IBPP1/443-250/14/ES

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 lutego 2014 r. (dat wpływu 4 marca 2014 r.), uzupełnionym pismem z 3 czerwca 2014 r. (data wpływu 6 czerwca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych ze śmiercią wspólnika spółki cywilnej - jest:

* prawidłowe - w zakresie stwierdzenia, że Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do wystawiania faktur korygujących do faktur, w których jako sprzedającego wskazano rozwiązaną spółkę,

* prawidłowe - w zakresie stwierdzenia, że Wnioskodawca będzie musiał (powinien) skorygować uprzednio złożone deklaracje w imieniu rozwiązanej spółki cywilnej wraz z dołączeniem pisemnego uzasadnienia przyczyn korekty.

W dniu 4 marca 2014 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych ze śmiercią wspólnika spółki cywilnej.

Wniosek został uzupełniony pismem z 3 czerwca 2014 r. (data wpływu 6 czerwca 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-250/14/ES z 23 maja 2014 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki cywilnej Z. W dniu 20 listopada 2013 r. jeden z dwóch wspólników spółki tj. S. zmarł. Zgodnie z brzmieniem § 9 umowy spółki "Spadkobiercy zmarłego wspólnika wchodzą do Spółki na jego miejsce". Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci wspólnika spółka powinna trwać nadal. Spadkodawca pozostawił testament w którym do spadku powołał jednak wyłącznie drugiego wspólnika - Wnioskodawcę. Są też spadkobiercy ustawowi (nie powołani do spadku w testamencie). Wnioskodawca nie ma wiedzy, czy spadkodawca pozostawił inne późniejsze testamenty gdzie powołał do dziedziczenia inne osoby lub odwołał testament w którym powołał do dziedziczenia Wnioskodawcę oraz czy testament w którym został powołany do dziedziczenia nie zostanie podważony (nie jest nieważny). Jeżeli zaszła któraś z okoliczności wskazanych w zdaniu poprzedzającym, spółka trwa nadal. Aktualnie toczy się postępowanie o stwierdzenie nabycia spadku po S. i jego rezultat nie jest w tej chwili znany. Z chwilą wydania postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku ustalone zostanie, czy w dacie 20 listopada 2013 r. doszło do rozwiązania spółki czy też spółka trwa nadal. Po dniu 20 listopada 2013 r. (data śmierci S.) doszło do sprzedaży przez spółkę towarów za które spółka wystawiła faktury VAT i odprowadziła podatek VAT.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że na wystawionych po dniu śmierci wspólnika fakturach chce skorygować dane dotyczące wystawcy ze spółki na dane Wnioskodawcy oraz numer faktury.

Wnioskodawca sporządził remanent likwidacyjny w dniu 20 listopada 2013 r. na dzień śmierci wspólnika.

Zostało już wydane postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku po wspólniku w dniu 27 lutego 2014 r. z którego wynika, że Wnioskodawca jest jedynym spadkobiercą po wspólniku. Postanowienie jest prawomocne.

W związku z postanowieniem o stwierdzeniu nabycia spadku o którym mowa wyżej doszło do rozwiązania spółki z chwilą śmierci wspólnika.

Faktury VAT i deklaracje składane były z podaniem nazwy i NIP spółki.

Deklaracje VAT składane były za każdy miesiąc od listopada 2013 r. do marca 2014 r. (włącznie).

Na pytanie tut. organu "Czy Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na własne imię i nazwisko, jeśli tak to jaką i od kiedy i czy jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT i od kiedy...", Wnioskodawca odpowiedział, że prowadzi działalność wyłącznie jako wspólnik spółki cywilnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku gdy na skutek orzeczenia sądu spadku okaże się, że w dniu śmierci spadkodawcy doszło do rozwiązania spółki cywilnej, można wystawione przez Wnioskodawcę w imieniu spółki faktury VAT, złożone deklaracje, w tym VAT-7 i odprowadzone podatki w 2013 i 2014 r. pozostawić bez dokonywania jakichkolwiek korekt. Jeśli nie, to, jakie korekty powinny zostać zrobione i kto powinien ich dokonać.

Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie art. 15 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług status podatnika, w podatku od towarów i usług przysługuje spółce cywilnej - podatnikiem jest spółka cywilna, jako jednostka organizacyjna uczestniczących w niej wspólników, a nie wspólnicy. To temu podmiotowi przyznano podmiotowość prawno-podatkową, i zachowuje ten status tak długo, dopóki nie ulegnie rozwiązaniu. Tym samym, w przypadku śmierci jednego z dwóch wspólników gdzie na jego miejsce nie wchodzi z mocy prawa do spółki żadna inna nowa osoba, automatycznie przestaje istnieć podmiot zarejestrowany, jako podatnik podatku od towarów i usług. Od tego momentu odrębnym podatnikiem podatku od towarów i usług staje się jedyny wspólnik spółki cywilnej (Wnioskodawca), który w konsekwencji występuje we własnym imieniu, a nie już rozwiązanej spółki. Jeżeli w tym czasie wystawi faktury VAT w imieniu spółki, okaże się, że bezpodstawnie wystawiał faktury w imieniu nieistniejącej spółki cywilnej, zamiast we własnym imieniu. W związku z powyższym w przypadku gdy okaże się, że w dniu 20 listopada 2013 r. doszło do rozwiązania spółki w przypadku faktur wystawianych przez Wnioskodawcę począwszy od 21 listopada 2013 r. w których jako sprzedającego wskazano rozwiązaną spółkę cywilną (nieistniejący podmiot), Wnioskodawcy przysługiwać będzie uprawnienie do wystawienia faktur korygujących, opisanych w art. 106j ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż stosownie do treści tego artykułu fakturę korygującą wystawia się "gdy podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę, stawce, kwocie podatku lub jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Korekta będzie polegać na zmianie w treści faktury podatnika (wystawcy faktury VAT) w zakresie podatku VAT, gdzie podatnikiem tym stanie się Wnioskodawca.

Dalej, stosownie do brzmienia art. 99 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu. Ponadto, zgodnie z art. 103 ust. 1 ww. ustawy są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 1a-4 oraz art. 33 i 33b.

Tym samym Wnioskodawca jako podatnik VAT prowadzący od dnia 21 listopada 2013 r. działalność we własnym imieniu powinien składać deklaracje podatkowe VAT-7 za okresy miesięczne i wpłacać podatek za te okresy. Wnioskodawca będzie musiał (powinien) również na zasadzie art. 81 ustawy - Ordynacja podatkowa skorygować uprzednio złożone deklaracje w imieniu rozwiązanej spółki cywilnej wraz z dołączeniem pisemnego uzasadnienia przyczyn korekty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe - w zakresie stwierdzenia, że Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do wystawiania faktur korygujących do faktur, w których jako sprzedającego wskazano rozwiązaną spółkę,

* prawidłowe - w zakresie stwierdzenia, że Wnioskodawca będzie musiał (powinien) skorygować uprzednio złożone deklaracje w imieniu rozwiązanej spółki cywilnej wraz z dołączeniem pisemnego uzasadnienia przyczyn korekty.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W rezultacie na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług spółka cywilna wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą, jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, jest podatnikiem.

Spółka cywilna jest zawierana na podstawie umowy pomiędzy wspólnikami na zasadach określonych w art. 860-875 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121).

Spółka cywilna nie posiada osobowości prawnej, jej majątek stanowi w rzeczywistości współwłasność łączną zawiązujących ją wspólników, którzy swoim majątkiem odpowiadają za zobowiązania spółki, w tym także zobowiązania wynikające z podatków, z tytułu rękojmi czy też gwarancji. Z istoty spółki wynika natomiast, że jedną z podstawowych przesłanek jej istnienia jest udział w niej co najmniej dwóch wspólników.

