IBPP1/443-287/12/AZb

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 8 marca 2012 r. (data wpływu 13 marca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 maja 2012 r. (data wpływu 1 czerwca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Kontrahenta dokumentujących nabycie usługi marketingowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 marca 2012 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Kontrahenta dokumentujących nabycie usługi marketingowej.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 maja 2012 r. (data wpływu 1 czerwca 2012 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 24 maja 2012 r. znak: IBPP1/443-287/12/AZb.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka) jest nadawcą programu.... Spółka działa na podstawie odpowiedniej koncesji. Podstawowym źródłem przychodów Spółki jest sprzedaż praw do umieszczania reklam w czasie antenowym oraz czasu reklamowego.

Celem zwiększenia poziomu sprzedaży, rozpoznawalności marki, atrakcyjności dla reklamodawców, budowania i umacniania długofalowych relacji ze słuchaczami Spółka angażuje się w różnego rodzaju przedsięwzięcia o charakterze marketingowym i promocyjnym. W tym celu Spółka zamierza nawiązać współpracę z firmą z grupy kapitałowej, która podejmie się zorganizowania i przeprowadzenia określonych działań związanych z organizacją konkursów oraz loterii (zwaną dalej: "Kontrahentem"). Spółka pragnie wskazać, iż w stosunkach zewnętrznych, jako organizator konkursu/loterii występować będzie Spółka, zaś Kontrahent wykonywać będzie funkcje serwisanta techniczno-administracyjnego. Kontrahent, jako podmiot posiadający odpowiednią strukturę techniczno-administracyjno-personalną oraz odpowiednie know-how przyjmuje do wykonania usługę polegającą na obsłudze logistycznej i promocyjnej loterii oraz konkursów.

W skład powyższej usługi wejdzie w szczególności:

Należy zaznaczyć, iż Spółka w żadnym momencie nie nabędzie prawa do dysponowania (rozporządzania) towarami będącymi nagrodami w programie jak właściciel, a zatem także nie przeniesie tego prawa na uczestników programu. Nagrody, zarówno w efekcie zorganizowania loterii, jak również w efekcie konkursów, będą wydawane bezpośrednio przez Kontrahenta, który będzie nagrody nabywać we własnym imieniu. Nagrody, zarówno w przypadku loterii, jak również konkursów będą miały charakter rzeczowy. Nagrody stanowić mogą również samochody osobowe.

W związku z wykonywaną przez Kontrahenta usługą, o której mowa powyżej, obciąży on Spółkę wynagrodzeniem z tytułu wykonanej usługi i wystawi na rzecz Spółki odpowiednią fakturę VAT zawierającą podatek obliczony zgodnie z właściwymi przepisami. Wynagrodzenie uiszczane przez Spółkę na rzecz Kontrahenta będzie skalkulowane w ten sposób, że będzie ono uwzględniało również wartość nagród zakupionych przez Kontrahenta, które następnie przekazywane będą przez nią na rzecz uczestników konkursu.

Z uzupełnienia wniosku z dnia 30 maja 2012 r. wynika, że Spółka jest zarejestrowana jako "czynny" podatnik podatku od towarów i usług.

Usługi marketingowe opisane we wniosku, wykorzystywane będą do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wystawiana przez Spółkę faktura będzie dokumentowała wykonanie usługi marketingowej, która uwzględniała będzie również wartość towarów (nagród) przekazywanych uczestnikom konkursów/loterii.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółce przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Organizatora dokumentujących nabycie usługi marketingowej opisanej w stanie faktycznym.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółce przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Organizatora dokumentujących nabycie usługi marketingowej opisanej w stanie faktycznym.

Stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednocześnie należy zauważyć, ustalając treść art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek ten może być bezpośredni lub pośredni. Brak jest zatem jakichkolwiek przeciwwskazań do odliczenia podatku naliczonego nawet w przypadku, gdy związek ponoszonych wydatków z działalnością opodatkowaną nie jest bezpośredni (prawidłowość powyższego sposobu interpretacji przepisów z zakresu VAT potwierdził m.in. Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyrokach w sprawie C-465/03 oraz w sprawie C-98/98; również praktyka polskich sądów administracyjnych wydaje się być w tym zakresie jednolita). Na prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako podstawową cechę podatku od towarów i usług wskazują też powszechnie przedstawiciele doktryny podatkowej.

