IBPP1/443-1732/11/LG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2011 r. (data wpływu 29 listopada 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 stycznia 2012 r. (data wpływu 24 stycznia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania właściwej stawki podatku przy odsprzedaży mediów związanych z usługą najmu - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 listopada 2011 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania właściwej stawki podatku przy odsprzedaży mediów związanych z usługą najmu.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 19 stycznia 2012 r. (data wpływu 24 stycznia 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca od 1999 r. wynajmuje na podstawie wieloletniej umowy dzierżawy od X nieruchomości przy ul.... w Y. Na ww. nieruchomości składają się działki o łącznej powierzchni 22.282 m#178; wraz ze znajdującymi się na działkach sześcioma budynkami o łącznej powierzchni 4.221 m#178;, w tym 796 m#178; powierzchni przeznaczonej na cele biurowo - socjalne i 13.425 m#178; przeznaczonej na cele produkcyjno - magazynowe. Za najem ww. powierzchni wraz z budynkami Wnioskodawca uiszcza czynsz najmu, płatny na podstawie faktur wystawianych przez X. Równocześnie dostawa mediów do wynajmowanych budynków odbywa się w oparciu o umowy, których stroną są dostawcy rzeczonych mediów oraz właściciel budynków, tj. X. Na podstawie wieloletniej umowy dzierżawy zawartej pomiędzy X a Wnioskodawcą wydzierżawiający refakturuje na dzierżawcę wszystkie media w tej samej kwocie i z taką samą stawką jak dostawca mediów.

Wnioskodawca na podstawie postanowień długoletniej umowy dzierżawy zawartej z X ma prawo oddawania przedmiotu dzierżawy a także jego części w podnajem. Na tej podstawie wynajęło przedmiotowe budynki, równocześnie zobowiązując się do zapewnienia dostaw energii elektrycznej, bieżącej wody i ogrzewania. Równocześnie w każdym przypadku najemca zobowiązał się do ponoszenia niezależnie od świadczeń czynszowych odpłatność za zużyte media, które są rozliczane na podstawie faktur dostawców lub innych firm świadczących wymienione usługi. Wynajmujący refakturuje ww. usługi na podnajemców przy zastosowaniu stawki VAT właściwej dla danej usługi. Odrębnie fakturowane są czynsze najmu a odrębnie koszty doprowadzenia i zużycia mediów. Niektórzy najemcy rozliczani są za media na podstawie wskazań liczników zainstalowanych w wynajmowanych lokalach, a inni obciążani są opłatą ryczałtową.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku z dnia 19 stycznia 2012 r. Wnioskodawca wskazał, iż dostawcy większości mediów do budynków, których właścicielem jest X podpisali umowy bezpośrednio z właścicielem budynków, tj. X. W związku z obowiązującymi umowami najmu pomiędzy Wnioskodawcą a X. opłaty za zużycie mediów są refakturowane na Wnioskodawcę, który z kolei refakturuje je na podnajemców poszczególnych lokali.

Inaczej jest jedynie w przypadku energii elektrycznej, umowę z dostawcą podpisał bezpośrednioWnioskodawca, który następnie refakturuje opłaty na podnajemców.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest traktowanie odsprzedaży mediów, tj. wody, ścieków jako odrębnej usługi od najmu i opodatkowanie jej według obniżonej stawki VAT - 8% - zarówno w przypadku najemców rozliczanych na podstawie wskazań liczników jak i na podstawie ryczałtu.

Zdaniem Wnioskodawcy, z punktu widzenia podatku VAT właściwe jest odrębne rozpatrywanie świadczenia polegającego na udostępnieniu lokalu (usługa najmu) i świadczenia polegającego na odsprzedaży kosztów usługi dostarczenia mediów (wody). W związku z tym usługa najmu podlega opodatkowaniu według stawki podstawowej 23%, natomiast odsprzedaż usługi dostawy wody podlega opodatkowaniu według stawki 8% (zarówno w przypadku najemców rozliczanych na podstawie wskazań liczników, jak na podstawie ryczałtu).

Odnośnie odsprzedaży usługi polegającej na dostarczaniu wody zgodnie z przepisami wspólnotowymi, jeżeli podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 6 ust. 4 VI dyrektywy i art. 28 dyrektywy 112). Przepisy te są źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem "odsprzedaży" lub "refakturowania" usług. W związku z tym należy stwierdzić, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane, jako dwie odrębne transakcje usługowe.

W analizowanej sytuacji należy stwierdzić, że ostatecznym nabywcą towarów i konsumentem usług w ramach udostępniania mediów (wody) w wynajmowanych przez Wnioskodawcę lokalach jest najemca. Tym samym w przypadku nabywcy (Wnioskodawca) i konsumenta (najemcy), występuje następujący ciąg świadczeń: najpierw świadczenie usług w ramach udostępniania mediów wykonuje zakład do tego uprawniony wystawiając fakturę VAT na rzecz X w oparciu o zawartą umowę. Następnie X "odsprzedaje" te towary i usługi Wnioskodawcy, a Wnioskodawca najemcom lokali, przy czym zobowiązanie do dostarczenia mediów wynika z zawartej umowy najmu.

