IBPP1/443-1126/08/AW - Zwolnienie od podatku od towarów i usług zainstalowania pacjentowi aparatu ortodontycznego w ramach leczenia.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana Stanisława L. przedstawione we wniosku z dnia 1 sierpnia 2008 r. (data wpływu 6 sierpnia 2008 r.), uzupełnionym pismami z dnia 1 września 2008 r. (data wpływu 5 września 2008 r.) oraz z dnia 4 października 2008 r. (data wpływu 9 października 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT usług świadczonych przez lekarza stomatologa o specjalizacji ortodoncja - jest prawidłowe.

W dniu 6 sierpnia 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania podatkiem VAT usług świadczonych przez lekarza stomatologa o specjalizacji ortodoncja. Wniosek został uzupełniony pismami z dnia 1 września 2008 r. (data wpływu 5 września 2008 r.) oraz z dnia 4 października 2008 r. (data wpływu 9 października 2008 r.), będącymi odpowiedziami na wezwania tut. organu z dnia 21 sierpnia 2008 r. oraz z dnia 26 września 2008 r. znak IBPP1/443-1126/08/AW.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na wielokrotną modyfikację treści wniosku przez Wnioskodawcę, niniejszą interpretację oparto na ostatniej wersji opisu zdarzenia przyszłego wynikającej z uzupełnienia złożonego na druku ORD-IN z dnia 4 października 2008 r. (data wpływu 9 października 2008 r.), będącego odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 26 września 2008 r. znak IBPP1/443-1126/08/AW zobowiązującego Wnioskodawcę do jednoznacznego sformułowania pytań, wyczerpującego przedstawienia zdarzenia przyszłego oraz własnego stanowiska w sprawie. Ponadto uwzględniono wskazane przez Wnioskodawcę opinie klasyfikacyjne wydane przez Urząd Statystyczny w Łodzi z dnia 23 lipca 2008 r. i z dnia 28 sierpnia 2008 r.

Wnioskodawca jest lekarzem stomatologiem o specjalności ortodonta i wykonuje aparaty ortodontyczne dla pacjentów w ramach leczenia ortodontycznego - PKWiU 85.13.11-00.00.

W świetle wykładni Urzędu Statystycznego w Łodzi, usługi świadczone przez lekarza ortodontę (bez wykonania aparatu ortodontycznego) mieszczą się w grupowaniu PKWiU 85.13.11-00.00 - Usługi w zakresie ortodoncji. Czynności wykonywane przez lekarza ortodontę w jamie ustnej pacjenta mieszczą się również w grupowaniu PKWiU 85.13.11-00.00 - Usługi w zakresie ortodoncji.

Natomiast aparat ortodontyczny (jako towar) zaklasyfikowano do grupy PKWiU 33.10.17-59 - Protezy dentystyczne (z wyjątkiem sztucznych zębów).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługa zainstalowania pacjentowi aparatu ortodontycznego w ramach leczenia wad jest zwolniona od podatku od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi wykonywane przez lekarza stomatologa ortodontę w jamie ustnej pacjenta są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z interpretacją Urzędu Statystycznego w Łodzi z dnia 28 sierpnia 2008 r., czynności wykonywane przez lekarza ortodontę w jamie ustnej pacjenta mieszczą się w grupowaniu PKWiU 85.13.11-00.00.

Usługi z zakresu ochrony zdrowia i opieki społecznej, na podstawie załącznika Nr 4 poz. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, są zwolnione od podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również czynności wymienione w punktach 1-5 tego przepisu. Jak stanowi zaś przepis art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Zgodnie z art. 8 ust. 3 powyższej ustawy, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku Nr 4 do ustawy. W pozycji 9 tego załącznika wymieniono grupowanie PKWiU ex 85 - Usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej, z wyłączeniem usług weterynaryjnych (PKWiU 85.2). Oznacza to, że wszelkie usługi w zakresie ochrony zdrowia posiadające według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług oznaczenie 85, korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, poza wskazanym wyjątkiem.

Z otrzymanej przez Wnioskodawcę opinii wydanej dla niego w dniu 23 lipca 2008 r. przez Urząd Statystyczny w Łodzi wynika, że świadczone przez niego usługi (bez wykonywania aparatu ortodontycznego) mieszczą się w grupowaniu PKWiU 85.13.11-00.00 - Usługi w zakresie ortodoncji. Usługi te zostały wymienione w poz. 9 załącznika Nr 4 do ustawy o VAT jako korzystające ze zwolnienia od podatku.

Zatem jeżeli świadczone przez lekarza ortodontę usługi (bez wykonywania aparatu ortodontycznego) mieszczą się w wymienionej klasyfikacji, korzystać będą mogły ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie ww. przepisu.

Piśmie z dnia 4 października 2008 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Wnioskodawca podał także, iż jako lekarz stomatolog o specjalności ortodonta wykonuje aparaty ortodontyczne dla pacjentów w ramach leczenia ortodontycznego (PKWiU 85.13.11-00.00).