W rezultacie należy uznać, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje zarówno w przypadku, gdy związek z działalnością opodatkowaną ma charakter bezpośredni, jak również w przypadku, gdy ma on charakter pośredni, tj. dotyczy kosztów ogólnych działalności podatnika.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego należy podkreślić, iż Spółka prowadząc działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży prawa do umieszczania reklam w czasie antenowym oraz sprzedaży czasu reklamowego dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Jednocześnie kosztem o charakterze ogólnym związanym z prowadzoną działalnością mogą być np. koszty marketingowe, tj. koszty organizacji konkursów oraz loterii, które nie służą w sposób bezpośredni działalności opodatkowanej. Jednocześnie, w sposób pośredni wpływają one na wizerunek Spółki zarówno wśród słuchaczy, jak również potencjalnych reklamodawców. Podejmowanie akcji o charakterze marketingowym służy m.in. zwiększeniu wpływów z działalności polegającej na sprzedaży prawa do umieszczania reklam w czasie antenowym oraz sprzedaży czasu reklamowego, a tym samym wpływów z działalności opodatkowanej.

Stanowisko Spółki potwierdza również wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 14 sierpnia 2007 r. (sygn. III Sa/Wa 1444/07), w którym Sąd zajął stanowisko, że " (...) Określone w art. 86 ust. 1 u.p.tu. uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego należy wiązać z towarami i usługami nabywanymi w celu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem chodzi tutaj o zakupy towarów, które przez podatnika w stanie przetworzonym lub nieprzetworzonym są odsprzedawane a także o towary i usługi, które służą wykonywaniu działalności jednakże nie wchodzą bezpośrednio do substancji wytwarzanych przez podatnika towarów i usług np. różne wydatki kosztowe o charakterze ogólnym - najem pomieszczeń biurowych, obsługa prawna, usługi biurowe porządkowe itp. Zdaniem Sądu do tego rodzaju wydatków zaliczają się także wydatki na towary, które następnie w formie prezentów przekazywane są różnym podmiotom w ramach prowadzonej akcji promocyjnej. Cel promocji jakim jest zachęcanie nabywców do kupowania wyrobów podatnika przesądza o tym, że wydatki te ponoszone są w celu związanym ze sprzedażą opodatkowaną, inaczej rzecz ujmując wydatki te mają na celu generowanie sprzedaży opodatkowanej a zatem w związku z tymi wydatkami podatnik ma prawo do określonego w art. 86 ust. 1 u.p.tu. prawa do odliczenia podatku naliczonego." Zdaniem Spółki, powyższe stanowisko Sądu można odpowiednio odnieść do zakupu określanej w stanie faktycznym usługi.

W ocenie Spółki, wszelkie dokonywane przez nią zakupy towarów i usług mające związek (choćby pośredni) z jej działalnością, za wyjątkiem ściśle określonych kategorii wydatków wprost wskazanych, jako nieuprawniające do odliczenia podatku naliczonego (np. zakup usług noclegowych i gastronomicznych), uprawniają ją do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazaną w stosownych fakturach VAT, w tym na fakturach otrzymanych od Kontrahenta. Spółka pragnie również wskazać, iż istnienie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywania usług marketingowych związanych z organizacją konkursów i loterii, które to usługi związane są z działalnością opodatkowaną podatnika znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Ministra Finansów, czego dowodem są poniżej przedstawione przykłady interpretacji.

Tak przykładowo:

* w interpretacji indywidualnej nr ILPP2/443-1342/09-5/AD z dnia 24 grudnia 2009 r., dokonując analizy stanu faktycznego, w którym podatnik dokonywał zakupu szeroko rozumianych usług marketingowych, w tym polegających na organizacji akcji lojalnościowych, organ podatkowy wskazał, iż "faktury VAT otrzymane od kontrahentów będą dokumentować świadczone na rzecz Zainteresowanego usługi, za które wypłacać on będzie stosowne wynagrodzenie. W takim przypadku Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w tych fakturach."

* w interpretacji indywidualnej nr ITPP2/443-893/09/EŁ z dnia 12 stycznia 2010 r. organ podatkowy wskazał, iż "pomiędzy stronami istnieje więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy stanowi świadczenie usługi za wynagrodzeniem. Spółdzielnia otrzymała od kontrahenta fakturę dokumentującą nabycie usługi marketingowej. Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i treść powołanych przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, iż nabywając usługę marketingową udokumentowaną fakturą VAT, zgodnie z cytowanym wyżej przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu jej nabycia, w zakresie w jakim nabycie związane jest ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, przy założeniu, że nie wystąpią wyłączenia, wynikające z treści art. 88 tej ustawy."

