IBPP1/443-245/09/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2009 r. (data wpływu 12 marca 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 maja 2009 r. (data wpływu 29 maja 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie premii pieniężnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 marca 2009 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie premii pieniężnej. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 maja 2009 r. (data wpływu 29 maja 2009 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 14 maja 2009 r. znak IBPP1/443-245/09/AW.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka, w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, zawarła umowę handlową, przedmiotem której jest współpraca z kontrahentem w zakresie sprzedaży towarów pod marką "O.".

W ramach ww. umowy, kontrahent po przekroczeniu sprzedaży towarów pod marką "O." ponad umówioną wielkość liczoną od wartości netto obrotów wynikających z faktur wystawionych przez Spółkę w określonym przedziale czasowym (od 1 stycznia do 31 grudnia), otrzyma roczną premię pieniężną. Premia nie jest związana z konkretnymi dostawami towarów dokonanymi w przyjętym okresie rozliczeniowym. Premia jest płatna na podstawie faktury VAT i ma ona charakter motywacyjny mający na celu zachęcenie kontrahenta do odpowiedniego zwiększenia (intensyfikacji) poziomu sprzedaży towarów pod marką "O." (nie ma ona charakteru dobrowolnego i jej wypłata jest uzależniona od konkretnego zachowania kontrahenta polegającego na osiągnięciu pożądanego poziomu obrotów). Wysokość premii rocznej jest uzależniona od wartości zrealizowanego obrotu i stanowi jego procent.

W uzupełnieniu wniosku podano ponadto, że zgodnie z zawartą umowa handlową kontrahent premiowany jest za osiągniętą z Wnioskodawcą wielkość zrealizowanych obrotów. W gestii kontrahenta pozostaje decyzja o rodzaju i zakres działań, których podjęcie może spowodować osiągnięcie określonego w umowie poziomu obrotów (sprzedaży towarów pod marką "O.") uprawniającego kontrahenta do otrzymania wynagrodzenia (premii) na określonym w umowie poziomie. Wskazany powyżej stan faktyczny określa jednak tylko intencję stron umowy, gdyż umowa zawarta pomiędzy Wnioskodawcą i kontrahentem nie zawiera zapisu wyraźnie określającego, że premia stanowi czynnik motywujący kontrahenta do zwiększania poziomu obrotów. Usługa objęta jest stawką 22% podatku VAT i kontrahenci nie określają symbolu PKWiU.

Jak wskazano powyżej zakres i charakter działań jakie może podejmować kontrahent w celu osiągnięcia określonego w umowie poziomu obrotów leży w gestii kontrahenta, a skutkiem tych działań jest sprzedaż towarów pod marką "O." co przekłada się na obowiązek Wnioskodawcy co do wypłaty kontrahentowi określonej kwoty premii.

Wysokość premii uzależniona jest od wielkości realizowanych przez kontrahenta obrotów wg określonych umownie progów ich wartości. Im większy jest obrót towarami pod marką "O." tym większa premia w danym okresie rozliczeniowym.

Wysokości obrotów uprawniających do otrzymania premii w danym okresie rozliczeniowym są ustalane na podstawie faktur, ew. faktur korygujących jakie Wnioskodawca wystawia na rzecz kontrahenta dokumentując dokonaną na jego rzecz sprzedaż. Wysokość obrotu ustalana jest wspólnie przez Wnioskodawcę i kontrahenta poprzez porównanie wielkości wynikających z ich systemów księgowych oraz wyjaśnienie ewentualnych rozbieżności.

Stan faktyczny, którego dotyczy wniosek odnosi się do sytuacji, w której premie pieniężne otrzymywane przez kontrahenta od Wnioskodawcy uzależnione są od wielkości obrotów (nabyć określonej wartości) realizowanych pomiędzy Wnioskodawcą oraz kontrahentem, a stosowny zapis regulujący to znajduje się w umowie handlowej łączącej Wnioskodawcę i kontrahenta. Innymi słowy: im większy obrót towarami pod marką "O." tym większa premia w danym okresie rozliczeniowym.

Umowa handlowa pomiędzy Wnioskodawcą oraz kontrahentem nie precyzuje jakie działania w celu intensyfikacji sprzedaży produktów Wnioskodawcy zobowiązany jest podejmować kontrahent, pozostaje to w gestii kontrahenta. Celem tych działań jest osiągnięcie określonego w umowie poziomu obrotów skutkującego obowiązkiem wypłaty wynagrodzenia (premii) uzależnionego od poziomu osiągniętego obrotu.