Jak wynika z pisma Urzędu Statystycznego w Łodzi z dnia 23 lipca 2008 r. usługi o symbolu PKWiU 85.13.11-00.00 to "Usługi w zakresie ortodoncji", jednakże bez wykonania aparatu ortodontycznego. Jak wynika bowiem z pisma tego Urzędu z dnia 28 sierpnia 2008 r., aparat ortodontyczny (jako towar) klasyfikowany jest w grupowaniu PKWiU 33.10.17-59 - "Protezy dentystyczne (z wyjątkiem sztucznych zębów)".

Na podstawie art. 1 pkt 10 ustawy z dnia 19 września 2007 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. Nr 192, poz. 1382), został znowelizowany art. 43 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług w ten sposób, że dodany został pkt 14 w brzmieniu: "zwalnia się od podatku świadczenie usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu, jak również dostawę protez dentystycznych lub sztucznych zębów przez dentystów oraz techników dentystycznych". Oznacza to, że na mocy znowelizowanego artykułu 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT, korzystać ze zwolnienia od podatku będą wszelkie usługi świadczone przez techników dentystycznych, a także dostawa protez dentystycznych lub sztucznych zębów dokonywana zarówno przez techników dentystycznych jak i dentystów.

Zgodnie z PKWiU 33.10.17-59 - Protezy dentystyczne pozostałe (z wyjątkiem sztucznych zębów), w symbolu tym mieszczą się również aparaty ortodontyczne. Na podstawie cytowanego powyżej uregulowania art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT, zwolnieniu podlega dostawa protez dentystycznych dokonywana między innymi przez dentystów.

Zgodnie z definicją zawartą w encyklopedii "Wikipedia", stomatologia to inaczej dentystyka (z łac. stoma - jama ustna) - dział medycyny, dziedzina zajmująca się funkcjonowaniem, patologiami i leczeniem zębów, przyzębia, błony śluzowej jamy ustnej, stawu skroniowo-żuchwowego człowieka. Przed wejściem Polski do Unii Europejskiej używano tytułu lekarz stomatolog, potem lekarz dentysta, jednakże Naczelna Izba Lekarska dopuszcza możliwość używania obydwu tytułów. Tytuł lekarza dentysty w Polsce uzyskuje się po 5 latach studiów, odbyciu stażu podyplomowego i zadania Lekarsko-Dentystycznego Egzaminu Państwowego (LDEP).

Ortodoncja natomiast to dziedzina stomatologii zajmująca się profilaktyką i leczeniem wad zgryzu oraz wad szczękowo-twarzowych u dzieci, młodzieży i dorosłych. Terapia prowadzona przez ortodontę (lekarz specjalista w tej dziedzinie), wpływa nie tylko na właściwe stosunki międzyzębowe, lecz także na proporcje dolnego i środkowego odcinka twarzy, stąd coraz częściej ortodoncja nazywana jest ortopedią szczękową, względnie zachowawczą ortopedią szczękową.

Jak wynika z wniosku, interpretacja indywidualna odnosić ma się do lekarza stomatologa o specjalności ortodonta. Ortodoncja zaś jest dziedziną stomatologii, zatem należy przyjąć, iż stomatolog jest dentystą w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT.

W świetle powyższego należy stwierdzić, dostawa aparatów ortodontycznych (będących, w myśl opinii Urzędu Statystycznego w Łodzi, protezami dentystycznymi) dokonywana przez lekarza dentystę będzie podlegała regulacji znowelizowanego art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT i na tej podstawie (nie zaś art. 43 ust. 1 pkt 1) objęta zostanie zwolnieniem z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, usługi w zakresie ortodoncji mieszczące się w grupowaniu PKWiU 85.13.11-00.00 korzystać będą ze zwolnienia od opodatkowania na mocy art. 43 ust. 1 pkt 1 jako wymienione w poz. 9 załącznika Nr 4 do ustawy o VAT, natomiast dostawa aparatów ortodontycznych (jako towarów) ujętych w PKWiU 33.10.17-59 korzystać będzie ze zwolnienia od opodatkowania na mocy art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT jako dostawa protez dentystycznych dokonywana przez dentystę.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Dodatkowo podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna rozstrzyga tylko w kwestii wyczerpująco przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zdarzenia przyszłego.

Zaznaczyć zatem należy, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego.

Należy ponadto zauważyć, iż tut. organ podatkowy nie jest uprawniony do zajmowania stanowiska ani dokonywania weryfikacji w zakresie prawidłowości przyporządkowania formalnego towarów lub usług do grupowania klasyfikacyjnego. Za prawidłową klasyfikację wyrobu lub usługi jest bowiem odpowiedzialny producent lub podmiot dokonujący dostawy towaru, bądź świadczący usługę. W przypadku zaistnienia wątpliwości w tym zakresie, należy zwrócić się o wydanie opinii do Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych, Urzędu Statystycznego w Łodzi, ul. Suwalska 29, 93-176 Łódź. Zatem niniejszą interpretację indywidualną oparto na symbolach klasyfikacyjnych podanych przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z § 2 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. (Dz. U. Nr 89, poz. 844 z późn. zm.), do celów podatku od towarów i usług, do dnia 31 grudnia 2008 r. stosuje się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.).

Ponadto, zgodnie z art. 14b § 1 - Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że interpretacja indywidualna jest wiążąca jedynie dla Wnioskodawcy, którego dotyczy opisany we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.