* w interpretacji indywidualnej nr IPPP1-443-101/10-2/I z dnia 15 lutego 2010 r. organ podatkowy potwierdził stanowisko podatnika, który wskazał m.in. iż: "nie ulega wątpliwości, że realizacja określonych czynności ze strony hurtowni farmaceutycznych (m.in. organizowanie akcji promocyjnych, sprzedaż po obniżonych cenach) stanowi świadczenie usług reklamowych w rozumieniu ustawy o VAT przez co podatnikowi przysługuje pełne odliczenie podatku naliczonego, zgodnie z ogólnymi zasadami rozliczania VAT.

* w Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP2/443-352/11-2/KAN wskazano, że " (...) Odnosząc się do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego można uznać, że wydatki związane z usługami marketingowymi mają pośredni wpływ na obroty". (...) Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, iż Spółka, jako podatnik VAT czynny, ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących zakup usług marketingowych polegających na promowaniu produktów Spółki wśród konsumentów i kontrahentów, ze względu na fakt iż poniesione wydatki służyć będą Spółce do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług."

Mając powyższe na względzie Spółka stoi na stanowisku, iż wszelkie wydatki ponoszone przez nią na nabycie wskazanych w stanie faktycznym usług marketingowych, jako mające związek z działalnością opodatkowaną Spółki, uprawniają ją do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur VAT wystawionych przez Kontrahenta.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Ponadto, stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Zauważyć tutaj należy, iż jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług dla uznania, iż dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest "odpłatność" za daną czynność.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Można w tym miejscu wskazać, iż kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

I tak, w wyroku z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, iż wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie Apple and Pear Development Council stwierdził, iż czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem).

Pojęcie "odpłatności" pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r., które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin "zapłata" stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu - jak wskazał Trybunał - świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje tutaj także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R.J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie podkreślono, iż dla wystąpienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług konieczne staje się zaistnienie bezpośredniego związku płatności z konkretną czynnością oraz istnienie konsumenta tej czynności.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność ta została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Kwestie dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały uregulowane w Dziale IX ustawy o VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.) kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Powyższe regulacje wskazują, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył więc podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ww. ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika zatem, iż dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością, przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary lub usługi służą np. dalszej odsprzedaży lub też są niezbędne do wytworzenia towarów lub wykonania usług będących przedmiotem sprzedaży. Bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa - mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami.

Aby jednak można było wskazać, iż określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do obrotu osiąganego przez podatnika, np. poprzez odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca w celu zwiększenia poziomu sprzedaży, rozpoznawalności marki, atrakcyjności dla reklamodawców, budowania i umacniania długofalowych relacji ze słuchaczami Spółka angażuje się w różnego rodzaju przedsięwzięcia o charakterze marketingowym i promocyjnym. W tym celu Spółka zamierza nawiązać współpracę z Kontrahentem, który podejmie się zorganizowania i przeprowadzenia określonych działań związanych z organizacją konkursów oraz loterii. Spółka pragnie wskazać, iż w stosunkach zewnętrznych, jako organizator konkursu/loterii występować będzie Spółka, zaś Kontrahent wykonywać będzie funkcje serwisanta techniczno-administracyjnego. Kontrahent, jako podmiot posiadający odpowiednią strukturę techniczno-administracyjno-personalną oraz odpowiednie know-how przyjmuje do wykonania usługę polegającą na obsłudze logistycznej i promocyjnej loterii oraz konkursów.

W skład powyższej usługi wejdzie w szczególności:

Należy zaznaczyć, iż Spółka w żadnym momencie nie nabędzie prawa do dysponowania (rozporządzania) towarami będącymi nagrodami w programie jak właściciel, a zatem także nie przeniesie tego prawa na uczestników programu. Nagrody, zarówno w efekcie zorganizowania loterii, jak również w efekcie konkursów, będą wydawane bezpośrednio przez Kontrahenta, który będzie nagrody nabywać we własnym imieniu. Nagrody, zarówno w przypadku loterii, jak również konkursów będą miały charakter rzeczowy. Nagrody stanowić mogą również samochody osobowe.

W związku z wykonywaną przez Kontrahenta usługą, o której mowa powyżej, obciąży on Spółkę wynagrodzeniem z tytułu wykonanej usługi i wystawi na rzecz Spółki odpowiednią fakturę VAT zawierającą podatek obliczony zgodnie z właściwymi przepisami. Wynagrodzenie uiszczane przez Spółkę na rzecz Kontrahenta będzie skalkulowane w ten sposób, że będzie ono uwzględniało również wartość nagród zakupionych przez Kontrahenta, które następnie przekazywane będą przez nią na rzecz uczestników konkursu.

