IBPP1/443-238/13/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 marca 2013 r. (data wpływu 11 marca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 czerwca 2013 r. (data wpływu 12 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia:

* czy w związku z udzieleniem przez Wnioskodawcę gratyfikacji pieniężnej, o której mowa w stanie faktycznym Wnioskodawca jest uprawniony do pomniejszenia podstawy opodatkowania w podatku VAT - jest prawidłowe,

* czy właściwą formą udokumentowania gratyfikacji pieniężnej, o której mowa w stanie faktycznym, jest nota księgowa - jest prawidłowe,

* w którym okresie rozliczeniowym Wnioskodawca jest uprawniony do pomniejszenia podstawy opodatkowania w związku z udzieleniem gratyfikacji pieniężnej, o której mowa w stanie faktycznym - jest prawidłowe.

W dniu 11 marca 2013 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek z dnia 1 marca 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia:

* czy w związku z udzieleniem przez Wnioskodawcę gratyfikacji pieniężnej, o której mowa w stanie faktycznym Wnioskodawca jest uprawniony do pomniejszenia podstawy opodatkowania w podatku VAT,

* czy właściwą formą udokumentowania gratyfikacji pieniężnej, o której mowa w stanie faktycznym, jest nota księgowa,

* w którym okresie rozliczeniowym Wnioskodawca jest uprawniony do pomniejszenia podstawy opodatkowania w związku z udzieleniem gratyfikacji pieniężnej, o której mowa w stanie faktycznym.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10 czerwca 2013 r. (data wpływu 12 czerwca 2013 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-238/13/MS z dnia 31 maja 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji oraz sprzedaży art. spożywczych. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Wszystkie towary znajdujące się w ofercie Wnioskodawcy są wprowadzane na rynek polski (wprowadzane do obrotu gospodarczego) wyłącznie przez niego jako ich producenta, ewentualnie jako podmiot posiadający wyłączność na rynek polski w dystrybucji danego rodzaju towaru. W ramach ww. działalności Wnioskodawca stosuje m.in. model sprzedaży (dystrybucji) towarów polegający na tym, że sprzedaje on towary hurtowniom itp. podmiotom (dalej jako: Pośrednik), którzy następnie odsprzedają je kolejnym podmiotom gospodarczym - sprzedawcom detalicznym (sklepy, kawiarnie itp.). Co istotne, w zaprezentowanym modelu nabywcą towarów od Wnioskodawcy, na rzecz którego wystawia on fakturę jest Pośrednik. Wnioskodawca nie dokonuje tutaj żadnej bezpośredniej sprzedaży na rzecz sprzedawców detalicznych, jak i nie wystawiania na ich rzecz faktur.

W związku ze stosowaniem powyższego modelu sprzedaży (dystrybucji) Wnioskodawca zawarł umowę z podmiotem prowadzącym kilkanaście sklepów (dalej jako: Sprzedawca), na mocy której zobowiązał się do wypłaty na jego rzecz gratyfikacji pieniężnej, o ile Sprzedawca w danym okresie rozliczeniowym zrealizował zakupy towarów (znajdujących się w ofercie Wnioskodawcy) na kwotę netto przekraczającą określone progi kwotowe.

Należy podkreślić, iż jedynym warunkiem uzyskania przez Sprzedawcę ww. gratyfikacji pieniężnej jest wyłącznie osiągnięcie przez niego określonego w umowie poziomu zakupów produktów znajdujących się w ofercie Wnioskodawcy. Kwota owej gratyfikacji jest wypłacana bezpośrednio przez Wnioskodawcę na rzecz Sprzedawcy, przy czym kwota ta jest dokumentowana w formie noty księgowej. Wnioskodawca nie ma bowiem możliwości wystawienia faktury korygującej, gdyż nie wystawił na rzecz Sprzedawcy faktury dokumentującej sprzedaż (tego rodzaju fakturę Sprzedawca otrzymuje od Pośrednika, od którego nabywa towary znajdujące się w ofercie Wnioskodawcy).

Powyższe działanie służy nie tylko utrzymaniu zainteresowania (popytu) Sprzedawcy na towary znajdujące się w ofercie Wnioskodawcy, ale i jego zwiększeniu. Uatrakcyjnienie w ten sposób warunków zakupu towarów wprowadzanych do obrotu gospodarczego przez Wnioskodawcę, których jest on wyłącznym dostawcą na rynek polski, wpływa na zwiększenie sprzedaży Wnioskodawcy, a w konsekwencji zwiększenie jego przychodów.