W sytuacji, gdy spółka cywilna jest dwuosobowa, to wraz ze śmiercią jednego ze wspólników przestaje istnieć. Jeżeli natomiast wspólników jest więcej niż dwóch, spółka może istnieć nadal.

Należy zauważyć, że decydujące w tej kwestii są zapisy umowy spółki, przewidujące lub nie przewidujące wejścia spadkobierców na miejsce zmarłego wspólnika.

Śmierć wspólnika w dwuosobowej spółce cywilnej nie powoduje rozwiązania spółki, o ile spadkobierca (osoba uprawniona) wejdzie w miejsce zmarłego wspólnika.

Przepis art. 872 Kodeksu cywilnego stanowi bowiem, że można zastrzec, że spadkobiercy wspólnika wejdą do spółki na jego miejsce. W wypadku takim powinni oni wskazać spółce jedną osobę, która będzie wykonywała ich prawa. Dopóki to nie nastąpi, pozostali wspólnicy mogą sami podejmować wszelkie czynności w zakresie prowadzenia spraw spółki.

Spółka może zatem ulec rozwiązaniu w przypadku śmierci wspólnika, jeżeli wspólników było dwóch oraz gdy w umowie spółki nie zostało zastrzeżone, że spadkobiercy wspólnika mogą wejść na jego miejsce. Do rozwiązania spółki cywilnej dochodzi również, gdy spadkobiercy nie chcą lub nie mogą wejść w miejsce zmarłego wspólnika.

Rozwiązanie dwuosobowej spółki cywilnej w wyniku śmierci wspólnika prowadzi do ustania bytu prawno-podatkowego, którym jest spółka cywilna i zmiany formy organizacyjno-prawnej prowadzonej działalności. W konsekwencji nastąpi zmiana podmiotu podatkowego w podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca był wspólnikiem dwuosobowej spółki cywilnej. W dniu 20 listopada 2013 r. drugi wspólnik zmarł. Zgodnie z umową spółki "Spadkobiercy zmarłego wspólnika wchodzą do Spółki na jego miejsce". Spadkodawca jednak pozostawił testament w którym do spadku powołał wyłącznie drugiego wspólnika - Wnioskodawcę. Są też spadkobiercy ustawowi (nie powołani do spadku w testamencie). W dniu 27 lutego 2014 r. zostało wydane postanowienie sądu, z którego wynika, że Wnioskodawca jest jedynym spadkobiercą po wspólniku. Postanowienie jest prawomocne. W związku z postanowieniem o stwierdzeniu nabycia spadku, o którym mowa wyżej doszło do rozwiązania spółki z chwilą śmierci wspólnika.

Wnioskodawca sporządził remanent likwidacyjny 20 listopada 2013 r. - na dzień śmierci wspólnika. Jednak po dniu 20 listopada 2013 r. doszło do sprzedaży przez spółkę towarów, za które spółka wystawiła faktury VAT i odprowadziła podatek VAT. Faktury VAT i deklaracje składane były z podaniem nazwy i NIP spółki. Deklaracje VAT składane były za każdy miesiąc od listopada 2013 r. do marca 2014 r. (włącznie).

Wnioskodawca prowadzi działalność wyłącznie jako wspólnik spółki cywilnej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą konieczności dokonania korekt faktur wystawionych przez Wnioskodawcę w imieniu spółki po jej rozwiązaniu i złożonych za ten okres deklaracji.

Regulacje ustawy o podatku od towarów i usług, nie precyzują wprost skutków prawnych związanych ze śmiercią podatnika podatku VAT. Jednakże śmierć podatnika jest jedną z form zakończenia bytu prawnego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, a więc również zakończeniem występowania podmiotu w obrocie gospodarczym w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. W takiej sytuacji wspólnik spółki cywilnej zobowiązany będzie do wypełnienia wszystkich obowiązków, jakie nakłada na niego ustawa o podatku od towarów i usług.

Stosowanie do treści art. 14 ust. 1 ustawy o VAT - opodatkowaniu podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:

Przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 (art. 14 ust. 2 ustawy - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.).

