IBPP1/443-127/07/PK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2007 r. (data wpływu 30 sierpnia 2007 r.), uzupełnionym pismami z dnia 16 października 2007 r. (data wpływu 17 października 2007 r.) oraz z dnia 26 listopada 2007 r. (data wpływu 27 listopada 2007 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości gruntowej przeznaczonej pod zabudowę - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 sierpnia 2007 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismami z dnia 16 października 2007 r. (data wpływu 17 października 2007 r.) oraz z dnia 26 listopada 2007 r. (data wpływu 27 listopada 2007 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości gruntowej przeznaczonej pod zabudowę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca od dnia 1 stycznia 1997 r. prowadzi działalność gospodarczą, a w jej zakresie również "zagospodarowanie i sprzedaż nieruchomości" (70.11.Z PKD). W ramach tej działalności nabywa i sprzedaje nieruchomości wprowadzone do ewidencji środków trwałych tej działalności gospodarczej i te czynności są opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Niezależnie od tego jest właścicielem innych nieruchomości jako składników majątku osobistego (nie wprowadzonych do ewidencji środków trwałych działalności gospodarczej). W 2007 r. zobowiązał się notarialną umową przedwstępną sprzedać osobie prawnej nieruchomość rolną, która w dacie umowy ostatecznej ma być odrolniona i przeznaczona pod zabudowę.

Nieruchomość tę Wnioskodawca nabył w sierpniu 1989 r. z zamiarem prowadzenia na niej działalności rolniczej. Obszar tej nieruchomości był przedmiotem podziału geodezyjnego w 1992 r., przy czym, od 1989 r. stanowi niezmiennie jedną całość gospodarczą.

Obecnie przedmiotową nieruchomość użytkuje rolniczo syn Wnioskodawcy na podstawie umowy użyczenia.

Wnioskodawca zaznacza, że jak dotąd nie sprzedawał innych nieruchomości będących składnikami majątku osobistego.

Wnioskodawca podaje również, iż nie użytkował rolniczo przedmiotowej nieruchomości. Jedynie w latach 2004 i 2005, w związku z wnioskiem o płatności bezpośrednie na ugorowanie, wykaszał grunt dla zachowania go w dobrej kulturze rolnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem wnioskodawcy, każda sprzedaż nieruchomości gruntowej z majątku osobistego podatnika VAT, nie służąca prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, nie powinna być uznawana za działalność gospodarczą rodzącą obowiązek zapłaty podatku VAT, i to bez względu na to, ile razy dochodzi do transakcji sprzedaży z majątku osobistego i jaki był zamiar sprzedawcy, co do częstotliwości tychże czynności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Czynności te podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa (art. 5 ust. 2 ww. ustawy).

Towarami natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 ww. ustawy są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl art. 113 ust. 13 ww. ustawy zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług nie stosuje się do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przy czym, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto podatnikiem staje się również ten, kto wykonał czynność, podlegającą opodatkowaniu, jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia "częstotliwości", przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności. O kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat), ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności. Dlatego też, w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygnąć, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne, było dokonywanie tej czynności wielokrotnie i w okolicznościach noszących znamiona działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W oparciu o przedstawiony stan prawny stwierdzić należy, że jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży ze swojego majątku prywatnego nieruchomości gruntowej przeznaczonej pod zabudowę, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie, w okolicznościach wskazujących, iż działanie to nie jest czynione z zamiarem jego powtarzania (kontynuowania) i nie zmierza do nadania mu stałego charakteru, transakcja taka nie może być uznana za działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy uznać, iż sprzedaż przedmiotowej nieruchomości, z majątku osobistego, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż jest wykonywana jednorazowo, w okolicznościach wskazujących, iż działanie to nie jest czynione z zamiarem nadania mu stałego charakteru.

Z wniosku wynika, że nieruchomość rolna, mająca być przedmiotem sprzedaży (w momencie sprzedaży odrolniona i przeznaczona pod zabudowę), została nabyta w 1989 r., a zatem przed rozpoczęciem prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, które to nastąpiło dnia 1 stycznia 1997 r. Nieruchomość ta stanowi składnik majątku osobistego Wnioskodawcy. Została ona wprawdzie nabyta z zamiarem prowadzenia na niej działalności rolniczej, jednak Wnioskodawca faktycznie jej nie podjął, jedynie w latach 2004 i 2005, w związku z wnioskiem o płatności bezpośrednie na ugorowanie, nieruchomość była przez Wnioskodawcę wykaszana dla zachowania jej w dobrej kulturze rolnej. Obecnie przedmiotowa nieruchomość jest użytkowana rolniczo przez syna Wnioskodawcy na podstawie umowy użyczenia, zatem można stwierdzić, że Wnioskodawca nie wykorzystuje jej w sposób ciągły dla celów zarobkowych, gdyż nie uzyskuje z tego tytułu żadnej zapłaty. Umowa użyczenia jest bowiem z natury swej bezpłatna (art. 710 - 719 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny; Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Wnioskodawca podał również, że jak dotąd nie sprzedawał innych nieruchomości będących składnikami jego majątku osobistego.

