IBPP1/443-1234/11/BM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22 lipca 2011 r. (data wpływu 27 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy usługa najmu lokalu powinna być przez Wnioskodawczynię jako kuratora spadku dokumentowana fakturą VAT lub rachunkiem i kto w takiej sytuacji jest podatnikiem podatku VAT - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 lipca 2011 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy usługa najmu lokalu powinna być przez Wnioskodawczynię jako kuratora spadku dokumentowana fakturą VAT lub rachunkiem i kto w takiej sytuacji jest podatnikiem podatku VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Prawomocnym postanowieniem z dnia 28 kwietnia 2010 r. Wnioskodawczyni została ustanowiona kuratorem spadku po zmarłej pani przez Sąd Rejonowy Wydział Cywilny. Wnioskodawczyni z tego tytułu sprawuje zarząd nieruchomością położoną w... przy ul..... Obecnie nie jest jeszcze ustalony krąg spadkobierców po zmarłej i w związku z tym nie toczy się po niej postępowanie spadkowe, mające na celu potwierdzenie praw do spadku. Na lokale znajdujące się ww. nieruchomości podpisane są umowy najmu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy na usługę najmu lokali powinny być przez Wnioskodawcę jako kuratora spadku wystawiane faktury VAT lub rachunki i kto w takiej sytuacji jest podatnikiem podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, że obecnie nie ma podatnika na usługę najmu nie powinny być wystawiane ani faktury, ani rachunki, a opodatkowanie podatkiem od towarów i usług nie wystąpi do czasu prawomocnego stwierdzenia nabycia spadku przez spadkobiercę/spadkobierców zmarłej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Zatem, każda czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT (odpłatna jak również nieodpłatna na warunkach określonych w art. 8 ust. 2 ustawy) wykonywana przez podatnika, której efektem jest świadczenie na rzecz drugiego podmiotu lub na cele osobiste, jest w podatku od towarów i usług traktowana jako świadczenie usługi, bowiem usługą jest każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach działalności, które nie jest dostawą towarów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 ww. artykułu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższy przepis określa krąg podatników podatku od towarów i usług. Okolicznością, która przesądza o wejściu w ten krąg jest samodzielne wykonywanie działalności gospodarczej. O statusie podatnika podatku od towarów i usług przesądza występowanie po stronie danego podmiotu trzech przesłanek.

Są nimi:

* samodzielność prowadzonej działalności;

* odpowiedzialność za jej efekty;

* odpłatność.

Wszystkie te cechy dostrzec można w czynnościach wykonywanych przez sądowego zarządcę nieruchomości.

W przedmiotowej sprawie prawomocnym postanowieniem Sądu Wnioskodawczyni została ustanowiona kuratorem spadku po zmarłej. Wnioskodawczyni z tego tytułu sprawuje zarząd nieruchomością. Obecnie nie jest jeszcze ustalony krąg spadkobierców po zmarłej, i w związku z tym nie toczy się po niej postępowanie spadkowe, mające na celu potwierdzenie praw do spadku. Na lokale znajdujące się ww. nieruchomości podpisane są umowy najmu.

Stosownie do art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jego następców prawnych.

Jednocześnie, zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

Uprawnienia kuratora wynikają z art. 666 do 668 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296 z późn. zm.) (ochrona dziedziczenia).

Zgodnie z art. 666 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego do czasu objęcia spadku przez spadkobiercę sąd czuwa nad całością spadku, a w razie potrzeby ustanawia kuratora spadku.

Zgodnie z art. 667 § 1 k.p.c. kurator spadku powinien starać się o wyjaśnienie, kto jest spadkobiercą, i zawiadomić spadkobierców o otwarciu spadku.

Kurator spadku zarządza majątkiem spadkowym pod nadzorem sądu spadku. Do sprawowania zarządu stosuje się odpowiednio przepisy o zarządzie w toku egzekucji z nieruchomości (art. 667 § 2 k.p.c.).

W myśl art. 668 k.p.c. sąd spadku może nakazać sprzedaż należących do spadku rzeczy ruchomych, które są narażone na zepsucie albo których przechowanie pociąga za sobą nadmierne koszty. Sprzedaż nastąpi w sposób przewidziany dla sprzedaży ruchomości w toku egzekucji, chyba że sąd określi inny sposób sprzedaży.

Na podstawie art. 667 k.p.c. można stwierdzić, że kurator sprawuje zarząd majątkiem spadkowym. Zarząd ten sprawowany jest pod nadzorem sądu i do jego sprawowania należy odpowiednio stosować przepisy o zarządzie w toku egzekucji z nieruchomości.

Podstawę prawną działalności sądowego zarządcy nieruchomości stanowią przepisy art. 933-941 ustawy - Kodeks postępowania cywilnego.

Zgodnie z art. 935 § 1 k.p.c. zarządca zajętej nieruchomości obowiązany jest wykonywać czynności potrzebne do prowadzenia prawidłowej gospodarki. Ma on prawo pobierać zamiast dłużnika wszelkie pożytki z nieruchomości, spieniężać je w granicach zwykłego zarządu oraz prowadzić sprawy, które przy wykonywaniu takiego zarządu okażą się potrzebne. W sprawach wynikających z zarządu nieruchomością zarządca może pozywać i być pozywany.

W myśl art. 935 § 2 k.p.c. zarządcy wolno zaciągać tylko takie zobowiązania, które mogą być zaspokojone z dochodów z nieruchomości i są gospodarczo uzasadnione.

