IBPP1/443-220/09/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 marca 2009 r. (data wpływu 9 marca 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 maja 2009 r., (data wpływu 26 maja 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla robót budowlano-montażowych wykonywanych w ramach inwestycji polegającej na budowie budynku przychodni stomatologicznej sklasyfikowanej zgodnie z PKOB pod symbolem 1264 - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 marca 2009 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla robót budowlano-montażowych wykonywanych w ramach inwestycji polegającej na budowie budynku przychodni stomatologicznej sklasyfikowanej zgodnie z PKOB pod symbolem 1264.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 maja 2009 r., (data wpływu 26 maja 2009 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-220/09/MS z dnia 7 maja 2009 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w dniu 8 września 2008 r. uzyskał decyzję o pozwoleniu na budowę niepublicznego zakładu stomatologicznego. W dniu 29 października 2008 r. stała się ona prawomocna na podstawie decyzji wojewody podkarpackiego. Planowana inwestycja polega na budowie budynku przychodni stomatologicznej, mieszczącej gabinety lekarskie - zabiegowe oraz porad, salę operacyjną, salę wybudzeń, pokój pooperacyjny, dyżurkę lekarza i pielęgniarki, część hotelowo-pielęgnacyjną przeznaczoną dla pobytu pacjentów wymagających dłuższego zakwaterowania (przedłużonej opieki ze względu na rodzaj leczenia, schorzenie, wiek, niepełnosprawność). Przewidziano funkcję całodobowej opieki lekarsko-pielęgnacyjnej wraz z usługą zakwaterowania dla pacjentów. Planowana inwestycja mieści się w klasyfikacji PKOB (Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych) pod symbolem 1264 jako budynek instytucji świadczącej usługi medyczne oraz pielęgnacyjne dla ludzi, z całodobową opieką lekarsko-pielęgniarską z usługą zakwaterowania, szczególnie dla osób starszych lub niepełnosprawnych (przewidziano udogodnienia oraz ułatwiono dostęp dla osób j. w.). Budynek pełni też funkcję przychodni. Zaprojektowany budynek zawiera wszystkie ww. funkcje.

Klasyfikacja PKWiU dla robót ogólnobudowlanych związanych ze wznoszeniem ww. obiektu:

PKWiU - 1997 - 45.21.15-00.40 - roboty ogólnobudowlane związane z budową budynków ochrony zdrowia i opieki społecznej,

PKWiU - 2004 - 45.21.15-00.00 - roboty ogólnobudowlane związane ze wznoszeniem pozostałych budynków,

PKWiU - 2008 - 41.00 - budynki i roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 28 listopada 2008 r. - Dziennik Ustaw nr 212, poz. 1336 - § 6 ust. 2 pkt 1, w sprawie obniżenia stawki podatku od towarów i usług do 7% w odniesieniu do robot budowlano-montażowych budynku instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgnacyjną, do robót budowlano-montażowych ww. budynku można zastosować stawkę 7% podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, projektowany budynek niepublicznego zakładu stomatologicznego, zawierający opisane wcześniej usługi opieki, pielęgnacyjne, zakwaterowania i medyczne oraz mieszczący się pod symbolem 1264 PKOB spełnia wymagania § 6 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia i tym samym dla robót budowlano-montażowych tego budynku można zastosować obniżoną do 7% stawkę podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 cytowanej ustawy - należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast przez świadczenie usług rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do art. 8 ust. 3 ustawy o VAT usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119 - ust. 3 art. 8.

W myśl art. 41 ust. 1 wyżej cyt. ustawy stawka podatku wynosi 22%, przy czym ustawodawca od tej reguły ustanowił pewne wyjątki. I tak, zgodnie z ust. 2 ww. artykułu, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się również do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym - art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

W myśl art. 41 ust. 12a przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Ponadto, zgodnie z § 6 ust. 2 rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

Z treści art. 2 pkt 12 ustawy o podatku VAT wynika, iż przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z przytoczonych przepisów, ustawodawca wprowadził preferencyjną stawkę opodatkowania dla szeroko rozumianych usług budowlanych wykonywanych obiektach mieszkaniowych (z wyłączeniem lokali użytkowych) oraz w lokalach mieszkalnych znajdujących się w budynkach niemieszkalnych. Ponadto 7% stawką VAT opodatkowane będą również usługi budowlane wykonywane w obiektach sklasyfikowanych w PKOB w klasie ex 1264 lecz jedynie w sytuacji gdy w budynkach tych będzie świadczona, przez instytucje ochrony zdrowia, usługa zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że usługi budowlane wykonywane w budynkach sklasyfikowanych pod symbolem PKOB 1264 będą opodatkowane 7% stawką VAT jedynie w sytuacji gdy odbiorcą tych usług będzie instytucja świadcząca sensu stricte usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, które są celem podmiotu świadczącego te usługi.

