowadzącego działalność gospodarczą.

Wymienione powyżej okoliczności jednoznacznie wskazują, iż podjęto działania wskazujące na zamiar wykorzystywania zakupionej nieruchomości jako przedmiotu działalności gospodarczej, a zatem jej sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż jak już wcześniej wskazano opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów, a grunt niewątpliwie jest towarem. Tym samym Wnioskodawca stanie się z tytułu tej dostawy podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedstawione okoliczności, wskazują bezspornie na częstotliwy i zarobkowy charakter dokonywania tych czynności.

Nadmienić należy ponadto, że dostawa przedmiotowych nieruchomości nie może korzystać z jakiegokolwiek zwolnienia od podatku VAT, bowiem w myśl art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d) ww. ustawy, zwolnienia podmiotowego określonego w ust. 1 i 9 tegoż artykułu (tj. ze względu na wartość sprzedaży niższą niż 50 000 zł), nie stosuje się do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę. Z Wniosku wynika, że przedmiotowa nieruchomość nie jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego oraz nie ma obecnie decyzji o warunkach - zabudowy, niemniej postępowanie o wydanie takiej decyzji o warunkach zabudowy działki mającej być przedmiotem dostawy jest w toku. Złożone zostały wnioski o wydanie warunków zabudowy: dla domu jednorodzinnego oraz dla 2 domów w zabudowie bliźniaczej. Przyjąć należy, zatem że jest to teren przeznaczony pod zabudowę.

Zatem nawet w przypadku, gdy wartość sprzedaży wymienionych gruntów byłaby niższa niż 50 000 zł, istnieje obowiązek opodatkowania tej transakcji.

Jednocześnie, podatnik dokonujący dostawy przedmiotowych gruntów nie może skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę, co nie ma miejsca w przedmiotowej sprawie.

Reasumując dokonanie dostawy wskazanej we wniosku działki niezabudowanej przeznaczonej pod zabudowę, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki w wysokości 22%, stosownie do przepisów art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem sprzedający, tj. Wnioskodawca w odniesieniu do powyższej transakcji, występuje w charakterze podatnika.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.