IBPP1/443-328/11/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 lutego 2011 r. (data wpływu 18 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości dokonanej z majątku osobistego - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 lutego 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości dokonanej z majątku osobistego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest jednym z czterech wspólników Spółki jawnej. Wspólnikiem tejże jest także żona Wnioskodawcy. Wnioskodawca wraz z żoną są także wspólnikami Spółki cywilnej. Zawiązując Spółkę cywilną, zarówno Wnioskodawca, jak i drugi wspólnik - żona, wnieśli tytułem wkładów wyłącznie środki pieniężne. Przedmiotem działalności Spółki cywilnej ma być budowa i sprzedaż budynków i lokali. Wnioskodawca jest wraz z żoną, właścicielem, zakupionych w trakcie trwania małżeństwa nieruchomości gruntowych, stanowiących majątek wspólny małżonków. Nieruchomości zostały nabyte nie w związku z działalnością gospodarczą, ale jako inwestycja oszczędności.

Nieruchomości były skupowane w częściach:

* 16.12.2003: Działka 324 i 325 (o pow. 0,13ha i 0,90ha)

* 16.03.2005: Działka nr 319/3 o pow. 0,09ha

* 06.12.2006: Działka nr 321 o pow. 0,15ha

* 21.07.2006: Działka nr 311 o pow. 0,51ha

* 09.01.2006: działka nr 323/2 o pow. 0,02ha

Wymienione nieruchomości nie były i nie są wykorzystywane dla celów działalności gospodarczej. Stanowią majątek prywatny Wnioskodawcy i jego żony, którzy jako osoby fizyczne nie są płatnikami podatku od towarów i usług. Wnioskodawca chce wnieść do zawiązanej wraz z żoną Spółki cywilnej, tytułem wkładów, własność wymienionych nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca, wnosząc do Spółki jako wkład własność nieruchomości, stanowiących jego majątek prywatny, nie nabyty, niewykorzystywany w związku z działalnością gospodarczą, działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług i czy zatem opisane zdarzenie - czynność wniesienia wkładów do Spółki - będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie wniesienia do Spółki cywilnej tytułem wkładów własności nieruchomości pochodzących z majątku prywatnego, Wnioskodawca nie występuje w charakterze podatnika, a zatem wniesienie wkładów do Spółki nie będzie stanowiło czynności opodatkowanej w rozumieniu art. 5 ustawy o VAT.

Wnioskodawca nie występuje w charakterze podatnika, albowiem: działki skupowane były w ratach (lata 2003-2006), zostały zakupione nie w związku z działalnością gospodarczą, ale jako inwestycja oszczędności, na co wskazuje też fakt, że Spółka cywilna, do której mają być wniesione została zawiązana dopiero w 2010 r. Działki nie były i nie są dotąd wykorzystywane dla celów działalności gospodarczej. Wnioskodawca jako osoba fizyczna nie jest podatnikiem podatku VAT. Wniesienie wkładem wymienionych nieruchomości do Spółki cywilnej nie spowoduje, że stanie się on podatnikiem, podatnikiem VAT-u będzie Spółka cywilna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 powołanej wyżej ustawy. Zgodnie z tym przepisem pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ww. ustawy podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Z cyt. wyżej art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W treści art. 7 ust. 1 ww. ustawy, mowa jest bowiem o tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawa własności" lecz jako własność ekonomiczną.

W tym znaczeniu własność ekonomiczna to sytuacja, w której z punktu widzenia aspektów ekonomicznych oraz w rozumieniu potocznym należałoby uznać kogoś za właściciela rzeczy, np. posiadacza nieruchomości, której wydaniu nie towarzyszyło przeniesienie własności w formie aktu notarialnego. W każdym razie w przypadku przejścia własności ekonomicznej ma miejsce dostawa towarów. Czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym. "Dostawa towarów" nie ogranicza się więc wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Należy więc uznać, że dostawa towarów powinna podlegać ocenie przede wszystkim z punktu widzenia swoich aspektów ekonomicznych, mniejsze zaś znaczenie mają jej skutki o charakterze cywilnoprawnym, występujące na gruncie prawa cywilnego.

Pojęcia "podatnik" i "działalność gospodarcza", na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały zdefiniowane w art. 15 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy. Podatnikami - wg zapisu ust. 1 tego artykułu - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przedstawiony wyżej art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, definiuje działalność gospodarczą znacznie szerzej, niż to wynika z ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 z późn. zm.). Powołana ustawa o swobodzie działalności gospodarczej za działalność gospodarczą uznaje bowiem zarobkową działalność wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodową wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły.

O ile ustawa o swobodzie działalności gospodarczej za działalność gospodarczą uznaje jedynie czynności wykonywane w sposób ciągły, zorganizowany i profesjonalny, o tyle ustawa o podatku VAT katalog podatników poszerza o podmioty, które - mimo że czynność wykonały jednorazowo - działały z zamiarem i w okolicznościach określonych przez ustawę za działalność gospodarczą.

Z działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku VAT mamy do czynienia, jeżeli podmiot wykonując określone czynności działa w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy i ma zamiar wykonywać tego typu czynności częstotliwie.

Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia "częstotliwości", przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności. O kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat) ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności. Dlatego też, w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygnąć, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było dokonywanie tej czynności wielokrotnie.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności, które są konieczne do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, iż dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Za podatnika należy uznać także osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Przykładowo zlecenie wykonania analizy opłacalności inwestycji, która w rezultacie nigdy faktycznie nie została zrealizowana, powinno być traktowane jako działalność gospodarcza.

Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności przygotowawcze, takie jak nabycie nieruchomości, które stanowią część tych transakcji, powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza. Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest jednym z czterech wspólników Spółki jawnej. Wspólnikiem tejże Spółki jest także żona Wnioskodawcy. Wnioskodawca wraz z żoną są również wspólnikami zawiązanej Spółki cywilnej, do której wnieśli tytułem wkładów wyłącznie środki pieniężne. Przedmiotem działalności Spółki cywilnej ma być budowa i sprzedaż budynków i lokali. Wnioskodawca jest wraz z żoną, właścicielem, zakupionych w trakcie trwania małżeństwa nieruchomości gruntowych, stanowiących majątek wspólny małżonków. Nieruchomości zostały nabyte nie w związku z działalnością gospodarczą, ale jako inwestycja oszczędności.

Nieruchomości były skupowane w częściach:

* 16.12.2003: Działka 324 i 325 (o pow. 0,13ha i 0,90ha)

* 16.03.2005: Działka nr 319/3 o pow. 0,09ha

* 06.12.2006: Działka nr 321 o pow. 0,15ha

* 21.07.2006: Działka nr 311 o pow. 0,51ha

* 09.01.2006: działka nr 323/2 o pow. 0,02ha

Wymienione nieruchomości nie były i nie są wykorzystywane dla celów działalności gospodarczej. Stanowią majątek prywatny Wnioskodawcy i jego żony, którzy jako osoby fizyczne nie są płatnikami podatku od towarów i usług. Wnioskodawca chce wnieść do zawiązanej wraz z żoną Spółki cywilnej, tytułem wkładów, własność wymienionych nieruchomości.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego, na tle obowiązujących przepisów ustawy o VAT, pozwala stwierdzić, że wskazane w rozpatrywanym wniosku nieruchomości gruntowe spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż - w postaci wniesienia ich jako wkład do Spółki cywilnej - jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca wnosząc w przyszłości, w formie aportu, wymienione we wniosku nieruchomości gruntowe będzie działał w charakterze podatnika, bowiem zostały one nabyte jako inwestycja oszczędności. Wnioskodawca nie wskazał również, aby nabyte grunty miały służyć zaspokojeniu jego prywatnych potrzeb. Dodatkowo nadmienić należy, że nabycie przedmiotowych nieruchomości nie nastąpiło wskutek darowizny, czy też spadku, lecz w drodze zakupu. Przedmiotowe nieruchomości były nabywane w częściach w poszczególnych latach (od 2003 do 2006 r.) i mają zostać wniesione tytułem wkładu do Spółki cywilnej, której wspólnikami będą Wnioskodawca i jego małżonka. Zatem stwierdzić należy, iż Wnioskodawca na przestrzeni kilku lat systematycznie gromadził grunty, które zamierza w przyszłości zbyć w drodze wniesienia ich tytułem wkładów do zawiązanej Spółki cywilnej.

Wnioskodawca twierdzi, iż dokonuje sprzedaży nieruchomości ze swojego majątku prywatnego. Jednakże z treści wniosku jednoznacznie wynika, iż zakupu dokonano celem inwestycji środków pieniężnych. Wskazuje na to fakt, iż w stosunkowo krótkim okresie czasu zakupiono nieruchomości gruntowe o znacznej powierzchni. Zdaniem organu, co wskazał również Wnioskodawca, nabyte działki stanowią lokatę posiadanego kapitału (zakupione jako inwestycja oszczędności), a zatem mamy do czynienia z celami zarobkowymi. Również z ekonomicznego punktu widzenia nie można przyjąć, że tak znaczny areał przeznaczony był wyłącznie na potrzeby osobiste. Nie można zatem stwierdzić, iż zakupu powyższych nieruchomości dokonano na cele osobiste, np. na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. Zatem wszystkie przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności w przedmiotowej sprawie wskazują na to, iż nabył on przedmiotowe nieruchomości z zamiarem wykorzystania ich do celów zarobkowych, co w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT stanowi działalność gospodarczą.

Zatem w oparciu o tak przedstawiony opis stanu przyszłego stwierdzić należy, iż w sytuacji, gdy nabycie przedmiotowych gruntów miało charakter lokaty kapitału, wskazującej na chęć zbycia w przyszłości zakupionych gruntów, ich sprzedaż w formie wniesienia ich jako wkład do zawiązanej Spółki cywilnej, wskazuje na handlowy zorganizowany charakter, co czyni sprzedawcę podatnikiem podatku VAT.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego wniesienie do Spółki cywilnej tytułem wkładów własności nieruchomości pochodzących z majątku prywatnego nie będzie stanowiło czynności opodatkowanej w rozumieniu art. 5 ustawy o VAT oraz nie spowoduje, że stanie się on podatnikiem podatku VAT, należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo organ podatkowy pragnie zauważyć, iż odpowiedzi na pytanie zawarte we wniosku udzielono przy założeniu, iż przedmiotowe nieruchomości są gruntami niezabudowanymi i są gruntami przeznaczonymi pod zabudowę.

Ponadto wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są na pisemny wniosek zainteresowanego w jego indywidualnej sprawie. W związku z powyższym przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.