IBPP1/443-30/14/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 stycznia 2014 r. (data wpływu 13 stycznia 2014 r.), uzupełnionym pismem z 11 kwietnia 2014 r. (data wpływu 15 kwietnia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących poniesione koszty utrzymania budynku biurowego - jest prawidłowe.

W dniu 13 stycznia 2014 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek z 10 stycznia 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących poniesione koszty utrzymania budynku biurowego.

Wniosek został uzupełniony pismem z 11 kwietnia 2014 r. (data wpływu 15 kwietnia 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-30/14/MS z 1 kwietnia 2014 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca stanie się właścicielem budynku biurowego, położonego w K. przy ul.... (dalej: budynek).

Budynek zostanie ujęty w podatkowej ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy.

Budynek będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę zarówno do prowadzenia działalności zwolnionej (część budynku będzie zajmowana przez pracowników Wnioskodawcy), jak i do sprzedaży opodatkowanej (wynajem powierzchni biurowej podmiotom trzecim).

Wnioskodawca nabywać będzie towary i usługi (od dostawców krajowych, jak i zagranicznych - tzw. import usług) związane z funkcjonowaniem tegoż budynku, które można pogrupować w sposób następujący:

I. Kategoria A:

II. Kategoria B:

a. energia elektryczna (niezbędna do zasilania wszystkich urządzeń technicznych tzn. windy, centrale wentylacyjne, agregat chłodniczy budynku, pojedyncze jednostki chłodnicze na piętrach, oświetlenie części wspólnych pomieszczeń technicznych, garaży, system ppoż itd.).

Nie dotyczy energii zużywanej na oświetlenie, tzw. gniazdka oraz sieć komputerową.

* Kategoria C:

IV. Kategoria D:

a. woda.

Jedynie część z usług z zakresu dostawy mediów nabywanych przez Wnioskodawcę i dotyczących budynku, będzie refakturowana na najemców, w oparciu o dane ilustrujące faktyczne zużycie tychże mediów wynikające z zainstalowanych liczników - dotyczy to refaktury za wodę (w przypadku niektórych najemców, którzy mają zainstalowane liczniki zużycia wody) oraz zużycia energii elektrycznej (dotyczy energii zużywanej na oświetlenie, tzw. gniazdka oraz sieć komputerową).

Wnioskodawca jest:

* podatnikiem podatku VAT od 8 czerwca 1993 r. (potwierdzenie: druk: VAT-5 oraz VAT-5/B),

* podatnikiem VAT UE od 24 kwietnia 2004 r. (potwierdzenie: druk: VAT-5UE) - z tytułu transakcji wewnątrzunijnych.

Wszystkie z wydatków wymienionych we wniosku związane są zarówno ze sprzedażą opodatkowaną, jak i zwolnioną, na co jednoznacznie wskazuje treść wniosku. Zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym - wszystkie z rodzajowo wymienionych zakupów mają związek z funkcjonowaniem budynku CH50, w którym to budynku Wnioskodawca będzie prowadził zarówno sprzedaż zwolnioną (budynek w części wykorzystywany będzie dla potrzeb prowadzenia działalności bankowej), jak i opodatkowaną (komercyjny najem powierzchni użytkowej). W odniesieniu do części zakupów można mówić o bezpośrednim związku ze sprzedażą opodatkowaną - np. w przypadku refaktury kosztów wody czy energii elektrycznej, niemniej jednak kwestia ta, jako nie wywołująca wątpliwości interpretacyjnych - nie jest przedmiotem złożonego wniosku. W pozostałym zakresie, będącym przedmiotem wystąpienia Wnioskodawcy, można mówić o związku pośrednim części zakupów, wylistowanych we wniosku, ze sprzedażą opodatkowaną, tzn. bezspornym jest, że zakup np. usługi zarządzania budynkiem przyczyni się do powstania/zwiększenia sprzedaży opodatkowanej związanej z wynajmem powierzchni użytkowej, ale równocześnie przyczyni się do powstania/zwiększenia sprzedaży zwolnionej. Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż nie jest możliwym otrzymanie od usługodawcy, świadczącego np. usługi w zakresie mycia elewacji budynku, faktury z wyodrębnionymi dwoma pozycjami, w której pierwsza pozycja dotyczyć będzie usługi mycia elewacji mającej związek wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną realizowaną przy wykorzystaniu budynku CH50, a druga pozycja odnosić będzie się wyłącznie do sprzedaży zwolnionej. W tej sytuacji, jeśli pod pojęciem: "obiektywnej możliwości przyporządkowania wydatków/części wydatków do działalności opodatkowanej" należy rozumieć możliwość wskazania bezpośredniego związku między częścią zakupów a sprzedażą opodatkowaną - to takiej możliwości Wnioskodawca nie potwierdza, ponieważ nie można w sposób jednoznaczny wskazać, że dany zakup (część tego zakupu) był przedmiotem dalszej odsprzedaży (np. w drodze refakturowania kosztów).