Natomiast czynności przekraczające zakres zwykłego zarządu zarządca może wykonywać tylko za zgodą stron, a w jej braku - za zezwoleniem sądu, który przed wydaniem postanowienia wysłucha wierzyciela, dłużnika i zarządcę, chyba że zwłoka groziłaby szkodą (art. 935 § 3 k.p.c.).

Zarządca odpowiada za szkodę wyrządzoną na skutek nienależytego wykonywania obowiązków (art. 938 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego).

Zgodnie z art. 939 § 1 k.p.c. zarządca może żądać wynagrodzenia oraz zwrotu wydatków, które w związku z zarządem poniósł z własnych funduszów. Wysokość wynagrodzenia sąd określi odpowiednio do nakładu pracy i dochodowości nieruchomości.

Z powyższych regulacji wynika, że zarządca działa wobec osób trzecich we własnym imieniu, w związku z czym to on jest stroną umów mających za przedmiot zarządzaną nieruchomość. W pewnych przypadkach działalność ta doznaje ograniczeń, albowiem możliwość jej prowadzenia uzależniona jest od zgody współwłaścicieli nieruchomości bądź sądu. Ograniczenie to wiąże się jednak z pojęciem czynności wykraczających poza zwykły zarząd, których kwalifikacja na gruncie konkretnego przypadku ma zawsze charakter oceny. Poza tym, gdy do udzielenia stosownej zgody już dojdzie, to także w tym przypadku "na zewnątrz", tj. wobec osób trzecich, działać będzie ustanowiony zarządca występujący pod własnym imieniem, tak jak ma to miejsce w sytuacji czynności niewykraczających poza zwykły zarząd.

Ustanowiony w tym trybie zarządca jest uprawniony i zobowiązany do dokonywania czynności zwykłego zarządu.

Zarządca obowiązany jest zatem wykonywać czynności potrzebne do prawidłowej gospodarki. Jest uprawniony do pobierania, zamiast współwłaścicieli, wszelkich pożytków z nieruchomości, spieniężania ich w granicach zwykłego zarządu oraz do prowadzenia spraw, które przy wykonywaniu zarządu okażą się potrzebne.

Zarządca nie jest przedstawicielem współwłaścicieli, lecz działa w imieniu własnym na podstawie umocowania sądowego. Względem właściciela czy współwłaścicieli jest odpowiedzialny za należyte wypełnianie swoich obowiązków.

Wobec tego należy uznać, że kurator sądowy, który zarządzając nieruchomościami należącymi do majątku spadkowego działa jako zarządca nieruchomości i wykonuje swe czynności samodzielnie, odpłatnie, a przy tym ponosi za nie odpowiedzialność zarówno wobec osób trzecich jak i właścicieli zarządzanej nieruchomości (potencjalnych spadkobierców) oraz ustanawiającego go sądu.

Natomiast kwestię odpłatności powyższych czynności przesadza treść przepisów art. 939 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego, z których wynika, że sądowy zarządca nieruchomości świadczy usługi wobec współwłaścicieli nieruchomości odpłatnie.

W odniesieniu do powyższego należy zatem uznać, iż czynności wykonywane przez kuratora sądowego pełniącego funkcje zarządcy nieruchomości na rzecz potencjalnych spadkobierców wypełniają przesłanki przemawiające za uznaniem go za podatnika podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca reprezentując interesy przyszłych spadkobierców jako kurator spadku prowadzi działalność gospodarczą, z tytułu wynajmu lokali w przedmiotowej nieruchomości i przejmuje funkcję podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT w zakresie czynności wykonywanych na rzecz przyszłych właścicieli nieruchomości.

Konsekwencją posiadania statusu podatnika od towarów i usług są, wskazane w przepisach dotyczących tego podatku, zarówno obowiązki, jak też uprawnienia.

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r.) podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zgodnie z art. 106 ust. 3 ww. ustawy przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Ponadto, podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury (art. 106 ust. 4 ww. ustawy).

Szczegółowe zasady wystawiania faktur reguluje obowiązujące od dnia 1 kwietnia 2011 r. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 z późn. zm.)

Stosownie do § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT".

Zgodnie z § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać m.in. co najmniej:

W myśl przepisu art. 87 § 1 Ordynacji podatkowej jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy prowadzący działalność gospodarczą obowiązani są na żądanie kupującego lub usługobiorcy wystawić rachunek potwierdzający dokonanie sprzedaży lub wykonanie usługi.

W świetle przepisu art. 3 pkt 9 ustawy - Ordynacja podatkowa, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej - rozumie się przez to każdą działalność zarobkową w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, w tym wykonywanie wolnego zawodu, a także każdą inną działalność zarobkową wykonywaną we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, nawet gdy inne ustawy nie zaliczają tej działalności do działalności gospodarczej lub osoby wykonującej taką działalność - do przedsiębiorców.

Powyższe przepisy odnoszą się do podatnika zatem kurator spadku jako podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT jest zobowiązany do dokumentowania czynności wynajmu fakturami VAT, natomiast w przypadku, gdy najem jest dokonywany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, fakturami VAT w sytuacji, gdy nabywcy tego zażądają oraz pobierania podatku VAT od czynszu należnego w imieniu potencjalnych spadkobierców, reprezentowanych przez Wnioskodawcę jako kuratora spadku nieobjętego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że obecnie nie ma podatnika na usługę najmu i nie powinny być wystawiane ani faktury, ani rachunki, a opodatkowanie podatkiem od towarów i usług nie wystąpi do czasu prawomocnego stwierdzenia nabycia spadku przez spadkobiercę/spadkobierców zmarłej, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto należy zauważyć, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.