Okresy rozliczeniowe są najczęściej roczne, kwartalne, rzadziej miesięczne. W zasadzie nie występują więc okresy, w których zarówno sprzedaż towarów oznaczonych marką "O." jak i towarzyszące im działania kontrahenta nie byłyby realizowane.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem czynnym VAT. Wypłacane premie pieniężne związane są z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w niniejszej sprawie należy uznać, że zrealizowanie odpowiedniego poziomu obrotu przez kontrahenta, czego konsekwencją jest otrzymanie rocznej premii pieniężnej stanowi opodatkowane podatkiem VAT świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 w zestawieniu z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: "uptu") i w konsekwencji, czy przyznawane premie pieniężne powinny być dokumentowane fakturą VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczeniem usług jest każde zachowanie podmiotu polegającego na wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie musi polegać na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu konkretnego działania. W związku z tym, w przypadku gdy premia pieniężna nie jest związana z konkretnymi dostawami towarów, dokonanymi w danym okresie i ma na celu skłonienie kontrahenta do konkretnego zachowania, polegającego na zrealizowaniu określonego poziomu obrotu w przyjętym okresie rozliczeniowym - mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach wydawanych przez organy administracji skarbowej. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 17 czerwca 2008 r. (IBPP2/443-290/08/LŻ) stwierdził, że "premia pieniężna, która nie może być uznana za rabat stanowi rodzaj wynagrodzenia dla nabywcy za świadczone na rzecz dostawcy usługi. Jest to relacja zobowiązaniowa, zależna od określonego zachowania nabywcy, którą na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług należy uznać za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ww. ustawy". Również w interpretacji z dnia 29 lutego 2008 r. (IPPP1/443-136/08-2/AP) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał, że "otrzymanie premii pieniężnej jest rodzajem wynagrodzenia za określone zachowanie się Spółki w stosunku do kontrahenta i stanowi w tym przypadku świadczenie usług za wynagrodzeniem na rzecz sprzedającego. Jako zapłatę za wykonaną usługę wnioskodawca otrzymuje bonus w postaci premii pieniężnej. W świetle powyższego zachowanie Spółki polegające na osiągnięciu określonego w umowie obrotu należy uzna za świadczenie usług (...) i opodatkować podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych". Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 14 lipca 2008 r. (IBPP2/443-463/08/BM) stwierdza, że "wypłacając premię pieniężną sprzedawca nagradza kupującego za nabycie określonej ilości towarów, a w konsekwencji za lojalność względem sprzedawcy tj. za to, że kupujący nabywa towary wybranego kontrahenta, a nie jego konkurentów. Premia pieniężna powinna być w związku z tym traktowana również jako wynagrodzenie za powstrzymywanie się od zakupów towarów konkurencyjnych. Zachowanie nabywcy stanowi w tym przypadku świadczenie usługi za wynagrodzeniem za rzecz sprzedającego".

Powyższe, zdaniem Spółki, wyraźnie wskazuje na konieczność uznania, że otrzymanie przez kontrahenta Spółki wynagrodzenia, o którym mowa w poz. 54 niniejszego zapytania stanowi zapłatę za świadczone na rzecz Spółki usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 uptu i w konsekwencji należy opodatkować takie wynagrodzenie podatkiem VAT, a otrzymanie takiego wynagrodzenia przez kontrahenta należy udokumentować wystawiając fakturę VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

W myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2 22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (...).

W celu intensyfikacji sprzedaży towarów, podatnicy podejmują różnorodne działania, w efekcie, których wypłacane są tzw. premie pieniężne.

W sytuacji, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami), to nawet, jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy. Rabat rozumieć należy, jako zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażoną procentowo lub kwotowo. Rozróżnia się rabaty na przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu. Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia - dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawianej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży. Rabat udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wymaga wystawienia faktury korygującej, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.), obowiązującego od dnia 1 grudnia 2008 r.

Zgodnie z § 13 ust. 1 cyt. wyżej rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą, która - zgodnie z § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia - powinna zawierać co najmniej:

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej zawarł umowę handlową, przedmiotem której jest współpraca z kontrahentem w zakresie sprzedaży towarów pod marką "O.".

W ramach ww. umowy, kontrahent po przekroczeniu sprzedaży towarów pod marką "O." ponad umówioną wielkość liczoną od wartości netto obrotów wynikających z faktur wystawionych przez Spółkę w określonym przedziale czasowym (od 1 stycznia do 31 grudnia), otrzyma roczną premię pieniężną. Premia nie jest związana z konkretnymi dostawami towarów dokonanymi w przyjętym okresie rozliczeniowym. Premia jest płatna na podstawie faktury VAT i ma ona charakter motywacyjny mający na celu zachęcenie kontrahenta do odpowiedniego zwiększenia (intensyfikacji) poziomu sprzedaży towarów pod marką "O." (nie ma ona charakteru dobrowolnego i jej wypłata jest uzależniona od konkretnego zachowania kontrahenta polegającego na osiągnięciu pożądanego poziomu obrotów). Wysokość premii rocznej jest uzależniona od wartości zrealizowanego obrotu i stanowi jego procent.