Spełniając wymóg powyższej konstatacji w odniesieniu "do każdego kosztu oddzielnie" - niniejszym Wnioskodawca wyjaśnia, że w stosunku do zakupu:

Natomiast, w ocenie Wnioskodawcy, istnieje możliwość dokonania obiektywnego przyporządkowania tych wydatków do działalności opodatkowanej, ale rozumianego jako wskazanie związku pośredniego między danym wydatkiem a sprzedażą opodatkowaną, o czym mowa w dalszej części pisma.

W ocenie Wnioskodawcy zakup ww. usług i towarów związanych z utrzymaniem budynku na... ma pośredni związek ze sprzedażą opodatkowaną (wynajmem powierzchni użytkowej), tzn. zakupiony towar/usługa mają logiczny, bezsporny, przyczynowo-skutkowy związek ze sprzedażą opodatkowaną - w pewnej części oraz w pozostałej części - związek pośredni ze sprzedażą zwolnioną (statutową działalnością banku). Wnioskodawca mając obowiązek jak najbardziej precyzyjnego przyporządkowania danego wydatku (danej części wydatku) do określonego rodzaju prowadzonej przez siebie działalności (i opodatkowanej i zwolnionej) wskazał we wniosku metody, które w jego ocenie spełniają wymóg art. 90 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - tzn. dzięki którym można dokonać odrębnego określenia kwoty podatku naliczonego związanego wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną. Opisana we wniosku metoda, oparta czy to na kryterium powierzchni czy to na kryterium osób użytkujących budynek gwarantuje, w ocenie Wnioskodawcy dokładne ustalenie podlegającej odliczeniu proporcjonalnej części naliczonego podatku VAT związanego ze sprzedażą opodatkowaną, a zatem wypełnia dyspozycję art. 90 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. I tak:

W przypadku wydatków wymienionych powyżej od pkt 1 do pkt 24 - ich cechą wspólną jest to, że zakres ich wykorzystania związany jest z fizycznymi gabarytami powierzchni budynku i nie jest uzależniony od ilości osób pracujących czy też korzystających z budynku. Modyfikacja zaproponowanego klucza alokacji dot. kosztów energii elektrycznej (pkt 24) związana jest z tym, ze pewna jej część podlega refakturowaniu na najemców, a tym samym powierzchnia, której dotyczy refaktura została wyłączona z kalkulacji współczynnika.

W przypadku wydatków wymienionych powyżej od pkt 25 do pkt 27 - ich cechą wspólną jest to, że zakres ich wykorzystania uzależniony jest od liczby osób pracujących czy też korzystających z budynku. Modyfikacja zaproponowanego klucza alokacji dot. kosztów wody (pkt 27) związana jest z tym, że pewna jej część podlega refakturowaniu na najemców, a tym samym ze współczynnika została wyłączona liczba osób pracująca na powierzchni najmowanej, której dotyczy refaktura kosztów wody.

