IBPP1/443-1627/11/LG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 4 listopada 2011 r. (data wpływu 7 listopada 2011 r.), uzupełnionym pismami z dnia 3 lutego 2012 r. (data wpływu 8 lutego 2012 r.) oraz z dnia 22 lutego 2012 r. (data wpływu 28 lutego 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawiania faktur korygujących VAT - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 listopada 2011 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawiania faktur korygujących VAT.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 3 lutego 2012. (data wpływu 8 lutego 2012 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 24 stycznia 2012 r. znak: IBPP1/443-1627/11/LG oraz pismem z dnia 22 lutego 2012 r. (data wpływu 28 lutego 2012 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 14 lutego 2012 r. znak: IBPP1/443-1627/11/LG.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka (Wnioskodawca) z siedzibą w X wchodzi w skład międzynarodowej grupy kapitałowej Y z siedzibą w Belgii. Do dnia 31 grudnia 2010 r. Spółka stosowała oprogramowanie Finansowo-Księgowe... produkcji polskiej, w tym do wystawiania faktur.

Od dnia 1 stycznia 2011 r. Spółka, na polecenie Spółki... zarządzającej grupą kapitałową przeszła na program... produkcji USA, używany przez całą grupę kapitałową. Ewidencja operacji gospodarczych i wystawianie faktur dokonywane jest w... drogą internetową na serwerze grupy kapitałowej zlokalizowanym w Belgii. Oprogramowanie... używane przez grupę kapitałową umożliwia wystawianie faktur korygujących VAT. Faktura korygująca w tej postaci zawiera pozycję stanowiącą korektę w stosunku do odpowiedniej pozycji faktury pierwotnej. Opis dokonany z ręki zawiera odniesienie do faktury pierwotnej, podaje przyczynę korekty oraz informację czy jest to podwyższenie wartości czy zmniejszenie wartości faktury pierwotnej. Tabela podsumowująca umieszczona na dole faktury zawiera informacje o wielkości korekty odnośnie: wartości netto, kwoty VAT oraz wielkości brutto. Kwoty korekt wykazane są bez znaku minus, ponieważ w programie... nie można go stosować. O zmianie wartości in minus mówią słowa: "Zmniejszenie wartości brutto".

Ponadto w uzupełnieniu wniosku z dnia 3 lutego 2012 r. Wnioskodawca wskazał, iż Oprogramowanie... używane przez grupę kapitałową umożliwia wystawianie faktur korygujących VAT zawierających: nazwę dokumentu "FAKTURA KORYGUJĄCA", datę wystawienia, numer faktury, nazwę sprzedawcy i nabywcy ich adresy oraz NIP-y, dane faktury korygowanej czyli pierwotnej takie jak: numer i data wystawienia, nazwę towaru/usługi związanego z korektą, wielkość korekty ilości sprzedanych towarów/usług, cenę jednostkową netto, wielkość korekty ceny netto, stawkę podatku VAT, wielkość korekty podatku VAT, wielkość korekty kwoty brutto. Stosowany wzór faktury nie zawiera: ilości zamówionych towarów/usług przed korektą i po korekcie, ceny jednostkowej przed korektą i po korekcie, ceny netto przed korektą i po korekcie, stawki podatku VAT przed korektą i po korekcie, kwoty podatku VAT przed korektą i po korekcie, kwoty brutto przed korektą i po korekcie. Wątpliwość Wnioskodawcy budzi brak elementów, których faktura korygująca nie zawiera.

Wnioskodawca nadmienia, że faktury korygujące w przedstawionej postaci, jednostki grupy kapitałowej używają w wielu krajach Unii Europejskiej i poza Unią Europejską.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (przeformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 3 lutego 2012 r.):

W związku z następującymi brakami w treści faktury korygującej: ilości zamówionych towarów/usług przed korektą i po korekcie, ceny jednostkowej przed korektą i po korekcie, ceny netto przed korektą i po korekcie, stawki podatku VAT przed korektą i po korekcie, kwoty podatku VAT przed korektą i po korekcie, kwoty brutto przed korektą i po korekcie, Wnioskodawca prosi o opinię czy zawartość merytoryczna faktury spełnia wymagania rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie "zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług", Rozdział 3 "Szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania".

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie przedstawione w piśmie z dnia 3 lutego 2012 r.) stosowana faktura spełnia wymagania zawarte w odnoszących się do sprawy:

rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie "zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług", Rozdział 3 "Szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania".

Nie spełnia wymagań zawartych w § 13 ust. 4 oraz w § 14 ust. 3, z tym że § 13 ust. 4 nie ma w Spółce zastosowania (są stosowane jednolite stawki VAT w poszczególnych fakturach).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., a od 26 sierpnia 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Jak stanowi art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011 r., podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 marca 2011 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W art. 29 ust. 4 ustawy postanowiono, iż podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego (potwierdzeniem nabycia określonych towarów i usług lub też otrzymania zaliczki) i nierozerwalnie związana jest z powstaniem obowiązku podatkowego. Zdarzają się jednak sytuacje, gdy po wystawieniu faktury następują zdarzenia gospodarcze mające wpływ na zawartość pierwotnej faktury lub faktura zawiera błędy. W takiej sytuacji ustawodawca przewidział możliwość skorygowania takiej faktury poprzez wystawienie faktury korygującej.

Ogólne regulacje dotyczące danych, jakie powinny zawierać faktury zostały określone, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, treścią rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1377 z późn. zm.), obowiązującego do dnia 31 marca 2011 r., a następnie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2011 r.