Ponadto należy zauważyć, że w momencie nabycia ww. nieruchomości, tj. w 1989 r. nie obowiązywała ustawa o podatku od towarów i usług uznająca działalność rolniczą za działalność gospodarczą.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że sprzedaż przedmiotowej nieruchomości, dokonana z majątku osobistego i w okolicznościach nie wskazujących na jej związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, należy uznać za niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ustosunkowując się natomiast do drugiego pytania zawartego we wniosku, tj. w kwestii dotyczącej obciążenia podatkiem od towarów i usług w przyszłości przedmiotowej transakcji należy wskazać, iż w myśl unormowań art. 14k § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.

Zgodnie natomiast z art. 14m § 1 pkt 1 i 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, zastosowanie się do interpretacji, która następnie została zmieniona lub nie została uwzględniona w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, powoduje zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji, jeżeli:

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że sprzedaż innych nieruchomości w przyszłości nie będzie miała wpływu na konieczność opodatkowania podatkiem VAT "wstecz" sprzedaży nieruchomości gruntowej, o której mowa powyżej.

Każda bowiem sprawa podlega indywidualnemu rozpatrzeniu w oparciu o przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe.

Jeśli zatem, na podstawie przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego czy zdarzenia przyszłego, została wydana interpretacja, w której stwierdzono, że sprzedaż konkretnej nieruchomości, dokonana w określonych okolicznościach, nie podlega opodatkowaniu, to dokonanie przez Wnioskodawcę w przyszłości dostawy innych nieruchomości, z majątku osobistego lub nieosobistego, w innych okolicznościach, nie może skutkować koniecznością opodatkowania "wstecz" dostawy tej pierwszej nieruchomości. Każda bowiem następna dostawa nieruchomości będzie podlegać odrębnej ocenie pod względem jej opodatkowania w zależności od okoliczności w jakich zostanie dokonana.

Faktyczna sprzedaż tej pierwszej nieruchomości podlegałaby opodatkowaniu "wstecz", jedynie w sytuacji, gdyby się okazało, że Wnioskodawca w treści wniosku o wydanie niniejszej interpretacji, w przedstawionym przez siebie stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym, zataił pewne okoliczności, które miałyby znaczenie dla sprawy, i gdyby zostały we wniosku ujawnione, to wydano by interpretację o innej treści.

Podsumowując, stwierdzić należy, że mimo uznania, iż sprzedaż przedstawionej nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT oraz sprzedaż w przyszłości innych nieruchomości nie będzie miała wpływu na opodatkowanie tej pierwszej dostawy nieruchomości, stanowisko Wnioskodawcy, oceniane całościowo, należy uznać za nieprawidłowe, gdyż Wnioskodawca uważa, że każda sprzedaż nieruchomości gruntowej z majątku osobistego podatnika VAT, niesłużąca prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, nie powinna być uznawana za działalność gospodarczą, i to bez względu na to, ile razy dochodzi do transakcji sprzedaży z majątku osobistego i jaki był zamiar sprzedawcy, co do częstotliwości tychże czynności.

Takie ogólne stwierdzenie nie może być uznane za prawidłowe, gdyż jak wynika z przytoczonych przepisów, dostawa gruntów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom sprzedawcy można przypisać znamiona działalności gospodarczej prowadzonej z zamiarem wykonywania jej w sposób częstotliwy.

Oznacza to, że zgodnie z powołaną definicją działalności gospodarczej podatnikami będą również osoby, które wykonały czynności jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania ich w sposób częstotliwy. O zamiarze częstotliwości decyduje na przykład przygotowanie obiektu, "wystawianie do sprzedaży", oferowanie na rynku - nawet gdyby nie dochodziło do wielu transakcji.

Kryterium prowadzenia działalności gospodarczej nie wyłącza z grona podatników osób fizycznych, jeśli dokonują one dostawy towarów w sposób stały, zorganizowany i powtarzalny. Bez znaczenia pozostaje fakt, w jakim okresie wykonywana jest dana czynność, ani ilość dokonanych transakcji jak również fakt, iż sprzedawane nieruchomości gruntowe uznawane są przez sprzedającego za jego majątek osobisty. Jeśli odpłatna dostawa towarów została dokonana przez osobę działającą, w rozumieniu ustawy, w charakterze podatnika i w okolicznościach wskazujących na działalność gospodarczą, to nawet, jeśli dokonano tych czynności bez zachowania warunków i form określonych przepisami prawa (np. bez oficjalnego zarejestrowania działalności gospodarczej), to czynność taka podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (art. 5 ust. 2 ustawy o VAT).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, oceniane całościowo, należało uznać za nieprawidłowe, mimo, że sprzedaż akurat tej konkretnej nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a sprzedaż w przyszłości innych nieruchomości nie będzie miała wpływu na późniejszą konieczność opodatkowania tej pierwszej sprzedaży.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.