W ocenie Wnioskodawcy zaproponowany i szczegółowo opisany mechanizm pozwala na wyodrębnienie z poszczególnych rodzajów wydatków, dotyczących zarówno sprzedaży opodatkowanej, jak i zwolnionej - tej części podatku naliczonego, która związana jest wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną. Spełniając wymóg powyższej konstatacji w odniesieniu "do każdego rodzaju kosztów oddzielnie" - niniejszym Wnioskodawca wyjaśnia, że w stosunku do zakupu:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do częściowego odliczenia podatku naliczonego VAT, opisaną metodą alokacji (w inny sposób, niż refaktura kosztów), z faktur dokumentujących nabycie wymienionych we wniosku towarów i usług, pogrupowanych w kategoriach: A, B, C i D związanych z funkcjonowaniem budynku, w którym prowadzona jest zarówno sprzedaż opodatkowana, jak i sprzedaż zwolniona z VAT- zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 i pkt 4 lit. a ustawy - kwotę podatku naliczonego stanowi:

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy o VAT: w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W przypadku wydatków (zakupu towarów i usług), które mogą zostać przypisane wyłącznie do sprzedaży opodatkowanej z uwagi na możliwy do zastosowania mechanizm refakturowania (np. w przypadku tzw. refaktury kosztów mediów: wody i energii elektrycznej) - Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących te wydatki w części, która będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych.

Natomiast w odniesieniu do zakupów, w stosunku do których Wnioskodawca nie może zastosować mechanizmu refakturowania, a które będą wykorzystywane w części do sprzedaży opodatkowanej VAT, a w części do sprzedaży zwolnionej z VAT, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących te wydatki w określonej wysokości, obliczonej wg klucza alokacji, tj.:

Innymi słowy, będzie podlegał odliczeniu podatek naliczony w części - ustalonej według właściwych kluczy alokacji - którą można proporcjonalnie, odpowiednio przypisać do sprzedaży opodatkowanej.

Poniżej szczegółowe informacje opisujące zasady alokacji podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług zgrupowanych w opisanej wyżej kategorii A, kategorii B, kategorii C oraz kategorii D - wg właściwego klucza alokacji.

I. Wydatki z kategorii A:

W przypadku nabywanych przez Wnioskodawcę towarów i usług, zgrupowanych w kategorii A, a więc innych niż energia elektryczna, woda i wywóz nieczystości, wydatki dotyczące wind - Wnioskodawca przyjmuje, jako klucz alokacji umożliwiający odliczania podatku naliczonego z faktur zakupu - współczynnik powierzchni, obliczony jako udział powierzchni wynajmowanej komercyjnie do powierzchni ogółem; przy czym w celu obliczenia właściwego, obiektywnego klucza alokacji z proporcji wyłączona zostaje powierzchnia wspólna budynku (tekst jedn.: korytarze, hole windowe, aneksy kuchenne, toalety, hol recepcyjny).

Klucz alokacji = powierzchnia przeznaczona na wynajem komercyjny minus powierzchnia wspólna/powierzchnia budynku ogółem minus powierzchnia wspólna.

II. Wydatki z kategorii B:

W przypadku nabywanych przez Wnioskodawcę towarów i usług, zgrupowanych w kategorii B, tzn. energii elektrycznej - Wnioskodawca proponuje przyjąć, jako klucz alokacji umożliwiający odliczania podatku naliczonego z faktur zakupu - współczynnik powierzchni, obliczony jako udział powierzchni wynajmowanej do powierzchni ogółem; przy czym w celu obliczenia właściwego, obiektywnego klucza alokacji z proporcji wyłączona zostaje:

Klucz alokacji = powierzchnia przeznaczona na wynajem komercyjny minus (powierzchnia wspólna plus powierzchnia, której dotyczy refaktura)/powierzchnia budynku ogółem minus (powierzchnia wspólna plus powierzchnia, której dotyczy refaktura).