W myśl art. 14 ust. 4 ustawy, przepisy ust. 1 i 3 stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 14 ust. 5 ustawy w przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej "spisem z natury". Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Według art. 14 ust. 6 ustawy, obowiązek podatkowy w przypadku, o którym mowa w ust. 1, powstaje w dniu rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Na mocy art. 14 ust. 7 ustawy, dostawa towarów dokonywana przez byłych wspólników spółek, o których mowa w ust. 1 pkt 1, oraz przez osoby fizyczne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i ust. 3, której przedmiotem są towary objęte spisem z natury, podlega zwolnieniu od podatku przez okres 12 miesięcy od dnia, o którym mowa w ust. 6, pod warunkiem rozliczenia podatku od towarów objętych spisem z natury.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 1314 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą o NIP, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy o NIP, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 2a, są obowiązani do dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego do naczelnika urzędu skarbowego albo organu właściwego na podstawie odrębnych przepisów. Zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się jednokrotnie, bez względu na rodzaj oraz liczbę opłacanych przez podatnika podatków, formę opodatkowania, liczbę oraz rodzaje prowadzonej działalności gospodarczej oraz liczbę prowadzonych przedsiębiorstw.

W świetle art. 5 ust. 3 ustawy o NIP, zgłoszenie identyfikacyjne podatników niebędących osobami fizycznymi zawiera w szczególności pełną i skróconą nazwę (firmę), formę organizacyjno-prawną, adres siedziby, numer identyfikacyjny REGON, organ rejestrowy lub ewidencyjny i numer nadany przez ten organ, wykaz rachunków bankowych, adres miejsca przechowywania dokumentacji rachunkowej oraz przedmiot wykonywanej działalności określony według obowiązujących standardów klasyfikacyjnych, a ponadto:

Na podstawie art. 12 ust. 2 ustawy o NIP, w przypadku zgonu lub ustania bytu prawnego podatnika, nadany NIP wygasa, z wyjątkiem przypadków wymienionych w ust. 1 i 1a.

Sądy rejestrowe są obowiązane, w terminie 14 dni od dnia wykreślenia podmiotu z rejestru przedsiębiorców lub rejestru stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji oraz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej, do przekazania informacji o wykreśleniu naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu ze względu na ostatni adres siedziby podmiotu (art. 12 ust. 3a ww. ustawy).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że spółka cywilna posiada własny numer NIP. Spółka cywilna, jeśli wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą, jest bowiem podatnikiem podatku od towarów i usług, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zobowiązanym do posiadania Numeru Identyfikacji Podatkowej. Spółka cywilna działa pod własnym numerem NIP do czasu ustania jej bytu prawnego.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że po dniu śmierci wspólnika tj. 20 listopada 2013 r. doszło do sprzedaży towarów, za które Wnioskodawca w imieniu spółki wystawił faktury VAT i odprowadziła podatek VAT. Faktury VAT i deklaracje składane były z podaniem nazwy i NIP spółki. Deklaracje VAT składane były za każdy miesiąc od listopada 2013 r. do marca 2014 r. (włącznie).

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy nastąpiła śmierć jednego ze wspólników, a spadkobiercy nie weszli do spółki na jego miejsce - uległa ona rozwiązaniu i nie będzie kontynuować swojej działalności. Ponieważ ustał byt prawny spółki i nie będzie ona już istnieć, zatem nie zachowa nadanego Numeru Identyfikacji Podatkowej, tym samym Wnioskodawca jako drugi wspólnik nie może posługiwać się NIP spółki po jej rozwiązaniu z chwilą śmierci wspólnika.

Odnośnie wystawionych po dniu śmierci wspólnika faktur należy wskazać, że zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.), podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zasady wystawiania faktur VAT i innych dokumentów z nimi zrównanych uregulowane zostały szczegółowo w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 z późn. zm.) obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.

I tak, zgodnie z § 4 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., fakturę wystawia zarejestrowany podatnik VAT czynny.