Spółka jest zarejestrowana jako "czynny" podatnik podatku od towarów i usług.

Usługi marketingowe opisane we wniosku, wykorzystywane będą do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wystawiana przez Spółkę faktura będzie dokumentowała wykonanie usługi marketingowej, która uwzględniała będzie również wartość towarów (nagród) przekazywanych uczestnikom konkursów/loterii.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy kwestii pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Organizatora dokumentujących nabycie usługi marketingowej opisanej we wniosku.

W tym miejscu należy zauważyć, iż problem, jak przedstawiony w niniejszej sprawie, był przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-55/09 pomiędzy Commissioners for Her Majesty's Revenue and Customs a B. Group Ltd.

Ww. wyrok zapadł w następującym stanie faktycznym: Spółka B. wchodzi w skład grupy spółek produkujących ogrzewacze wody oraz powiązane produkty grzewcze. Spółki należące do tej grupy wprowadziły program lojalnościowy dla klientów - w niniejszym wypadku instalatorów ogrzewaczy wody - mający zachęcać ich do nabywania produktów grupy. W rozumieniu pkt 10 przedmiotowego wyroku spółka B. działa w charakterze sponsora tego programu lojalnościowego. Klienci uczestniczący w programie, gdy nabywają produkty od spółki B., otrzymują punkty, które mogą następnie wymieniać na towary lub usługi będące prezentami lojalnościowymi. Spółka B. zleciła zarządzanie omawianym programem lojalnościowym spółce. Ltd. Zarządzanie omawianym programem lojalnościowym przez spółkę... obejmuje w szczególności jego promocję wśród klientów poprzez katalogi oraz Internet, rozpatrywanie wniosków o członkostwo w programie, zarządzanie kontami klientów, wybór, nabywanie i dostarczanie prezentów lojalnościowych, jak również prowadzenie infolinii dla klientów.

Spółka... wybiera, nabywa i dostarcza prezenty lojalnościowe klientom. Spółka ta działa więc równocześnie jako zarządzający programem lojalnościowym, jak i dostawca prezentów. Klienci otrzymują prezenty lojalnościowe wyłącznie w zamian za punkty. Nie mogą oni nabywać prezentów lojalnościowych po obniżonej cenie. Spółka B. płaci na rzecz spółki... cenę detaliczną prezentów lojalnościowych, jak również wnosi pewne inne opłaty z tytułu określonych usług szczególnych.

Spółka B. pragnęła odliczyć podatek VAT zapłacony z tytułu płatności na rzecz spółki... twierdząc, że płatności, jakich dokonuje ona na rzecz spółki... stanowią wynagrodzenie za usługi świadczone przez tę spółkę na jej rzecz. Obejmują różne usługi reklamowe, włączając w to dostarczanie prezentów lojalnościowych klientom oraz dostarczanie informacji o klientach spółki B.

W odniesieniu do takiego stanu faktycznego TSUE stwierdził, że należy przypomnieć, że wspólny system podatku VAT zasadza się na zastosowaniu do towarów i usług, aż do etapu sprzedaży detalicznej, powszechnego podatku konsumpcyjnego ściśle proporcjonalnego do ceny towarów i usług, niezależnie od ilości czynności handlowych, jakie mają miejsce w procesie produkcji i dystrybucji poprzedzającym etap, na którym podatek jest pobierany (w szczególności wyrok z dnia 3 października 2006 r. w sprawie C-475/03 Banca popolare di Cremona). Dalej Trybunał podaje, że z postanowienia odsyłającego w sprawie C-55/09 wynika, że spółka... zaopatruje się w prezenty lojalnościowe, a ich zasób stanowi własność tej spółki. Wobec tego spółka... nie tylko ma prawo do przekazywania prezentów lojalnościowych klientom jak właściciel, ale w rzeczywistości jest ona ich właścicielem. Z postanowienia odsyłającego wynika ponadto, że spółka... dostarcza prezenty lojalnościowe klientom.