III. Wydatki z kategorii C:

W przypadku nabywanych przez Wnioskodawcę towarów i usług, zgrupowanych w kategorii C, tzn. wywozu nieczystości oraz wydatków dotyczących wind - Wnioskodawca proponuje przyjąć, jako klucz alokacji umożliwiający odliczania podatku naliczonego z faktur zakupu - współczynnik liczby osób, obliczony jako liczba osób najemców i pracowników najemców do liczby wszystkich osób pracujących w budynku (tzn. zarówno pracowników Wnioskodawcy, jak i najemców).Klucz alokacji = liczba osób pracujących na powierzchni wynajmowanej (najemcy i pracownicy najemców)/liczba pracowników Wnioskodawcy plus liczba osób pracujących na powierzchni wynajmowanej (najemcy i pracownicy najemców).

IV. Wydatki z kategorii D:

W przypadku nabywanych przez Wnioskodawcę towarów i usług, zgrupowanych w kategorii D, czyli wody - Wnioskodawca proponuje przyjąć, jako klucz alokacji umożliwiający odliczania podatku naliczonego z faktur zakupu - współczynnik liczby osób, obliczony jako liczba osób najemców i pracowników najemców do liczby wszystkich osób pracujących w budynku (tzn. zarówno pracowników Wnioskodawcy, jak i najemców); przy czym w celu obliczenia właściwego, obiektywnego klucza alokacji z proporcji wyłączona zostaje liczba osób pracujących na powierzchni najmowanej (najemców i pracowników najemców), której dotyczy refaktura kosztów wody.

Klucz alokacji = liczba osób pracujących na powierzchni wynajmowanej minus najemcy i pracownicy najemców pracujący na powierzchni, której dotyczy refaktura/liczba pracowników Wnioskodawcy plus liczba osób pracujących na powierzchni wynajmowanej (najemcy i pracownicy najemców) minus (najemcy i pracownicy najemców pracujący na powierzchni, której dotyczy refaktura).

W ocenie Wnioskodawcy przedstawiony mechanizm pozwala na dokonanie alokacji bezpośredniej podatku naliczonego, tzn. zaprezentowane klucze alokacji umożliwiają obliczenie tej części podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom opodatkowanym, realizowanym przy wykorzystaniu środka trwałego - budynku. Opisanie czterech, różnych metodologii, dostosowanych do rodzaju i specyfiki nabywanych przez Wnioskodawcę towarów i usług ma na celu zastosowanie najbardziej adekwatnego klucza alokacji, ilustrującego rzeczywiste zużycie towarów i usług przez poszczególne podmioty korzystające z budynku i który w konsekwencji pozwoli, w sposób zobiektywizowany i miarodajny, na wyodrębnienie podatku naliczonego dot. towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną prowadzoną w budynku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego, może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl natomiast art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W świetle art. 90 ust. 4 ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 3 określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Stosownie do art. 90 ust. 5 ww. ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Ponadto, w myśl art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych oraz usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Stosownie do przepisu art. 90 ust. 9 ustawy, przepis art. 90 ust. 8, stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

W myśl art. 90 ust. 9a ustawy o VAT przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy o VAT w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

Z cytowanych powyżej regulacji art. 90 ustawy o VAT wynika, iż proporcja ustalana jest w oparciu o obrót. Zgodnie z art. 29a ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, iż na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT.

Obowiązek określony w art. 90 ust. 1 ustawy polega na faktycznym wyodrębnieniu wskazanych kwot w oparciu o rzeczywiste i racjonalne kryteria. Wyodrębnienie to winno nastąpić zgodnie ze stanem rzeczywistym, aby określić jaką część danego towaru czy usługi podatnik rzeczywiście wykorzystuje do wskazanych czynności. Zatem istotne jest, czy podatnik ma realną możliwość przyporządkowania określonych towarów i usług danym czynnościom. Ocena ta musi być dokonana w oparciu o obiektywną analizę ogółu okoliczności towarzyszących przedmiotowym czynnościom.