Należy w tym miejscu wskazać, że dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z cyt. wyżej rozporządzeniem do klasy 1264 zalicza się: budynki szpitali i zakładów opieki medycznej. Klasa ta obejmuje:

* budynki instytucji świadczących usługi medyczne i chirurgiczne oraz pielęgnacyjne dla ludzi,

* sanatoria, szpitale długoterminowego lecznictwa, szpitale psychiatryczne, przychodnie, poradnie, żłobki, ośrodki pomocy społecznej dla matki i dziecka,

* szpitale kliniczne,

* szpitale więzienne i wojskowe,

* budynki przeznaczone do termoterapii, wodolecznictwa, rehabilitacji, stacje krwiodawstwa, laktaria, kliniki weterynaryjne, itp.,

* budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania, z opieką lekarską i pielęgniarską dla ludzi starszych, niepełnosprawnych, itp.

Klasa nie obejmuje: domów opieki społecznej (bez opieki medycznej) dla ludzi starszych lub niepełnosprawnych, itp. (1130).

Należy zauważyć, że wymienione wyżej "budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania, z opieką lekarską i pielęgniarską dla ludzi starszych, niepełnosprawnych, itp." stanowią odrębną od budynków instytucji świadczących usługi medyczne i chirurgiczne oraz pielęgnacyjne dla ludzi, grupę budynków.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza prowadzić inwestycję polegającą na budowie budynku przychodni stomatologicznej, mieszczącej gabinety lekarskie - zabiegowe oraz porad, salę operacyjną, salę wybudzeń, pokój pooperacyjny, dyżurkę lekarza i pielęgniarki, część hotelowo-pielęgnacyjną przeznaczoną dla pobytu pacjentów wymagających dłuższego zakwaterowania (przedłużonej opieki ze względu na rodzaj leczenia, schorzenie, wiek, niepełnosprawność). W budynku tym przewidziano funkcję całodobowej opieki lekarsko-pielęgnacyjnej wraz z usługą zakwaterowania dla pacjentów. Planowana inwestycja mieści się w klasyfikacji PKOB (Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych) pod symbolem 1264 jako budynek instytucji świadczącej usługi medyczne oraz pielęgnacyjne dla ludzi, z całodobową opieką lekarsko-pielęgniarską z usługą zakwaterowania, szczególnie dla osób starszych lub niepełnosprawnych. Budynek pełnił też będzie funkcję przychodni.

Należy zauważyć, że planowany budynek przychodni stomatologicznej jako budynek instytucji świadczącej usługi medyczne i chirurgiczne (w zakresie stomatologii) przeznaczony będzie do diagnozowania, leczenia i rehabilitacji pacjentów, których stan wymagał będzie prawdopodobnie nieraz całodobowej opieki lekarsko-pielęgniarskiej. Niewątpliwie w ramach prowadzonej przez przedmiotową przychodnię stomatologiczną działalności leczniczej świadczyć ona będzie usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, jak zaznaczył Wnioskodawca, lecz należy zauważyć, że przedmiotowe usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską będą jedynie usługą składową, dodatkową wchodzącą w skład usługi głównej świadczonej przez Wnioskodawcę jaką będzie leczenie (usługi stomatologiczne). Tym samym należy stwierdzić, że Wnioskodawca, który będzie prowadził niepubliczny zakład stomatologiczny (świadczący usługi medyczne, stomatologiczne, wyspecjalizowane) nie jest instytucją, której celem głównym będzie świadczenie usług zakwaterowania osób starszych czy niepełnosprawnych, którym to osobom dodatkowo będzie zagwarantowana opieka lekarska czy pielęgniarska.

W konsekwencji brak podstaw prawnych do uznania, iż usługi budowlano-montażowe wykonywane w ramach budowy przedmiotowej przychodni stomatologicznej będą korzystały z preferencyjnej stawki opodatkowania bowiem w przedmiotowej sytuacji nie znajdą zastosowania przepisy art. 41 ust. 12a ustawy o podatku VAT i § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji winny być one opodatkowane 22% stawką podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto organ podatkowy informuje, iż zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Z uwagi na fakt, że występującym o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest Wnioskodawca planujący prowadzić inwestycję polegającą na budowie niepublicznej przychodni stomatologicznej, przedmiotowa interpretacja w części dotyczącej świadczącego przedmiotowe usługi budowlano-montażowe nie wywoła skutków określonych w art. 14k-14n ustawy - Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 36-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.