Kontrahent (sprzedawca) nie jest obowiązany do podejmowania względem Wnioskodawcy żadnych dodatkowych czynności niż wskazane we wniosku osiągnięcie w danym przedziale czasowym zakupów towarów Wnioskodawcy na kwotę netto przekraczającą określone progi.

Zapisy umów dotyczące kwestii przyznania Sprzedawcy premii pieniężnej w sposób jednoznaczny, nie budzący żadnych wątpliwości wskazują, iż jedynym warunkiem dla przyznania przez Wnioskodawcę ww. premii jest osiągnięcie - w danym przedziale czasowym - przez Sprzedawcę określonego poziomu zakupów produktów znajdujących się w ofercie Wnioskodawcy.

Poniżej wskazano przykładowy zapis umowy określający zasady przyznania premii pieniężnej (gratyfikacji):

"Producent przyznaje premię pieniężną okresową wg skali:

...% za dokonanie w kolejnych czterech cyklach kwartalnych zakupów o wartości co najmniej.... zł,

...% za dokonanie w kolejnych czterech cyklach kwartalnych zakupów o wartości co najmniej.... zł,

...% za dokonanie w kolejnych czterech cyklach kwartalnych zakupów o wartości co najmniej.... zł

zrealizowanych w cenach fakturowanych bez VAT".

Wnioskodawca pragnie wyjaśnić, iż - co poniekąd oczywiste - wartość zakupionych towarów jest wprost proporcjonalnie powiązana z wysokością premii pieniężnej (tzn. im wyższa wartość zakupów tym wyższy przedział, dla którego przewidziany jest wyższy procent, a więc i wyższa premia pieniężna).

Sformułowanie "zrealizowanych w cenach fakturowanych bez VAT" oznacza, że dla ustalenia wysokości premii pieniężnych (gratyfikacji) bierze się pod uwagę wartości netto zakupionych towarów wykazane w fakturach VAT (w tym z uwzględnieniem faktur korygujących).

Wypłata premii pieniężnej (gratyfikacji) nie jest uzależniona od jakichkolwiek dodatkowych warunków, poza podstawowym (jedynym) warunkiem, o którym mowa w poprzednich akapitach (tekst jedn.: dokonania w danym przedziale czasowym zakupów produktów znajdujących się w ofercie Wnioskodawcy).

Ustalenie wysokości obrotów następuje - w zależności od danego przypadku:

W pierwszym z ww. przypadków faktury udostępnia Wnioskodawcy Sprzedawca, w drugim zaś Pośrednik. Zastosowanie jednego z powyższych wariantów uzależnione jest od ustaleń przyjętych w ramach poszczególnych umów zawartych z Pośrednikiem (Pośrednikami) oraz umowy zawartej ze Sprzedawcą.

Co oczywiste, kwota przyznawanej premii pieniężnej (gratyfikacji) jest ustalana w porozumieniu ze Sprzedawcą w tym sensie, iż w razie zaistnienia ewentualnych niezgodności w wyliczeniach Wnioskodawca wraz ze Sprzedawcą zobowiązane są wspólnie wyjaśnić owe niezgodności.

Podstawą do sporządzenia zestawienia zrealizowanego przez Sprzedawcę obrotu, które to zestawienie stanowi podstawę do wyliczenia premii pieniężnej (gratyfikacji) są faktury VAT oraz faktury korygujące wystawione przez Pośrednika na rzecz Sprzedawcy. Sposób udostępnia tych dokumentów (faktur) został przedstawiony w odpowiedzi na pytanie nr 3.

Udzielenie premii (gratyfikacji pieniężnej) nie jest uzależnione od jakichkolwiek działań Sprzedawcy, w tym zwłaszcza wskazanych w treści zadanego pytania.

Jak wskazano to w treści złożonego wniosku, oraz w niniejszym piśmie, jedynym warunkiem przyznania premii pieniężnej (gratyfikacji) jest osiągnięcie przez Sprzedawcę - w danym przedziale czasowym - określonego poziomu zakupów produktów znajdujących się w ofercie Wnioskodawcy.

Podstawą dla usług promocyjnych, bądź też jakichkolwiek innych usług - jeżeli Sprzedawca w ogóle wykonuje takie usługi na rzecz Spółki - są odrębne porozumienia, bądź umowy. W takich przypadkach świadczenie ww. usług jest dokumentowane przez Sprzedawcę poprzez wystawienie faktury VAT na rzecz Wnioskodawcy. Należy podkreślić, iż ewentualne zawarcie ww. porozumień lub umów nie wpływa w żaden sposób na zasady przyznawania premii pieniężnej (gratyfikacji), o której mowa we wniosku oraz niniejszym piśmie. Innymi słowy, przyznanie premii pieniężnej jest całkowicie odrębnym zdarzeniem gospodarczym od świadczenia przez Sprzedawcę ww. usług, o ile Wnioskodawca w ogóle zlecił (zleca) Sprzedawcy świadczenie usług na swoją rzecz.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w związku z udzieleniem przez Wnioskodawcę gratyfikacji pieniężnej, o której mowa w stanie faktycznym Wnioskodawca jest uprawniony do pomniejszenia podstawy opodatkowania w podatku VAT.