Zaznaczyć należy, iż sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną od podatku musi mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami konkretnej sprawy. Zatem o dopuszczalności stosowania metody rozliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną w żadnym razie nie mogą decydować względy natury pragmatycznej czy też celowościowej. Zatem jeśli nawet podatnikowi byłoby wygodniej posługiwać się proporcją, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy, to zawsze powinien przede wszystkim poszukiwać możliwości wyodrębnienia kwot podatku.

Z wniosku wynika, iż Wnioskodawca stanie się właścicielem budynku biurowego, który zostanie ujęty w podatkowej ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy.

Budynek będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę zarówno do prowadzenia działalności zwolnionej (część budynku będzie zajmowana przez pracowników Wnioskodawcy), jak i do sprzedaży opodatkowanej (wynajem powierzchni biurowej podmiotom trzecim).

Wnioskodawca nabywać będzie towary i usługi związane z funkcjonowaniem tegoż budynku, które można pogrupować w sposób następujący:

I. Kategoria A:

II. Kategoria B:

x. energia elektryczna (niezbędna do zasilania wszystkich urządzeń technicznych tzn. windy, centrale wentylacyjne, agregat chłodniczy budynku, pojedyncze jednostki chłodnicze na piętrach, oświetlenie części wspólnych pomieszczeń technicznych, garaży, system ppoż itd.).

Nie dotyczy energii zużywanej na oświetlenie, tzw. gniazdka oraz sieć komputerową.

III. Kategoria C:

IV. Kategoria D:

aa. woda.

Jedynie część z usług z zakresu dostawy mediów nabywanych przez Wnioskodawcę i dotyczących budynku, będzie refakturowana na najemców, w oparciu o dane ilustrujące faktyczne zużycie tychże mediów wynikające z zainstalowanych liczników - dotyczy to refaktury za wodę (w przypadku niektórych najemców, którzy mają zainstalowane liczniki zużycia wody) oraz zużycia energii elektrycznej (dotyczy energii zużywanej na oświetlenie, tzw. gniazdka oraz sieć komputerową).

Wszystkie z wydatków wymienionych we wniosku związane są zarówno ze sprzedażą opodatkowaną, jak i zwolnioną. Zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym - wszystkie z rodzajowo wymienionych zakupów mają związek z funkcjonowaniem budynku, w którym to budynku Wnioskodawca będzie prowadził zarówno sprzedaż zwolnioną (budynek w części wykorzystywany będzie dla potrzeb prowadzenia działalności bankowej), jak i opodatkowaną (komercyjny najem powierzchni użytkowej).

Wnioskodawca wyjaśnia, że w stosunku do zakupu:

nie jest możliwe obiektywne, czyli bezpośrednie przypisanie części tych usług wyłącznie do sprzedaży opodatkowanej, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie dokonuje odsprzedaży/refaktury tych usług.

Natomiast, w ocenie Wnioskodawcy, istnieje możliwość dokonania obiektywnego przyporządkowania tych wydatków do działalności opodatkowanej, ale rozumianego jako wskazanie związku pośredniego między danym wydatkiem a sprzedażą opodatkowaną.

W ocenie Wnioskodawcy zakup ww. usług i towarów związanych z utrzymaniem budynku ma pośredni związek ze sprzedażą opodatkowaną (wynajmem powierzchni użytkowej), tzn. zakupiony towar/usługa mają logiczny, bezsporny, przyczynowo-skutkowy związek ze sprzedażą opodatkowaną - w pewnej części oraz w pozostałej części - związek pośredni ze sprzedażą zwolnioną (statutową działalnością banku). Wnioskodawca mając obowiązek jak najbardziej precyzyjnego przyporządkowania danego wydatku (danej części wydatku) do określonego rodzaju prowadzonej przez siebie działalności (i opodatkowanej i zwolnionej) wskazał we wniosku metody, które w jego ocenie spełniają wymóg art. 90 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - tzn. dzięki którym można dokonać odrębnego określenia kwoty podatku naliczonego związanego wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną.