Należy zatem stwierdzić, że w ciągu tych świadczeń pomiędzy zakładem wykonującym świadczenia dostawy towarów i świadczenia usług, a ostatecznymi odbiorcami, czyli najemcami lokali, występują dwa podmioty pośredniczące. W związku z tym zarówno na X jak i Wnioskodawcy ciąży obowiązek refaktur. Jak przyjmuje się przy tym w orzecznictwie, refaktura jest zwykłą fakturą VAT, tyle że wystawioną przez podmiot pośredniczący pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi.

Wnioskodawca obciąża zatem najemców z dwóch tytułów: za świadczoną przez siebie usługę najmu oraz refakturą za dostarczone media. Z uwagi na fakt, iż każda z tych transakcji jest odrębną, według Wnioskodawcy każda z nich powinna być uznawana za niezależną i jako taka być opodatkowywana odrębnie, z zastosowaniem właściwej stawki VAT dla danego typu usług. Dodatkowo należy zaznaczyć, iż z reguły ww. faktury dokumentują usługi wykonane w niepokrywających się okresach sprawozdawczych (dotyczy sytuacji, gdy media rozliczane są na podstawie wskazań licznika).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast jak wynika z art. 8 ust. 1 powołanej ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Ponadto w świetle art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują w sposób szczegółowy jakie elementy należy uwzględnić przy ustalaniu podstawy opodatkowania, posłużenie się jednak sformułowaniem "całość świadczenia należnego od nabywcy" oznacza, że w podstawie opodatkowania należy uwzględnić wszelkie dodatkowe koszty bezpośrednio związane z dostawą towarów lub ze świadczeniem usługi zasadniczej, którymi w efekcie obciążany jest nabywca świadczenia. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego. W przypadku nawet, gdyby te elementy wykazane zostały na fakturze odrębnie, nie zmieni to faktu, że dla potrzeb opodatkowania podatkiem od towarów i usług powiększą one podstawę opodatkowania dostarczanego towaru lub świadczonej usługi.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz zwolnienie od podatku.

I tak, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

W myśl art. 43 ust. 20 ustawy o VAT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy.

Wobec powyższego, zwolnione od podatku od towarów i usług są usługi w zakresie wynajmowania i dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek na cele mieszkaniowe, natomiast usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze niemieszkalnym (użytkowym) opodatkowane są stawką podatku w wysokości 23%.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (...) - art. 106 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1 z późn. zm.), w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem, konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

W myśl art. 30 ust. 3 ustawy o VAT w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.

Celem obciążenia kosztami podmiotu, który faktycznie korzystał z usługi jest odsprzedaż tej usługi przez podmiot uczestniczący pośrednio w świadczeniu, pomimo że pośrednik danej usługi nie wykonał. Przenoszenie kosztów jest więc świadczeniem pomiędzy podmiotem pośredniczącym pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie odsprzedaje ją w takiej samej formie swojemu kontrahentowi. Przeniesienie kosztów nabycia usługi, o którym mowa wyżej, dotyczy wyłącznie usługi, jaką nabywca nabył w celu odsprzedaży w postaci takiego samego świadczenia, co nie jest tożsame z sytuacją odsprzedaży tej usługi będącej elementem pomocniczym świadczenia głównego, bez którego świadczenie pomocnicze nie ma racji bytu.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Należy zauważyć, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki. Tak więc oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu mieszkalnego lub użytkowego przez jego najemcę.

Należy zaznaczyć, iż strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa najmu nieruchomości, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży w przypadku gdy wynajmujący wyposaża przedmiot najmu w dodatkowe elementy (np. media), ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (energia elektryczna, woda, ogrzewanie, ścieki). Wyliczenie, co się składa na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Najemca odrębnie i niezależnie od czynszu może ponosić koszty mediów (energii elektrycznej, wody, ogrzewania, ścieków), jeżeli zawrze umowę bezpośrednio z dostawcą ww. towarów bądź świadczącym usługi. W przypadku braku takich umów najem pozostaje usługą złożoną z różnych świadczeń, prowadzących do realizacji określonego celu - najmu nieruchomości. Usługa pomocnicza taka jak zapewnienie dostępu do energii elektrycznej, wody, ogrzewania, wywozu ścieków nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi zasadniczej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej. Podział na usługi zasadniczą i pomocnicze ma znaczenie z punktu widzenia zastosowania właściwej stawki VAT. Usługa zasadnicza i pomocnicza opodatkowana jest taką samą stawką podatku.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w przypadku umowy najmu przedmiotem świadczenia na rzecz najemców jest usługa główna, tj. najem nieruchomości, a koszty dodatkowe - w tym opłaty z tytułu mediów - stanowią elementy rachunku kosztów zmierzające do ustalenia kwoty odpłatności za usługę najmu, bowiem z ekonomicznego punktu widzenia dopełniają świadczenie zasadnicze i nie należy ich sztucznie oddzielać od tego świadczenia.