Czy właściwą formą udokumentowania gratyfikacji pieniężnej, o której mowa w stanie faktycznym, jest nota księgowa.

W którym okresie rozliczeniowych Wnioskodawca jest uprawniony do pomniejszenia podstawy opodatkowania w związku z udzieleniem gratyfikacji pieniężnej, o której mowa w stanie faktycznym.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Jedną z fundamentalnych zasad podatku od towarów i usług (VAT) jest zasada neutralności, w myśl której podatek VAT nie powinien obciążać tych podatników uczestniczących w obrocie towarami i usługami, którzy nie są ich ostatecznymi odbiorcami, albowiem ciężarem "ogólnego podatku konsumpcyjnego" powinien być obciążony ostateczny beneficjent, czyli konsument jako odbiorca towaru lub usługi na ostatnim etapie obrotu gospodarczego, czyli na etapie sprzedaży detalicznej.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 29 ust. 4 ustawy o VAT podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Odnosząc powyższe uwagi i regulacje prawne do przedmiotowego stanu faktycznego należy w pierwszej kolejności skonstatować, iż wprawdzie wypłacana przez Wnioskodawcę na rzecz Sprzedawcy gratyfikacja pieniężna nie modyfikuje podstawy opodatkowania z tytułu dostaw towarów w relacji: Wnioskodawca-Pośrednik, niemniej w ujęciu ekonomicznym zmniejsza ona kwoty, jakie Wnioskodawca uzyskuje ze sprzedaży swoich towarów.

Warto przy tym zauważyć, że w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z dnia 16 września 2004 r. w sprawie Cimber Air A/S (sygn. C-320/02) wyraźne podkreślono ekonomiczny aspekt ustalania podstawy opodatkowania w podatku VAT. W wyroku tym stwierdzono bowiem, że: "(...) wspólny system VAT ma co do zasady na celu opodatkowanie ekonomicznej wartości dodanej na różnych etapach procesu produkcji i dystrybucji, aż do etapu ostatecznej konsumpcji (...)".

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy zasadne jest twierdzenie, iż kwota wypłacanej przez niego gratyfikacji pieniężnej za dokonanie przez Sprzedawcę zakupów towarów (znajdujących się w ofercie Wnioskodawcy) przekraczających określony poziom (poziomy), powinna zostać odjęta od wykazywanej przez Wnioskodawcę podstawy opodatkowania, gdyż w przeciwnym razie Wnioskodawca wykazywałby podatek VAT należny od wartości przewyższającej ostateczną wartość (ekonomiczną) uzyskaną przez niego z tytułu sprzedaży (dostaw) towarów.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w orzecznictwie TSUE. Otóż, w wyroku z dnia 24 października 1996 r. w sprawie Elida Gibbs (sygn. C-317/94) Trybunał uznał, iż: "(...) Nie byłoby zatem zgodne z dyrektywą, gdyby podstawa opodatkowania użyta do obliczenia podatku należnego od producenta jako podatnika, przekraczała kwotę ostatecznie przez niego otrzymaną. Gdyby bowiem tak było, zasada neutralności VAT w stosunku do podatników do których należy także producent, nie byłaby spełniona (...) w celu zapewnienia realizacji zasady neutralności, należy, obliczając podstawę opodatkowania dla celów VAT, uwzględnić sytuacje, w których podatnik, nie pozostając w stosunkach umownych z konsumentem końcowym, ale będąc pierwszym ogniwem łańcucha transakcji kończącego się na tym konsumencie, udziela takiemu konsumentowi zniżki za pośrednictwem detalistów lub poprzez bezpośredni zwrot wartości kuponów. W przeciwnym razie, organy podatkowe otrzymałyby z tytułu VAT kwotę większą niż rzeczywiście zapłacona przez konsumenta ostatecznego, kosztem podatnika (...)."

Ponadto, TSUE stwierdził w ww. wyroku, że " (...) system VAT nie ulega zakłóceniu z powodu takiego obniżenia podstawy opodatkowania, ponieważ nie ma potrzeby korekty transakcji pośrednich. Przeciwnie, te kwoty pozostają niezmienione, ponieważ dla tych transakcji zachowanie zasady neutralności zapewnia zastosowanie warunków odliczenia określonych w Tytule XI VI Dyrektywy (...)".