Opisana we wniosku metoda, oparta czy to na kryterium powierzchni czy to na kryterium osób użytkujących budynek gwarantuje, w ocenie Wnioskodawcy dokładne ustalenie podlegającej odliczeniu proporcjonalnej części naliczonego podatku VAT związanego ze sprzedażą opodatkowaną, a zatem wypełnia dyspozycję art. 90 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. I tak w przypadku:

Wnioskodawca ma zamiar stosować klucz alokacji umożliwiający odliczenie podatku naliczonego z faktur zakupu stanowiący współczynnik powierzchni, obliczony jako udział powierzchni wynajmowanej komercyjnie do powierzchni ogółem; przy czym z proporcji wyłączona zostanie powierzchnia wspólna budynku (tekst jedn.: korytarze, hole windowe, aneksy kuchenne, toalety, hol recepcyjny).

W przypadku wydatków wymienionych powyżej od pkt 1 do pkt 24 - ich cechą wspólną jest to, że zakres ich wykorzystania związany jest z fizycznymi gabarytami powierzchni budynku i nie jest uzależniony od ilości osób pracujących czy też korzystających z budynku. Modyfikacja zaproponowanego klucza alokacji dot. kosztów energii elektrycznej (pkt 24) związana jest z tym, ze pewna jej część podlega refakturowaniu na najemców, a tym samym powierzchnia, której dotyczy refaktura została wyłączona z kalkulacji współczynnika.

Natomiast w przypadku usług:

Wnioskodawca ma zamiar stosować klucz alokacji umożliwiający odliczenie podatku naliczonego z faktur zakupu stanowiący współczynnik liczby osób, obliczony jako liczba osób najemców i pracowników najemców do liczby wszystkich osób pracujących w budynku.

W przypadku wydatków wymienionych powyżej od pkt 25 do pkt 27 - ich cechą wspólną jest to, że zakres ich wykorzystania uzależniony jest od liczby osób pracujących czy też korzystających z budynku. Modyfikacja zaproponowanego klucza alokacji dot. kosztów wody (pkt 27) związana jest z tym, że pewna jej część podlega refakturowaniu na najemców, a tym samym ze współczynnika została wyłączona liczba osób pracująca na powierzchni najmowanej, której dotyczy refaktura kosztów wody.

W ocenie Wnioskodawcy zaproponowany i szczegółowo opisany mechanizm pozwala na wyodrębnienie z poszczególnych rodzajów wydatków, dotyczących zarówno sprzedaży opodatkowanej, jak i zwolnionej - tej części podatku naliczonego, która związana jest wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy będzie uprawniony do częściowego odliczenia podatku naliczonego stosując opisane metody alokacji kosztów pogrupowanych w kategoriach: A, B, C i D związanych z funkcjonowaniem budynku, w którym prowadzona jest zarówno sprzedaż opodatkowana, jak i sprzedaż zwolniona z VAT.

Wskazać w tym miejscu należy, że art. 90 ustawy o VAT zobowiązuje podatnika w pierwszej kolejności do przypisania konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną musi mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami konkretnej sprawy. Zatem o dopuszczalności stosowania metody rozliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną w żadnym razie nie mogą decydować względy natury pragmatycznej czy też celowościowej. Jeśli nawet podatnikowi byłoby wygodniej posługiwać się proporcją, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy, to zawsze powinien przede wszystkim poszukiwać możliwości wyodrębnienia kwot podatku.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, ani przepisy wykonawcze do niej nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, można przyjąć różne rozwiązania, tj. różnego rodzaju klucze podziału (alokacji). Zatem każda metoda, o ile odzwierciedla stan faktyczny i jest w konkretnym przypadku miarodajna, jest właściwa.

Zatem w odniesieniu do stosowanej metody wyodrębnienia podatku wskazać należy, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego z utrzymaniem wskazanego budynku, winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie rzeczywistego stanu faktycznego. Jednakże należy podkreślić, że wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną ze sprzedażą opodatkowaną. Warto nadmienić że metody, czy też sposoby, na podstawie których Wnioskodawca dokona wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. W związku z tym, że ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu wyliczenia tych części można przyjąć różne rozwiązania. Każda metoda, o ile odzwierciedla stan faktyczny jest właściwa.

