IBPP1/443-190/08/JP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko K, przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2008 r. (data wpływu 4 lutego 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wypłacanych premii pieniężnych, prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących otrzymanie premii pieniężnych oraz sposobu ich dokumentowania - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 lutego 2008 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wypłacanych premii pieniężnych, prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących otrzymanie premii pieniężnych oraz sposobu ich dokumentowania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

K. w ramach wykonywanej działalności zajmuje się wydobyciem oraz sprzedażą węgla kamiennego. Sprzedaż węgla odbywa się między innymi za pośrednictwem autoryzowanych sprzedawców. Autoryzowanemu sprzedawcy oprócz marży własnej nałożonej na sprzedawany węgiel przysługuje z tytułu zakupu węgla od K. określona procentowo premia pieniężna, która naliczana jest od ceny netto zgodnej z cennikami obowiązującymi w dniu sprzedaży. Wysokość premii pieniężnej przysługującej autoryzowanemu sprzedawcy jest określona w zawartej umowie i zależy od wielkości dokonanych w danym miesiącu zakupów (kształtuje się w przedziale od 6% - 9% w zależności od ilości zakupionego węgla oraz miesięcy w jakich węgiel został zakupiony).W przypadku spełnienia kryteriów do otrzymania premii pieniężnej, autoryzowany sprzedawca będzie obciążał K. kwotami odpowiadającymi wysokości premii pieniężnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy zakup przez autoryzowanego sprzedawcę odpowiedniej ilości towaru, a tym samym osiągnięcie odpowiedniego poziomu obrotów, za co przyznana zostaje premia pieniężna, stanowi czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarowi usług.

Czy transakcja związana z przyznaniem premii pieniężnej powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Czy K. jako podmiotowi wypłacającemu premię pieniężną przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z nabycia przez autoryzowanego sprzedawcę prawa do premii pieniężnej.

W jaki sposób powinno być udokumentowane obciążenie z tytułu premii pieniężnej (czy powinna to być nota księgowa, czy faktura).

Zdaniem Wnioskodawcy nie można uznać, że usługą jest zrealizowanie określonej wielkości obrotów w danym przedziale czasowym (w tym wypadku miesięcznym), za które przysługuje premia pieniężna. Należy zauważyć, ze na określony pułap obrotów składa się określona liczba transakcji sprzedaży - dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku VAT. Czynności stanowiące dostawę towaru nie mogą jednocześnie poprzez ich zsumowanie stanowić usługi; art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT jednoznacznie stanowi, iż usługą jest świadczenie, które nie stanowi dostawy towaru. W przypadku opodatkowania premii pieniężnych mielibyśmy do czynienia z podwójnym opodatkowaniem tej samej czynności, pierwszy raz jako sprzedaż (dostawa) towaru. Drugi raz jako zakup (świadczenia usługi) w ramach tej samej transakcji. Podwójne opodatkowanie jest sprzeczne z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania wyrażoną wart. 84 oraz w art. 217 konstytucji. Na temat zasady zakazu podwójnego opodatkowania w krajowym systemie prawa podatkowego, w szczególności na gruncie podatku od towarów i usług wielokrotnie wypowiadał się Trybunał Konstytucyjny i Naczelny Sąd Administracyjny (np. orzeczenie trybunału z dnia 25 października 2004 r., sygn. akt SK 33/03, OTK - A 2004/9/94 oraz uchwała 7 sędziów NSA z dnia 22 kwietnia 2002 r., sygn. akt FPS/2/02, ONSA 2002/4/136).

Zakaz podwójnego opodatkowania podatkiem od wartości dodanej znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (np. w wyroku z dnia 27 czerwca 1989 r. sygn. akt J 50/88 LEX nr 83935). Biorąc pod uwagę powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż premia pieniężna z tytułu osiągnięcia określonego obrotu nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w związku z powyższym nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez autoryzowanych sprzedawców z tytułu osiągnięcia odpowiedniego pułapu zakupów. Premia taka powinna być udokumentowana notą księgową. Powyższy pogląd zdaniem Wnioskodawcy jest zgodny z wyrokiem NSA w Warszawie z dnia 6 lutego 2007 r., sygn. akt 1 FSK 94/06, wyrokiem WSA w Poznaniu z 26 kwietnia 2007 r., sygn. akt 1 SA/Po 287/07, wyrokiem WSA w Warszawie z dnia 22 maja 2007 r., sygn. akt III SAAVA 4080/06, wyrokiem NSA w Warszawie z dnia 28sierpnia 2007R. sygn. Akt 1 FSK 1109/06 oraz z decyzją Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 września 2007 r. sygn. 1401/PH-l/4407/14-46/07/KO.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT), natomiast przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

Uwzględniając powyższe, każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powoływanej ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe wypłaconych premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w cyt. art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy. W tym przypadku zastosowanie będzie miał przepis § 16 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.).W praktyce występują również sytuacje, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca udziela swoim kontrahentom premii pieniężnych za zrealizowanie określonej wielkości zakupów w danym miesiącu. Stwierdzić zatem należy, iż w przedmiotowej sprawie premia pieniężna jest ściśle uzależniona od określonego zachowania kupującego. Otrzymanie przedmiotowej premii pieniężnej jest rodzajem wynagrodzenia za określone zachowanie się nabywcy w stosunku do Wnioskodawcy i stanowi w tym przypadku świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz sprzedającego. Jako zapłatę za wykonaną usługę kontrahent Wnioskodawcy otrzymuje premię pieniężną. W świetle powyższego zachowanie kontrahenta polegające na zrealizowaniu określonej wielkości zakupów w określonym czasie należy uznać za świadczenie usług zgodnie z cyt. art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i opodatkować podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, tj. wg stawki 22% zgodnie z art. 41 ust. 13 ustawy o VAT.

Ponadto, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.W związku z powyższym w przedmiotowej sytuacji otrzymanie premii pieniężnej podlega opodatkowaniu według 22% stawki podatku VAT, oraz winno być udokumentowane poprzez wystawienie przez świadczącego usługę - kontrahenta Wnioskodawcy - faktury VAT na rzecz nabywcy usług - Wnioskodawcy wypłacającego premię pieniężną.

Jeśli chodzi natomiast o kwestie związane z prawem do odliczenia przez Wnioskodawcę podatku naliczonego zawartego w otrzymanych od kontrahentów fakturach dokumentujących udzielone przez Wnioskodawcę premie pieniężne, to obowiązuje zasada, zgodnie z którą prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zatem bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Jeżeli zatem w przedmiotowej sprawie premie pieniężne są udzielane w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących udzielone kontrahentom premie pieniężne. Ustawodawca stworzył podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Zatem Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w fakturze otrzymanej od kontrahenta z tytułu udzielonej mu przez Wnioskodawcę premii pieniężnej, pod warunkiem spełnienia przesłanek pozytywnych określonych w art. 86 ust. 1 tej ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Odnośnie wskazanych we wniosku orzeczeń oraz decyzji Izby Skarbowej w Warszawie stwierdzić należy, że orzeczenia w sprawach podatkowych zapadają w odniesieniu do indywidualnych i właściwych tylko im stanów faktycznych. Ich różnorodność stanowi odpowiedź na różnorodność przedstawionych przez podatników stanów faktycznych i dlatego nie mogą one być podstawą przy rozpatrywaniu kolejnych spraw. Orzeczenia sądów zapadają w indywidualnych sprawach i nie stanowią źródeł powszechnie obowiązującego prawa. Dotyczy to także interpretacji wydawanych w odniesieniu do indywidualnych stanów faktycznych różnych Wnioskodawców.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w wóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.