Wypada zauważyć, iż powyższy wyrok jest nie tylko w pełni akceptowany w orzecznictwie Ministra Finansów, ale słusznie odnoszony także do wypłaty określonej gratyfikacji w relacji Producent - sprzedawca detaliczny, a więc tożsamej do przypadku wskazanego w stanie faktycznym niniejszego wniosku. Tytułem przykładu wskazać można tutaj:

* interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 21 października 2011 r. (znak: ILPP1/443-1016/11-3/BD), w której stwierdzono, że: "(...) Przedmiotowe rabaty, udzielane przez Spółkę bezpośrednio na rzecz Sprzedawców detalicznych, niebędących bezpośrednimi kontrahentami (odbiorcami Produktów) Spółki, stanowią rabaty, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy i w przypadku ich udzielenia, Spółka jest uprawniona do odpowiedniego obniżenia (o wartość rabatu udzielonego Sprzedawcy detalicznemu) podstawy opodatkowania VAT z tytułu sprzedaży Produktów (...)";

* interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 21 czerwca 2010 r. (znak: IPPP1-443-348/10-2/AS), w której stwierdzono, że: "(...) w opisanym przypadku mamy do czynienia z pomniejszeniem czy odstępstwem od ustalonej ceny towarów przez Wnioskodawcę, który co prawda nie sprzedaje bezpośrednio towarów klientom, ale w ramach akcji promocyjnej udziela im rabatu, co powoduje w istocie zwrot części ceny towarów. W przypadku kiedy klient otrzyma od Wnioskodawcy zwrot części ceny zakupionego towaru, wówczas dla sprzedającego (Wnioskodawca) i dla klienta nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny towaru. Takie obniżenie ceny nie dotyczy dystrybutora (przedsiębiorcy), który zapłacił Wnioskodawcy i otrzymał od klienta cenę należną w pełnej wysokości. Podmiotem uprawnionym do obniżenia kwoty podatku należnego staje się Wnioskodawca, który dokonał sprzedaży ostatecznie po obniżonej cenie, tj. udzielił rabatu pieniężnego. U Wnioskodawcy nastąpi zatem obniżenie wartości obrotu i kwoty podatku należnego. W związku z tym rzeczywiście Wnioskodawca posiada prawo do korekty obrotu i należnego od niego podatku (...)".

Podobne stanowisko zaprezentowane zostało w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 15 stycznia 2013 r. (znak: IPPP1/443-1133/12-2/MP).

Reasumując zdaniem Wnioskodawcy, w związku z udzieleniem przez niego gratyfikacji pieniężnej na rzecz Sprzedawcy Wnioskodawca jest uprawniony z tego tytułu do pomniejszenia podstawy opodatkowania w podatku VAT.

Ad. 2.

Stosownie do § 13 ust. 1 rozporządzenia dot. faktur, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą tę fakturę.

Przy czym, w przypadku wystawienia faktury korygującej odnoszącej się do jednej lub więcej dostaw w treści takiej faktury powinny zostać wskazane m.in.: dane nabywcy, jak również data wystawienia oraz numer faktury (pierwotnej), względem której wystawiana jest ww. faktura korygująca (§ 13 ust. 2 pkt 2 lit. a rozporządzenia dot. faktur).

Z kolei, w przypadku faktury korygującej dokumentującej udzielenie rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać m.in.: dane nabywcy (§ 13 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia dot. faktur).

Co oczywiste, w fakturze korygującej zachowana musi zostać tożsamość sprzedawcy i nabywcy, którzy wskazani zostali w fakturze pierwotnej. Innymi słowy, nie można wystawić faktury korygującej na rzecz podmiotu innego niż podmiot wskazany jako nabywca w fakturze pierwotnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym stanie faktycznym niemożliwe jest zastosowanie ww. przepisów odnoszących się do faktur korygujących, gdyż:

* Sprzedawca nie nabywał towarów bezpośrednio od Wnioskodawcy, wobec czego nie były na jego rzecz wystawiane faktury, względem których obecnie Wnioskodawca mógłby wystawić fakturę korygującą (faktury dokumentujące dostawę towarów wystawiane były przez Wnioskodawcę na rzecz Pośrednika, gdyż to on był ich nabywcą);

* w wystawianych przez Wnioskodawcę fakturach (pierwotnych) jako nabywca wskazywany był Pośrednik, a nie Sprzedawcy, ponieważ to Pośrednik nabywał towary od Wnioskodawcy.