Tym samym koszty ponoszone przez wynajmującego stanowią wraz z czynszem obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, z tytułu świadczenia usług najmu na rzecz najemców. Należy przy tym wskazać, że usługi te opodatkowane są według zasad właściwych dla świadczonych usług najmu lokali, tj. w przypadku najmu lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe, zastosowanie znajduje zwolnienie od podatku, a w przypadku najmu lokali o charakterze niemieszkalnym (użytkowych) zastosowanie znajduje opodatkowanie 23% stawką VAT.

Ponadto zauważyć należy, że odrębne potraktowanie dodatkowych kosztów obciążających najemców z tytułu korzystania przez nich z mediów również stanowiłoby sztuczne dzielenie usługi najmu. Podobne stanowisko wyraża Trybunał Sprawiedliwości UE, który w orzeczeniu z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie Card Protection Plan Ltd v Commissioners of Customs and Excise (C-349/96), rozstrzygnął kwestię, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych należy traktować jako pojedyncze świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń. Trybunał stwierdził w nim, iż w tym przypadku (do usług pomocniczych) stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej; usługę należy uznać więc za usługę pomocniczą, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz środek do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca wynajmuje na podstawie wieloletniej umowy dzierżawy od X nieruchomości. Wnioskodawca na podstawie postanowień tej umowy ma prawo do oddawania przedmiotu dzierżawy a także jego części w podnajem. Na tej podstawie Wnioskodawca wynajął przedmiotowe budynki, równocześnie zobowiązując się do zapewnienia dostaw energii elektrycznej, bieżącej wody i ogrzewania. Równocześnie w każdym przypadku najemca zobowiązał się do ponoszenia niezależnie od świadczeń czynszowych odpłatność za zużyte media, które są rozliczane na podstawie faktur dostawców lub innych firm świadczących wymienione usługi. Wynajmujący refakturuje ww. usługi na podnajemców przy zastosowaniu stawki VAT właściwej dla danej usługi. Odrębnie fakturowane są czynsze najmu a odrębnie koszty doprowadzenia i zużycia mediów. Niektórzy najemcy rozliczani są za media na podstawi wskazań liczników zainstalowanych w wynajmowanych lokalach, a inni obciążani są opłatą ryczałtową.

Dostawcy większości mediów do budynków, których właścicielem jest X podpisali umowy bezpośrednio z właścicielem budynków, tj. X. Jedynie w przypadku energii elektrycznej, umowę z dostawcą podpisał bezpośrednio Wnioskodawca.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy stwierdzić należy, że jeżeli umowy na dostawę mediów np. energii elektrycznej, wody, ogrzewania, wywóz ścieków, nie są zawierane bezpośrednio przez najemcę z dostawcami, tylko wynajmujący zawarł ww. umowy, wówczas kwoty należne z tych świadczeń pozostają w bezpośrednim związku z przedmiotem umów najmu, stanowiąc część świadczonej usługi zasadniczej. Świadczenia dodatkowe (pomocnicze) są bowiem ściśle związane z usługą najmu i mają w stosunku do nich charakter poboczny (uzupełniający). Świadczenia dodatkowe nie stanowią odrębnej usługi, ale są elementem pewnej całości, stanowiącej jedno świadczenie - usługę najmu. W związku z tym świadczenie usługi najmu wraz z ww. świadczeniami dodatkowymi stanowi jedną usługę, do podstawy opodatkowania której należy doliczyć również koszty usług uzupełniających (np. energii elektrycznej, wody, ogrzewania, wywozu ścieków) oraz zastosować jednolitą stawkę podatku, właściwą dla usługi zasadniczej (tj. usługi najmu).

Żaden bowiem najemca nie byłby zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy samej energii elektrycznej i cieplnej, wody, ścieków gdyby nie wynajmował pomieszczenia bo byłoby to bezcelowe i nieracjonalne.

W konsekwencji ww. koszty ponoszone przez Wnioskodawcę stanowią obrót w myśl art. 29 ust. 1 ustawy o VAT z tytułu świadczenia przez niego usług najmu lokali użytkowych i są opodatkowane stawką właściwą dla świadczonych usług najmu, tj.: w przypadku najmu pomieszczeń użytkowych, zastosowanie ma 23% stawka podatku VAT zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja wydana została w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy i dotyczy wyłącznie usług świadczonych przez Wnioskodawcę.

Zaznaczyć zatem należy, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.