W gestii kontrahenta pozostaje decyzja o rodzaju i zakres działań, których podjęcie może spowodować osiągnięcie określonego w umowie poziomu obrotów (sprzedaży towarów pod marką "O.") uprawniającego kontrahenta do otrzymania wynagrodzenia (premii) na określonym w umowie poziomie. Wskazany powyżej stan faktyczny określa jednak tylko intencję stron umowy, gdyż umowa zawarta pomiędzy Wnioskodawcą i kontrahentem nie zawiera zapisu wyraźnie określającego, że premia stanowi czynnik motywujący kontrahenta do zwiększania poziomu obrotów. Usługa objęta jest stawką 22% podatku VAT i kontrahenci nie określają symbolu PKWiU.

Wysokości obrotów uprawniających do otrzymania premii w danym okresie rozliczeniowym są ustalane na podstawie faktur, ew. faktur korygujących jakie Wnioskodawca wystawia na rzecz kontrahenta dokumentując dokonaną na jego rzecz sprzedaż. Wysokość obrotu ustalana jest wspólnie przez Wnioskodawcę i kontrahenta poprzez porównanie wielkości wynikających z ich systemów księgowych oraz wyjaśnienie ewentualnych rozbieżności.

Stan faktyczny, którego dotyczy wniosek odnosi się do sytuacji, w której premie pieniężne otrzymywane przez kontrahenta od Wnioskodawcy uzależnione są od wielkości obrotów (nabyć określonej wartości) realizowanych pomiędzy Wnioskodawcą oraz kontrahentem, a stosowny zapis regulujący to znajduje się w umowie handlowej łączącej Wnioskodawcę i kontrahenta. Innymi słowy: im większy obrót towarami pod marką "O." tym większa premia w danym okresie rozliczeniowym.

Okresy rozliczeniowe są najczęściej roczne, kwartalne, rzadziej miesięczne. W zasadzie nie występują więc okresy, w których zarówno sprzedaż towarów oznaczonych marką "O." jak i towarzyszące im działania kontrahenta nie byłyby realizowane.

Odnosząc się do powyższego, nie można zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, iż gratyfikacji pieniężnych (premii pieniężnych) wypłaconych na rzecz kontrahenta nie można przyporządkować do poszczególnych dostaw, skoro - jak wynika z opisu zaistniałego stanu faktycznego - obrót uprawniający kontrahenta do uzyskania tych gratyfikacji ustalany jest na podstawie konkretnych faktur (ewentualnie faktur korygujących), jakie Wnioskodawca wystawia na rzecz kontrahenta dokumentując dokonaną dostawę towarów odbywającą się w konkretnie określonym przedziale czasowym. Jak podaje Wnioskodawca, wysokość premii uzależniona jest od wielkości realizowanych przez kontrahenta obrotów wg określonych umownie progów ich wartości. Wysokość obrotu ustalana jest wspólnie przez Wnioskodawcę i kontrahenta poprzez porównanie wielkości wynikających z ich systemów księgowych oraz wyjaśnienie ewentualnych rozbieżności.

Aby więc ustalić wysokość premii należnej kontrahentowi, zsumowane muszą zostać poszczególne faktury dokumentujące konkretne dostawy, na których podstawie dokonywane jest obliczenie premii stanowiącej w efekcie obniżenie wartości tychże poszczególnych dostaw.

Ponadto - jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego - kontrahent nie jest w żaden sposób przez Wnioskodawcę związany koniecznością wykonywania na jego rzecz jakichkolwiek innych czynności mających na celu intensyfikację sprzedaży czy promocję towarów Wnioskodawcy. Działania te leżą w gestii kontrahenta, zaś łącząca strony umowa nie zawiera zapisu wyraźnie określającego, że premia stanowi czynnik motywujący kontrahenta do zwiększania poziomu obrotów.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż kontrahent nie wykonuje żadnych dodatkowych czynności poza zakupem towarów od Wnioskodawcy i rozliczeniu się z nim na podstawie wystawionych na swoją rzecz faktur. Oznacza to zatem, że nie świadczy on wobec Wnioskodawcy usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT. Brak jest bowiem takich działań kontrahenta, które byłyby czynnościami dodatkowymi do jakich byłby zobligowany postanowieniami wynikającymi z umowy dotyczącej otrzymywania premii.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy, należy uznać, że opisana przez Wnioskodawcę "premia pieniężna" stanowi w istocie rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami - zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT - zmniejszający podstawę opodatkowania. Zatem na podstawie powołanego wyżej przepisu § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., należy wystawić fakturę korygującą uwzględniającą wymogi wynikające z § 13 ust. 2 tego rozporządzenia.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Na marginesie należy zauważyć, że powołane przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku interpretacje, zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stany faktyczne (zdarzenia przyszłe) i stanowiska poszczególnych wnioskodawców.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.