Jednakże, kierując się zasadą należytego dokumentowania zdarzeń gospodarczych, w ocenie Wnioskodawcy przyznanie Sprzedawcy gratyfikacji pieniężnej, o której mowa w stanie faktycznym powinno zostać udokumentowane notą księgową, tj. notą obciążeniową wystawianą przez Sprzedawcę, albo notą uznaniową wystawianą przez Wnioskodawcę.

Konkludując zdaniem Wnioskodawcy właściwą formą udokumentowania gratyfikacji pieniężnej wypłacanej Sprzedawcy jest nota księgowa, a nie faktura korygująca.

Przedstawione powyżej stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Ministra Finansów (vide: interpretacje Ministra Finansów wskazane w stanowisku Wnioskodawcy dotyczącym pytania nr 1).

Podobny pogląd wyrażony został także przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 stycznia 2009 r. (sygn. akt I FSK 1653/07). W wyroku tym uznano, że przepisy dotyczące wystawiania faktur korygujących nie mają zastosowania do rabatu pośredniego, czyli takiego, który został udzielony przez podatnika nie swojemu bezpośredniemu kontrahentowi, lecz dalszemu w łańcuchu dostaw nabywcy towaru wprowadzonego do obrotu gospodarczego przez tego podatnika.

Ad. 3.

Obowiązujące przepisy z zakresu podatku VAT nie zawierają regulacji określających moment pomniejszenia podstawy opodatkowania w przypadku wskazanym w przedmiotowym stanie faktycznym, tj. wypłaty gratyfikacji pieniężnej na rzecz Sprzedawcy dokumentowanej notą księgową.

W szczególności, brak jest możliwości zastosowania art. 29 ust. 4a ustawy o VAT, gdyż przepis ten określa zasady obniżenia podstawy opodatkowania w sytuacji, gdy podatnik wystawił fakturę korygującą, co w przedmiotowym stanie faktycznym nie następuje.

Niemniej, kierując się zasadą neutralności podatku VAT, jak również pośrednio orzecznictwem TSUE (vide: wyrok TSUE z dnia 16 września 2004 r. w sprawie Cimber Air A/S, sygn. C-320/02), zdaniem Wnioskodawcy jest on uprawniony do pomniejszenia podstawy opodatkowania w podatku VAT z tytułu udzielenia Sprzedawcy gratyfikacji pieniężnej w okresie, w którym gratyfikacja ta została Sprzedawcy przekazana (a więc np.: wypłacona w gotówce albo przekazana przelewem bankowym). Dopiero bowiem w tym momencie dochodzi po stronie Wnioskodawcy do obniżenia - w wymiarze ekonomicznym - podstawy opodatkowania w podatku VAT.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Ministra Finansów (vide: interpretacje indywidualne wskazane w stanowisku Wnioskodawcy dotyczącym pytania nr 1).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się w zakresie stwierdzenia:

* czy w związku z udzieleniem przez Wnioskodawcę gratyfikacji pieniężnej, o której mowa w stanie faktycznym Wnioskodawca jest uprawniony do pomniejszenia podstawy opodatkowania w podatku VAT - za prawidłowe,

* czy właściwą formą udokumentowania gratyfikacji pieniężnej, o której mowa w stanie faktycznym, jest nota księgowa - za prawidłowe,

* w którym okresie rozliczeniowym Wnioskodawca jest uprawniony do pomniejszenia podstawy opodatkowania w związku z udzieleniem gratyfikacji pieniężnej, o której mowa w stanie faktycznym - za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na ścisłe powiązanie tematyki będącej przedmiotem wniosku z dnia 1 marca 2013 r., tut. organ postanowił ująć kwestie objęte zakresem wniosku w jednej interpretacji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Na mocy art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b (art. 29 ust. 4 ustawy).

Stosownie do art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika przede wszystkim, że obrotem (podstawą opodatkowania) jest kwota należna z tytułu sprzedaży (pomniejszona o kwotę należnego podatku), która obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy, a także, że podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty rabatów (udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji subwencji i innych dopłat.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęć "bonifikata", ani "rabat", w związku z powyższym pojęcia te należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. Przyjmując za "Uniwersalnym słownikiem języka polskiego" pod redakcją prof. Stanisława Dubisza (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2003, tom 1, str. 303)"bonifikata" - to "zniżka, odstępstwo od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę albo w celach reklamowych: opust, rabat". Przez bonifikatę należy więc rozumieć pomniejszenie ustalonej uprzednio ceny towaru lub usługi. Natomiast zgodnie ze "Słownikiem języka polskiego" (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 825), "rabat" to "zniżka, opust od sumy należnej za towar przyznawany, np. przy kupnie dużej ilości towarów". Zatem, rabat finansowy polega na pomniejszeniu ustalonej wcześniej ceny towaru lub usługi. Rozróżnia się przy tym rabaty na te przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu.