W sprawie C-55/09 z postanowienia odsyłającego także wynika, że koszt prezentów lojalnościowych jest ujmowany przez spółkę... w fakturach, jakie spółka ta wystawia spółce B. według ceny detalicznej powiększonej o koszty wysyłki do miejsca zamówienia, w którym to miejscu następują przeniesienie własności i wymiana punktów. Wobec tego, po odjęciu marży handlowej naliczanej przez spółkę..., która stanowi różnicę pomiędzy ceną detaliczną prezentów lojalnościowych, a ceną, po jakiej spółka... zaopatruje się w te prezenty, płatność dokonywana przez spółkę B. na rzecz spółki... stanowi wynagrodzenie za dostawę tychże prezentów.

Podsumowując Trybunał stwierdził, że płatności dokonywane przez sponsora na rzecz podmiotu zarządzającego omawianym programem, który to podmiot dostarcza klientom prezenty lojalnościowe, należy uznać w części za wynagrodzenie płacone przez osobę trzecią za dostawę towarów klientom, a w części za wynagrodzenie za usługi świadczone przez zarządzającego tym programem na rzecz sponsora.

Jak wynika z treści wniosku, w związku z wykonywaną usługą Kontrahent obciąży Spółkę wynagrodzeniem z tytułu wykonanej usługi i wystawi na rzecz Spółki odpowiednią fakturę VAT zawierającą podatek obliczony zgodnie z właściwymi przepisami. Wynagrodzenie uiszczane przez Spółkę na rzecz Kontrahenta będzie skalkulowane w ten sposób, że będzie ono uwzględniało również wartość nagród zakupionych przez Kontrahenta, które następnie przekazywane będą przez niego na rzecz uczestników konkursu. Wystawiana faktura będzie dokumentowała wykonanie usługi marketingowej, jak również wartość towarów (nagród) przekazywanych uczestnikom konkursów/loterii.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że w opisanej sytuacji wystawiana przez Kontrahenta Wnioskodawcy faktura VAT dotyczyć będzie w rzeczywistości wykonania przez Kontrahenta usługi marketingowej oraz obejmować będzie zapłatę za zakupione towary (nagrody), które będą przekazywane nieodpłatnie uczestnikom konkursów/loterii. Zatem wynagrodzenie wypłacone przez Wnioskodawcę Kontrahentowi za wykonanie przez niego czynności w ramach zawartej umowy obejmować będzie w rzeczywistości dwa elementy. Pierwszym elementem tej kwoty będzie wynagrodzenie za usługi marketingowe świadczone przez Kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy. Natomiast drugim elementem kwoty będzie wynagrodzenie płacone przez Wnioskodawcę za dostawę towarów (nagród) dokonywaną przez Kontrahenta na rzecz uczestników konkursów/loterii, którzy otrzymywać będą nagrody.

W świetle powyższego w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę udokumentowanych fakturą VAT wyłącznie w zakresie nabywanych usług marketingowych z uwagi na pośredni wpływ na wysokość osiąganych przez Spółkę obrotów, które są opodatkowane (tekst jedn.: mają związek z generowaniem sprzedaży opodatkowanej), gdyż została spełniona przesłanka wynikająca z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Natomiast Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków udokumentowanych fakturą VAT dotyczących nabywanych przez Kontrahenta towarów (nagród), przekazywanych następnie nieodpłatnie uczestnikom konkursów/loterii, bowiem ta część kwoty stanowi w istocie zapłatę przez Wnioskodawcę (jako podmiot trzeci) za dostawę towarów dokonywaną przez Kontrahenta na rzecz uczestników konkursów/loterii.

Podstawę powyższego rozstrzygnięcia stanowi art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, gdyż w tej części Wnioskodawca nie nabył towarów (usług).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że Spółce przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Organizatora dokumentujących nabycie usługi marketingowej opisanej w stanie faktycznym, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę orzecznictwa TSUE zaznaczyć należy, że Trybunał w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-98/98 stwierdził, iż warunkiem odliczenia przez podatnika podatku VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia.

Sąd w ww. wyroku uznał, że podatnik, który dokonuje transakcji uprawniających do odliczeń oraz transakcji nie uprawniających do tych odliczeń może odliczyć podatek od wartości dodanej, obciążający towary lub usługi przez niego zakupione, jeżeli mają one bezpośredni związek z zakupem opodatkowanym uprawniającym do odliczeń. Jednakże, podatnik taki nie może odliczyć całego podatku od wartości dodanej nałożonego na opodatkowany zakup usług, jeżeli nie zostały one wykorzystane na cele dokonania transakcji uprawniającej do odliczenia, ale w kontekście działalności, która jest jedynie konsekwencją dokonania takiej transakcji, chyba że podatnik ten może dowieść za pomocą obiektywnego dowodu, że wydatki związane z zakupem takich usług stanowią część różnych kosztów transakcji sprzedaży opodatkowanej.