W myśl § 4 ust. 1 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r., zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT".

Zgodnie z § 5 ust. 1, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

W myśl § 13 ust. 1, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Natomiast zgodnie z § 13 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

Na podstawie § 13 ust. 2a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

Zgodnie z § 13 ust. 2b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., jeżeli rabat dotyczy sprzedaży opodatkowanej różnymi stawkami, kwotę rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego, o których mowa w ust. 2 i 2a, podaje się w podziale na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku.

Zgodnie z § 13 ust. 3, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

Przepisy § 5 ust. 6 i 7 i § 7 stosuje się odpowiednio do faktury korygującej, o której mowa w ust. 2 (§ 13 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.).

Przepis § 5 ust. 6 stosuje się odpowiednio do faktury korygującej, o której mowa w ust. 2a (§ 13 ust. 4a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.).

Faktury korygujące powinny zawierać wyraz "KOREKTA" albo wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA" (§ 13 ust. 5).

Zgodnie z § 14 ust. 1, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Na podstawie § 14 ust. 2, faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

Faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a), kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej (§ 14 ust. 3).

Przepisy § 5 ust. 5-7, § 7 i § 13 ust. 5 stosuje się odpowiednio do faktur korygujących (§ 14 ust. 4).

Na podstawie § 4 ust. 1 rozporządzenia z dnia 28 marca 2011 r., zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT".

Zgodnie z § 5 ust. 1, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

W przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą (§ 13 ust. 1).

W myśl § 13 ust. 2, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

Zgodnie z § 13 ust. 3, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

Jeżeli rabat dotyczy sprzedaży opodatkowanej różnymi stawkami, kwotę rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego, o których mowa w ust. 2 i 3, podaje się w podziale na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku (§ 13 ust. 4).

W myśl § 13 ust. 5, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

Przepisy § 5 ust. 6 i 7 i § 7 stosuje się odpowiednio do faktury korygującej, o której mowa w ust. 2 (§ 13 ust. 6).

Przepisy § 5 ust. 6 stosuje się odpowiednio do faktury korygującej, o której mowa w ust. 3 (§ 13 ust. 7).

Faktury korygujące powinny zawierać wyraz "KOREKTA" albo wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA" (§ 13 ust. 8).

Zgodnie z § 14 ust. 1, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Na podstawie § 14 ust. 2, faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

Faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a), kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej (§ 14 ust. 3).

Przepisy § 5 ust. 5-7, § 7 i § 13 ust. 8 stosuje się odpowiednio do faktur korygujących (§ 14 ust. 4).

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca od dnia 1 stycznia 2011 r. wystawia faktury korygujące zawierające następujące elementy: nazwę dokumentu "FAKTURA KORYGUJĄCA", datę wystawienia, numer faktury, nazwę sprzedawcy i nabywcy ich adresy oraz NIP-y, dane faktury korygowanej czyli pierwotnej takie jak: numer i data wystawienia, nazwę towaru/usługi związanego z korektą, wielkość korekty ilości sprzedanych towarów/usług, cenę jednostkową netto, wielkość korekty ceny netto, stawkę podatku VAT, wielkość korekty podatku VAT, wielkość korekty kwoty brutto. Stosowany wzór faktury nie zawiera: ilości zamówionych towarów/usług przed korektą i po korekcie, ceny jednostkowej przed korektą i po korekcie, ceny netto przed korektą i po korekcie, stawki podatku VAT przed korektą i po korekcie, kwoty podatku VAT przed korektą i po korekcie, kwoty brutto przed korektą i po korekcie.

Z przedstawionego wyżej stanu faktycznego wynika, iż w przedmiotowej sprawie opisana przez Wnioskodawcę faktura korygująca wystawiona została w związku z pomyłką w ilości sprzedawanych towarów/usług.

Z powołanych wyżej przepisów prawa wynika, ze faktura korygująca wystawiona w przypadku stwierdzenia pomyłki w jakiejkolwiek pozycji faktury, a więc również w przypadku pomyłki w ilości sprzedawanych towarów/usług powinna zawierać, zgodnie z wyżej zacytowanym przepisem § 14 ust. 2 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r., co najmniej:

Odnosząc przedstawione wyżej przepisy prawa do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego należy stwierdzić, iż opisana przez Wnioskodawcę we wniosku faktura korygująca nie spełnia wymagań określonych przepisami § 14 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów. Zgodnie z tym przepisem faktura korygująca powinna zawierać kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty podane w prawidłowej wysokości. Wnioskodawca winien zatem umieścić na fakturze korygującej wszystkie kwoty, które zostały błędnie wpisane na fakturze korygującej oraz kwoty w prawidłowej wysokości. Dotyczy to nie tylko pozycji ilości towarów, ale również wszystkich innych pozycji, których umieszczenie na fakturze jest obowiązkowe, a które zostały błędnie wyliczone w związku z błędną ilością towaru wskazaną na fakturze pierwotnej. Przedstawiona przez Wnioskodawcę faktura korygująca nie wypełnia zatem dyspozycji przepisu § 14 ust. 3 rozporządzenia, gdyż nie zawiera kwot podanych w omyłkowej wysokości na fakturze pierwotnej oraz kwot w prawidłowej wysokości.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że faktura spełnia wymagania zawarte w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług należało uznać za nieprawidłowe.

Zaznaczyć jednak należy, iż do objętej wnioskiem faktury korygującej ilość dostarczonego towaru nie mają w ogóle zastosowania wymienione przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku przepisy § 13 tego rozporządzenia, które dotyczą m.in. udzielania rabatów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.