Jeżeli rabat jest udzielony w momencie sprzedaży towarów wówczas na fakturze podatnik powinien zmniejszyć cenę sprzedaży o kwotę udzielonego rabatu.

W przypadku udzielenia rabatu po dokonaniu sprzedaży należy wystawić fakturę korygującą. Przy czym zarówno wykazanie na fakturze rabatu udzielonego w momencie sprzedaży, jak i wystawienie faktury korygującej po wystawieniu faktury z tytułu udzielenia rabatu po dokonaniu sprzedaży, zgodnie z § 13 i § 14 rozporządzenia z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360ze zm.), możliwe jest wyłącznie w sytuacji udzielenia rabatu bezpośredniemu nabywcy towarów lub usług.

Zgodnie z § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 r. w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Zgodnie z § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013 r. w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą tę fakturę.

W myśl § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 r. w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

Natomiast w myśl § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013 r. w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać:

Na podstawie § 13 ust. 3 rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 r., w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów i usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

Zgodnie z § 13 ust. 3 rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013 r., w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać:

Jak wynika z § 13 ust. 8 rozporządzenia faktury korygujące powinny zawierać wyraz "KOREKTA" albo wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA".

Zatem wystawienie faktury korygującej może dotyczyć tylko kontrahentów bezpośrednio uczestniczących w rzeczywistej transakcji potwierdzonej wystawieniem faktury. Nie można wystawić faktury korygującej w sytuacji, kiedy między kontrahentami nie miała miejsca dostawa i w konsekwencji nie było wystawionej faktury VAT.

Uregulowania krajowej ustawy o podatku od towarów i usług stanowią implementację przepisów wspólnotowych i są konsekwencją przystąpienia Polski do Unii Europejskiej. I tak art. 29 ustawy implementuje przepis art. 79 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.), zgodnie z którym podstawa opodatkowania nie obejmuje następujących elementów:

Podatnik musi przedstawić dowód na rzeczywistą kwotę kosztów, o których mowa w akapicie pierwszym lit. c, i nie może odliczyć VAT, który w danym przypadku mógł zostać naliczony.

Analiza powyższych przepisów wskazuje, iż każdy z wymienionych w art. 29 ust. 4 ustawy przypadków, tj.:

* udzielenie udokumentowanych, prawnie dopuszczonych i obowiązujących rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont),

* zwrotów towarów,

* zwrotu kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach,

* zwrotu kwot dotacji, subwencji i innych opłat o podobnym charakterze,

stanowi odrębną podstawę zmniejszenia obrotu (stanowiącego podstawę opodatkowania). Zatem każda z wymienionych wyżej czynności powoduje zmniejszenie obrotu.

Powyższe stanowisko pozostaje w zgodzie z Dyrektywą Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, która w art. 73 oraz art. 90 ust. 1 określa podstawę opodatkowania, przewidując uprawnienia do jej obniżenia w przypadku każdorazowego, faktycznego zmniejszenia obrotu. Zgodnie z powyższą Dyrektywą, przesłanką wystarczającą dla ustalenia podstawy opodatkowania jest zaistnienie samego faktu zmniejszenia obrotu, bez konieczności wykazywania go w jeden konkretny sposób. Mając to na uwadze wydaje się, że zarówno wystawienie faktury korygującej jak również noty stanowi prawidłowy sposób udokumentowania udzielonego rabatu. Przepis ustawy o podatku od towarów i usług przewiduje jednakże, iż kwoty rabatów mają być udokumentowane, prawnie dopuszczone i obowiązkowe.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji oraz sprzedaży art. spożywczych. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Wszystkie towary znajdujące się w ofercie Wnioskodawcy są wprowadzane na rynek polski (wprowadzane do obrotu gospodarczego) wyłącznie przez niego jako ich producenta, ewentualnie jako podmiot posiadający wyłączność na rynek polski w dystrybucji danego rodzaju towaru. W ramach ww. działalności Wnioskodawca stosuje m.in. model sprzedaży (dystrybucji) towarów polegający na tym, że sprzedaje on towary hurtowniom itp. podmiotom (dalej jako: Pośrednik), którzy następnie odsprzedają je kolejnym podmiotom gospodarczym - sprzedawcom detalicznym (sklepy, kawiarnie itp.). Co istotne, w zaprezentowanym modelu nabywcą towarów od Wnioskodawcy, na rzecz którego wystawia on fakturę jest Pośrednik. Wnioskodawca nie dokonuje tutaj żadnej bezpośredniej sprzedaży na rzecz sprzedawców detalicznych, jak i nie wystawiania na ich rzecz faktur.