Na podstawie § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r., do dnia 31 grudnia 2013 r., faktura powinna zawierać:

Stosownie do § 13 ust. 1 cyt. wyżej rozporządzenia (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r., do dnia 31 grudnia 2013 r.), w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą tę fakturę.

W myśl § 13 ust. 5 ww. rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r., do dnia 31 grudnia 2013 r., przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

Zgodnie z § 13 ust. 8 ww. rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz "KOREKTA" albo wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA".

Fakturę korygującą wystawia się również, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury (§ 14 ust. 1 cyt. rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. do dnia 31 grudnia 2013 r.)

Według § 14 ust. 3 rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., faktura korygująca wystawiana w przypadku stwierdzenia pomyłek, o których mowa w ust. 1, powinna zawierać dane określone w ust. 2 pkt 1 i dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6 zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca, a także:

Jak wynika z powyższych regulacji cyt. rozporządzenia, obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013 r., fakturę korygującą wystawia się w przypadku udzielenia rabatów, określonych w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, a także zwrotu nabywcy całości lub części kwot otrzymanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi oraz w sytuacji gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Z przepisu § 14 ww. rozporządzenia wynika, iż dopuszczalne jest korygowanie "pomyłek (...) w jakiejkolwiek innej pozycji faktury", przy czym nie uczyniono żadnych zastrzeżeń co do charakteru tych pomyłek, mogą to być więc wszelkie możliwe pomyłki.

W związku z późn. zm. wprowadzonymi ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35 z późn. zm.) na mocy art. 1 pkt 49 ww. ustawy uchylono art. 106 ustawy o VAT. Wprowadzono natomiast blok przepisów dotyczących fakturowania w dodanych do ustawy o VAT art. 106a-106q oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 3 grudnia 2013 r. w sprawie wystawiania faktur (Dz. U. poz. 1485). Tym samym rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r., wydane m.in. na podstawie art. 106 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, z dniem 1 stycznia 2014 r. (w związku z uchyleniem art. 106) utraciło moc w zakresie dotyczącym szczegółowych zasad wystawiania faktur.

Na podstawie zmian wprowadzonych ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r., większość regulacji dotyczących fakturowania a objęta dotychczas rozporządzeniem z dnia 28 marca 2011 r., została przeniesiona do ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

Na podstawie art. 106e, faktura powinna zawierać:

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ww. ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Faktura korygująca, stosownie do art. 106j ust. 2 powinna zawierać:

Natomiast w przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca, o której mowa w ust. 2, stosownie do art. 106j ust. 3:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, do dokumentowania czynności dokonanych przed dniem 1 stycznia 2014 r. stosuje się przepisy art. 106 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed tym dniem, oraz przepisy wydane na jego podstawie, z zastrzeżeniem ust. 2.

Do wystawiania faktur korygujących faktury wystawione przed dniem 1 stycznia 2014 r. i faktury wystawione zgodnie z ust. 1 oraz do wystawiania faktur będących duplikatami takich faktur stosuje się odpowiednio przepisy art. 106j-106I ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Zgodnie z treścią art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

W myśl art. 108 ust. 2 ww. ustawy, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku wyższą od kwoty podatku należnego.

Brzmienie powołanego wyżej przepisu art. 108 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, że jest on adresowany do wszystkich podmiotów, niezależnie od tego, czy podmiot w nim wymieniony posiada, czy też nie, status podatnika VAT, jak również od tego, czy jest zarejestrowany jako taki podatnik oraz czy jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny lub zwolniony.

Wynika stąd, że obowiązek zapłaty podatku wykazanego w fakturze na podstawie art. 108 ust. 1 powstaje przez sam fakt wystawienia faktury bez względu na to, czy osoba, która wystawiła fakturę, jest podatnikiem podatku VAT dokonującym czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Należy podkreślić, że celem faktury VAT jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Pełni ona bowiem szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług czy też otrzymania zaliczki, co oznacza, że nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy nie wskazuje ona zaistniałego zdarzenia gospodarczego.