Zdaniem tut. organu, zastosowanie w tym przypadku klucza powierzchniowego budynku w odniesieniu do zakupu towarów i usług dotyczacych: zarządzania budynkiem; recepcyjnych, porządkowych, ochrony, Internetu, telekomunikacyjnych (telefony), monitoringu przeciwpożarowego, kontroli okresowych, przeglądu budynku, serwisu technicznego w budynku, naprawy i remontów związanych z serwisami technicznymi w budynku, dostawy energii cieplnej, materiałów do utrzymania czystości w nieruchomości, materiałów technicznych i pozostałych, wyposażenia budynku, naprawy i remontów w budynku, obsługi IT, mat wejściowych - serwis, pielęgnacji zieleni, usług dodatkowych związanych z utrzymaniem nieruchomości (np. ekspertyzy techniczne), mycia elewacji, modernizacji nieruchomości, prac wykończeniowych, usługi obsługi centrali telefonicznej, energia elektryczna (niezbędna do zasilania wszystkich urządzeń technicznych tzn. windy, centrale wentylacyjne, agregat chłodniczy budynku, pojedyncze jednostki chłodnicze na piętrach, oświetlenie części wspólnych pomieszczeń technicznych, garaży, system p.poż itd.), oraz klucza osobowego w odniesieniu do usług wywozu nieczystości; serwisu i nadzoru technicznego wind, drobnych napraw i dostawy materiałów potrzebnych do utrzymania wind w ruchu oraz obowiązkowy dozór techniczny wind (UDT); dostawy wody, należy uznać za właściwe o ile umożliwią obiektywną, zgodną z rzeczywistością alokację podatku naliczonego związanego z utrzymaniem przedmiotowego budynku biurowego do różnych rodzajów działalności Wnioskodawcy.

Wnioskodawca winien dokonać wyboru wskaźnika, który jest najbardziej miarodajny i obiektywny. Wnioskodawca może oczywiście dokonać wyboru innej metody wyodrębnienia, która będzie umożliwiała wyznaczenie bardziej miarodajnego wskaźnika. Wybór tej metody należy bowiem do obowiązków Wnioskodawcy.

Przy czym podkreślić należy, iż prawidłowość wyboru klucza alokacji może zostać zweryfikowana wyłącznie w toku postępowania kontrolnego (podatkowego) w oparciu o całokształt zgromadzonego w jego toku materiału dowodowego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że w odniesieniu do zakupów, które będą wykorzystywane w części do sprzedaży opodatkowanej VAT, a w części do sprzedaży zwolnionej z VAT, będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących te wydatki w określonej wysokości, obliczonej wg wskazanych kluczy alokacji, należało uznać za prawidłowe.

Należy jednak zaznaczyć, że niniejszą interpretację wydano przy założeniu, że zastosowane przez Wnioskodawcę klucze podziału pozwalają na odrębne określenie kwoty podatku naliczonego zawiązanego z czynnościami opodatkowanymi i odrębne określenie kwoty podatku naliczonego związanego z czynnościami zwolnionymi od podatku oraz, że w odniesieniu do usług internetu i telekomunikacyjnych istniejąca centrala telefoniczna nie pozwala na jednoznaczne przyporządkowanie konkretnych opłat za rozmowy do konkretnych numerów telefonów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Przedmiotem niniejszej interpretacji nie była kwestia prawidłowości zakwalifikowania wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności do poszczególnych rodzajów działalności opodatkowanej i zwolnionej od podatku, gdyż w tym zakresie Wnioskodawca nie opisał wyczerpująco zaistniałego stanu faktycznego, nie zadał pytania i nie przedstawił własnego stanowiska w tej sprawie. Kwestie związane z uznaniem poszczególnych czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę za opodatkowane podatkiem VAT oraz za zwolnione od podatku VAT, uznano za elementy przedstawionego stanu faktycznego.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.