W związku ze stosowaniem powyższego modelu sprzedaży (dystrybucji) Wnioskodawca zawarł umowę z podmiotem prowadzącym kilkanaście sklepów (dalej jako: Sprzedawca), na mocy której zobowiązał się do wypłaty na jego rzecz gratyfikacji pieniężnej, o ile Sprzedawca w danym okresie rozliczeniowym zrealizował zakupy towarów (znajdujących się w ofercie Wnioskodawcy) na kwotę netto przekraczającą określone progi kwotowe.

Jedynym warunkiem uzyskania przez Sprzedawcę ww. gratyfikacji pieniężnej jest wyłącznie osiągnięcie przez niego określonego w umowie poziomu zakupów produktów znajdujących się w ofercie Wnioskodawcy. Kwota owej gratyfikacji jest wypłacana bezpośrednio przez Wnioskodawcę na rzecz Sprzedawcy, przy czym kwota ta jest dokumentowana w formie noty księgowej. Wnioskodawca nie ma bowiem możliwości wystawienia faktury korygującej, gdyż nie wystawił na rzecz Sprzedawcy faktury dokumentującej sprzedaż (tego rodzaju fakturę Sprzedawca otrzymuje od Pośrednika, od którego nabywa towary znajdujące się w ofercie Wnioskodawcy).

Kontrahent (sprzedawca) nie jest obowiązany do podejmowania względem Wnioskodawcy żadnych dodatkowych czynności niż wskazane we wniosku osiągnięcie w danym przedziale czasowym zakupów towarów Wnioskodawcy na kwotę netto przekraczającą określone progi.

Zapisy umów dotyczące kwestii przyznania Sprzedawcy premii pieniężnej w sposób jednoznaczny, nie budzący żadnych wątpliwości wskazują, iż jedynym warunkiem dla przyznania przez Wnioskodawcę ww. premii jest osiągnięcie - w danym przedziale czasowym - przez Sprzedawcę określonego poziomu zakupów produktów znajdujących się w ofercie Wnioskodawcy.

W świetle powołanych wyżej definicji "bonifikaty" i "rabatu" uznać należy, że w opisanym przypadku mamy do czynienia z pomniejszeniem czyli odstępstwem od ustalonej ceny towarów przez Wnioskodawcę, który co prawda nie sprzedaje bezpośrednio towarów na rzecz Sprzedawcy, ale na podstawie odpowiednich porozumień/umów udziela im rabatu (premii pieniężnej), co powoduje w istocie zwrot części ceny towarów.

W przypadku kiedy Sprzedawca otrzyma zwrot części ceny zakupionego towaru, wówczas dla Wnioskodawcy i dla Sprzedawcy detalicznego nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny towaru. Takie obniżenie ceny nie dotyczy Hurtownika (Pośrednika), który zapłacił Wnioskodawcy i otrzymał od klienta cenę należną w pełnej wysokości. Podmiotem uprawnionym do obniżenia kwoty podatku należnego staje się Wnioskodawca, który dokonał sprzedaży ostatecznie po obniżonej cenie, tj. udzielił rabatu pieniężnego. U Wnioskodawcy nastąpi zatem obniżenie wartości obrotu i kwoty podatku należnego. W takiej sytuacji udzielany rabat finansowy staje się de facto rabatem, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy.

Jednakże rzeczywisty obrót gospodarczy winien mieć odzwierciedlenie w prowadzonej dokumentacji. Do obowiązków uczestników obrotu gospodarczego należy uwiarygodnienie dokonanych transakcji. Podmiot udzielający rabatu powinien posiadać dla celów dowodowych dokumenty świadczące o udzielonym rabacie na rzecz finalnego odbiorcy - w tym przypadku Sprzedawcy. Posiadanie takich dokumentów jest warunkiem potwierdzającym prawo do obniżenia podatku należnego po stronie sprzedawcy.

Jeżeli rabat został przyznany przez podatnika stojącego na początku łańcucha dostaw ostatecznemu odbiorcy, nie zaś przez podmioty transakcji pośrednich lub też tym podmiotom, to podmioty te nie będą mogły wystawiać lub przyjmować faktur korygujących, bowiem w transakcjach przez nie wykonywanych nie dojdzie do zmiany ceny. Nie będzie również możliwe wystawienie faktury korygującej ostatecznemu odbiorcy, ponieważ między pierwszym sprzedawcą a tym odbiorcą nie dojdzie do żadnej dostawy, zatem Wnioskodawca nie wystawił temu odbiorcy żadnej faktury. Tym samym przepisy krajowe nie określają dokumentu, na podstawie którego podatnik udzielający rabatu może ten rabat udokumentować. Nie jest tym dokumentem faktura korygująca, jednak nic nie wskazuje, że nie może nim być np. nota.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, Wnioskodawca zawarł ze Sprzedawcą (podmiotem prowadzącym kilkanaście sklepów) umowę w oparciu o którą Wnioskodawca udziela Sprzedawcy gratyfikacji pieniężnych określonych w odpowiedniej wartości procentowej, kalkulowanych z uwzględnieniem obrotu zrealizowanego pomiędzy Sprzedawcą detalicznym a Pośrednikiem (Hurtownikiem).