Jeżeli po wystawieniu faktury VAT wystąpią zdarzenia, mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że dokument ten zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Zatem faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. A zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury VAT powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że Wnioskodawca, który wystawił faktury VAT po dniu rozwiązania spółki z podaniem nazwy i NIP tej spółki, jako pozostały jedyny wspólnik powinien wystawiać faktury we własnym imieniu i z podaniem własnych danych. Konsekwentnie Wnioskodawca jeżeli kontynuuje działalność gospodarczą na własne imię i nazwisko powinien zatem wystawić faktury korygujące do błędnie wystawionych ww. faktur, ale już z podaniem własnych danych jako sprzedającego towary należące do rozwiązanej spółki.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że przysługiwać mu będzie prawo do wystawiania faktur korygujących do faktur, w których jako sprzedającego wskazano rozwiązaną spółkę, należało uznać za prawidłowe.

Jak już wcześniej wskazano, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r. - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r.) rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ww. ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Podmioty wymienione w art. 15, zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne (art. 96 ust. 3 ww. ustawy).

W myśl art. 96 ust. 4 ww. ustawy, naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako "podatnika VAT czynnego" lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako "podatnika VAT zwolnionego".

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Stosownie do art. 99 ust. 12 ustawy, zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości.

Podatek od towarów i usług należy do grupy podatków powstających z mocy prawa, który pobierany jest w trybie tzw. samoobliczenia. Dlatego też szczególnie istotną rolę w tym podatku odgrywają deklaracje podatkowe. Przy ich pomocy podatnik określa i zgłasza organowi podatkowi (deklaruje) wysokość zobowiązania podatkowego.

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu. Może ona dotyczyć każdej pozycji deklaracji, np. określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości kwoty zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji (np.: adresu, nr NIP) - o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym - poprawnym już - wypełnieniu jej formularza, z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji. Skorzystanie przez podatnika z wprowadzonej przez ustawodawcę instytucji korekty deklaracji powoduje, że złożona przez niego deklaracja korygująca zastępuje pierwotną (korygowaną) deklarację i pociąga za sobą skutki prawne, pozbawiające jednocześnie pierwotną deklarację mocy prawnej.

Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), zwana dalej Ordynacją podatkową, zawiera ogólne zasady korygowania deklaracji, także dotyczące deklaracji składanych dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług, niezależnie od regulacji zawartych w samej ustawie.

Zgodnie z art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Na mocy art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

W myśl art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach - rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca wystawiał faktury VAT z danymi rozwiązanej spółki i jej NIP. Natomiast z niniejszej interpretacji wynika, że Wnioskodawca powinien wystawić faktury korygujące do ww. faktur z podaniem własnych danych jako podmiotu sprzedającego towary.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa podatkowego, należy stwierdzić, że w przypadku przedstawionym w sprawie, Wnioskodawca będzie miał prawo do skorygowania danych wykazanych w deklaracjach VAT-7 (w których rozliczył faktury VAT wystawione z danymi spółki już po jej rozwiązaniu), ponieważ podmiot w imieniu którego złożono deklaracje już w tym czasie nie istniał, natomiast faktycznej sprzedaży dokonał Wnioskodawca i faktury rozliczone w tych deklaracjach dokumentują sprzedaż towarów przez Wnioskodawcę (a nie przez spółkę).

Tym samym złożone deklaracje VAT-7 są w istocie deklaracjami wykazującymi sprzedaż dokonaną przez Wnioskodawcę, a nie przez spółkę, zatem zasadne jest ich skorygowanie wraz z pisemnym wyjaśnieniem przyczyny korekty.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, iż Wnioskodawca będzie musiał (powinien) skorygować uprzednio złożone deklaracje w imieniu rozwiązanej spółki cywilnej wraz z dołączeniem pisemnego uzasadnienia przyczyn korekty, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy jednak zaznaczyć, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.