Z kolei orzeczenie TSUE z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03, na które powołuje się Wnioskodawca, dotyczy kwestii prawa spółki do odliczenia podatku od wartości dodanej, który spółka uiściła od świadczeń związanych z emisją akcji towarzyszącą wprowadzeniu spółki na giełdę.

W przedmiotowej sprawie Sąd zajął stanowisko, że podatnik ma prawo do odliczenia całego podatku od wartości dodanej obciążającego wydatki poniesione przez podatnika w związku z różnymi świadczeniami wykonanymi na jego rzecz w ramach emisji akcji, o ile wszystkie czynności dokonane przez tego podatnika w ramach jego działalności gospodarczej są opodatkowane. Koszty uzyskanych świadczeń stanowią bowiem część kosztów ogólnych danej spółki, a w konsekwencji stanowią element cenotwórczy jej towarów, ponieważ świadczenia takie pozostają w bezpośrednim i ścisłym związku z działalnością gospodarczą podatnika.

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż co prawda powołane przez Wnioskodawcę wyroki zasadniczo poruszają aspekty dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego w kontekście istnienia bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia, jednakże orzeczenia te zapadły na tle konkretnego stanu faktycznego i rozstrzygają kwestie nieadekwatne do przedmiotu analizowanej sprawy.

Jak bowiem stwierdzono w niniejszej interpretacji, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę udokumentowanych fakturą VAT wyłącznie w zakresie nabywanych usług marketingowych z uwagi na pośredni związek z generowaniem obrotu opodatkowanego. Natomiast Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków udokumentowanych fakturą VAT dotyczących nabywanych przez Kontrahenta towarów (nagród), przekazywanych następnie nieodpłatnie uczestnikom konkursów/loterii, gdyż w tej części Wnioskodawca nie nabył towarów (usług). Jeśli bowiem faktura VAT będzie obejmowała, oprócz wynagrodzenia za usługi marketingowe, również wartość towarów (nagród) przekazywanych uczestnikom konkursów/loterii, to w tej części stanowić będzie płatność dokonaną przez Wnioskodawcę jako osobę trzecią i w tej części prawo o odliczenia nie przysługuje. Tym samym wskazane przez Wnioskodawcę orzeczenia TSUE są rozstrzygnięciami w odmiennych stanach faktycznych i nie poruszają kwestii będącej przedmiotem niniejszej interpretacji, w związku z czym nie mogą znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie.

Z kolei wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 października 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 1444/07, na który wskazał Wnioskodawca, dotyczył sytuacji, w której podatnik w związku z prowadzoną działalnością w zakresie produkcji, dystrybucji, sprzedaży napojów gazowanych i niegazowanych organizował akcje promocyjne i reklamowe swoich produktów, w ramach których nieodpłatnie przekazywał nabywcom produkowanych napojów różne towary o charakterze reklamowym i promocyjnym. Towary te były nabywane przez podatnika wyłącznie w celu nieodpłatnego przekazania klientom w ramach akcji reklamowych i promocyjnych.

W przedmiotowej sprawie Sąd stwierdził, że "Cel promocji jakim jest zachęcanie nabywców do kupowania wyrobów podatnika przesądza o tym, że wydatki te ponoszone są w celu związanym ze sprzedażą opodatkowaną. Inaczej rzecz ujmując wydatki te mają na celu generowanie sprzedaży opodatkowanej a zatem w związku z tymi wydatkami podatnik ma prawo do określonego w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. prawa do odliczenia podatku naliczonego". Należy jednak zauważyć, że wskazany wyrok zapadł w odmiennym stanie faktycznych (podatnik bowiem nabywał towary, które następnie nieodpłatnie przekazywał klientom) oraz na tle nieobowiązującego już stanu prawnego.

Zatem stwierdzić należy, że wskazany wyrok nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy zwrócić uwagę, że organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

Zauważa się też, iż zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) wyroki sądów są wydane w konkretnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły, zatem wskazany przez Wnioskodawcę wyrok WSA w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 1444/07 dotyczy wyłącznie tej sprawy, dla której został wydany.

Ponadto należy zaznaczyć, iż powoływane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne niewątpliwie kształtują sytuację prawną podatników w ich indywidualnych sprawach, lecz dotyczą konkretnego stanu faktycznego i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego. Powyższe oznacza, że interpretacje przepisów prawa podatkowego należy traktować indywidualnie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.