Ustalenie wysokości obrotów następuje - w zależności od danego przypadku:

W pierwszym z ww. przypadków faktury udostępnia Wnioskodawcy Sprzedawca, w drugim zaś Pośrednik. Zastosowanie jednego z powyższych wariantów uzależnione jest od ustaleń przyjętych w ramach poszczególnych umów zawartych z Pośrednikiem (Pośrednikami) oraz umowy zawartej ze Sprzedawcą.

Kwota przyznawanej premii pieniężnej (gratyfikacji) jest ustalana w porozumieniu ze Sprzedawcą w tym sensie, iż w razie zaistnienia ewentualnych niezgodności w wyliczeniach Wnioskodawca wraz ze Sprzedawcą zobowiązane są wspólnie wyjaśnić owe niezgodności.

Wnioskodawca udzielając gratyfikacji pieniężnej (rabatów) i posiadając stosowne dokumenty potwierdzające rzeczywistą wartość swojej sprzedaży na rzecz Sprzedawcy wystawi notę księgową.

Zatem mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące przepisy o podatku od towarów i usług, stwierdzić należy, iż wystawiona nota księgowa będzie dokumentowała prawnie dopuszczalny rabat. W konsekwencji będzie pisemnym dokumentem, który w świetle regulacji prawnych umożliwi udokumentowanie rabatu. Zatem na podstawie not księgowych, Wnioskodawca jest w stanie określić kwotę udzielonego Sprzedawcy detalicznemu rabatu finansowego i w związku z tym posiada prawo do obniżenia kwoty podatku należnego z tytułu udzielonego rabatu Sprzedawcy od zakupionych od Pośrednika (Hurtownika) towarów.

Jednocześnie Wnioskodawca nabędzie prawo do obniżenia podstawy opodatkowania w rozliczeniu za okres, w którym faktycznie zapłacono na rzecz Sprzedawcy (rabat pieniężny) - dzień przekazania kwoty przyznanego rabatu (gratyfikacji pieniężnej) na rachunek klienta. Jednakże, jak wykazano wyżej Wnioskodawca winien posiadać stosowne dokumenty, które umożliwią precyzyjne określenie w jakim okresie rozliczeniowym dokonano przekazania klientowi należnego rabatu pieniężnego.

Reasumując, stwierdzić należy, że przedmiotowe gratyfikacje pieniężne (premie pieniężne), udzielane przez Wnioskodawcę bezpośrednio na rzecz wskazanego we wniosku Sprzedawcy, niebędącego bezpośrednim kontrahentem (odbiorcą towarów) Wnioskodawcy, stanowią rabaty, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy i w przypadku ich udzielenia, Wnioskodawca jest uprawniony do odpowiedniego obniżenia (o wartość rabatu udzielonego Sprzedawcy) podstawy opodatkowania VAT z tytułu sprzedaży towarów zrealizowanej na rzecz Pośredników (Hurtowników).

W przypadku udzielenia rabatów, o których mowa w rozpatrywanej sprawie, jak stwierdzono w niniejszej interpretacji, dokumentem potwierdzającym udzielenie takiego rabatu nie może być faktura korygująca, gdyż pomiędzy Wnioskodawcą, a Sprzedawcą nie została wystawiona faktura VAT dokumentująca transakcję, zatem udzielenie rabatu może zostać udokumentowane, jak wskazał Wnioskodawca, poprzez wystawienie noty księgowej. Odnośnie kwestii wystawiania not księgowych należy jednak stwierdzić, iż brak jest przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT dla takiego sposobu dokumentowania, niemniej jednak należy zauważyć, iż nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów.

Ponadto w przypadku udzielenia przedmiotowych rabatów, Wnioskodawca jest uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania dla potrzeb VAT z momentem udzielenia (zapłacenia na rzecz Sprzedawcy rabatu pieniężnego), udokumentowanego wystawioną przez Wnioskodawcę notą księgową.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w całym zakresie objętym wnioskiem, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Ponadto, należy podkreślić także, iż na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, bowiem stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwo, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

Na marginesie należy też zauważyć, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tut. organ nie jest nimi związany.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.