IBPP1/443-1115/08/KG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2008 r. (data wpływu 4 sierpnia 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 października 2008 r. (data wpływu 31 października 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości oddanej w użytkowanie wieczyste na własność na rzecz użytkownika wieczystego - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 sierpnia 2008 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego na własność. Wniosek ten został uzupełniony pismem z dnia 27 października 2008 r. (data wpływu 31 października 2008 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu znak: IBPP1/443-1115/08/KG z dnia 15 października 2008 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Nieruchomość niezabudowaną, oznaczoną w ewidencji gruntów jako działki o numerach 67/7 i 67/8 o łącznej powierzchni 0,0876 ha Skarb Państwa nabył aktem notarialnym - w 43/48 części oraz aktem notarialnym - w 5/48 części. Nieruchomość została nabyta na rzecz Skarbu Państwa na potrzeby W. D. K. P. z przeznaczeniem pod budowę osiedla mieszkaniowego przed wejściem ustawy o podatku VAT. Do aktu notarialnego stanęli przedstawiciele W. D. K. P. Z przeprowadzonej transakcji nabycia nieruchomości, w posiadaniu Starostwa jest jedynie akt notarialny.

Decyzją, na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 1980 r. Nr 9, poz. 26 z późn. zm.) oraz art. 40 ust. 1, art. 41 ust. 1 i art. 80 ust. 2 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości (Dz. U. z 1991 r. Nr 30, poz. 127 z późn. zm.), Wojewoda przekazał w wieczyste użytkowanie na rzecz Przedsiębiorstwa Państwowego nieruchomość niezabudowaną, stanowiącą część wyżej opisanej nieruchomości, oznaczoną w ewidencji gruntów jako działka numer 67/6 o powierzchni 0,0113 ha i działka numer 67/7 o powierzchni 0,0672 ha.

Opłaty roczne zostały ustalone na 1% z uwagi na to, że nieruchomość przeznaczona była na cele budownictwa mieszkaniowego.

Ustawa z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości po nowelizacji uchwalonej 29 września 1990 r. dokonała podziału kompetencji w zakresie gospodarki nieruchomościami pomiędzy organy administracji rządowej i administracji samorządowej. Zgodnie z tym podziałem gospodarka nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa należała do właściwości wojewodów i rejonowych organów rządowej administracji ogólnej.

Przedsiębiorstwo Państwowe aktem notarialnym przeniosło prawo użytkowania wieczystego działki numer 67/6 o pow. 0,0113 ha na rzecz Pani Jolanty B.

Działka numer 67/6 o pow. 0,0113 ha stanowi własność Skarbu Państwa w użytkowaniu wieczystym Pani Jolanty B., a przedmiotem sprzedaży będzie sprzedaż na własność na rzecz obecnego użytkownika wieczystego działki nr 67/6.

Pani Jolanta B. złożyła wniosek o sprzedaż na własność ww. działki do Starosty.

Zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, działka położona jest na terenach mieszkaniowych o przewadze zabudowy wielorodzinnej, a z informacji uzyskanej z Gminy wynika, iż nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Nieruchomość została przekazana w użytkowanie wieczyste przez Wojewodę w oparciu o przepisy art. 138 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 1980 r. Nr 9, poz. 26) oraz art. 40 ust. 1, art. 41 ust. 1 i art. 80 ust. 2 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości (Dz. U. z 1991 r. Nr 30, poz. 127 z późn. zm.).

Sprzedaż nieruchomości oddanej w użytkowanie wieczyste, na własność na rzecz użytkownika wieczystego zostanie dokonana przez podpisanie aktu notarialnego, do którego stanie Starosta działający w imieniu Skarbu Państwa, stosownie do art. 32 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.

Stroną transakcji będzie Starosta działający w imieniu Skarbu Państwa stosownie do art. 11 powołanej ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Starostwo Powiatowe w jest podatnikiem podatku VAT z tytułu najmu lokali stanowiących własność Powiatu od września 2000 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż na rzecz użytkownika wieczystego nieruchomości, oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka numer 67/6 o powierzchni 0,0113 ha, stanowiącej własność Skarbu Państwa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 22%.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż własności nieruchomości oddanej w użytkowanie wieczyste na rzecz użytkownika wieczystego zgodnie z art. 32 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 22% z uwagi na to, że sprzedaż na własność nieruchomości oddanej w użytkowanie wieczyste nie jest dostawą towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu uchwały NSA z dnia 8 stycznia 2007 r. I FPS 1/2006 wyrażony jest pogląd, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

Zatem przyjmując, że dostawą towaru było ustanowienie użytkowania wieczystego na rzecz PKP, bowiem z tą chwilą podmiot ten otrzymał już prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością jak gdyby był właścicielem, to sprzedaż nieruchomości będącej w użytkowaniu wieczystym następcy prawnemu na własność nie może być traktowana jako ponowna dostawa tego samego towaru (analogicznie do poglądu zawartego w uzasadnieniu wyroku WSA w Lublinie z dnia 11 lipca 2007 r. I SA/Lu/134/2007 w sprawie dotyczącej przekształcenia prawa użytkowania wieczystego we własność).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że gospodarowanie nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa jest przedmiotem regulacji odrębnej ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.) Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze.

Ustawa o gospodarce nieruchomościami przewiduje instytucję zasobu nieruchomości Skarbu Państwa. Zgodnie z art. 21 powołanej ustawy o gospodarce nieruchomościami do zasobu nieruchomości Skarbu Państwa należą nieruchomości, które stanowią przedmiot własności Skarbu Państwa i nie zostały oddane w użytkowanie wieczyste, oraz nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego Skarbu Państwa.

Natomiast w myśl art. 23 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy zasobem nieruchomości Skarbu Państwa gospodarują, z zastrzeżeniem art. 43 ust. 2 i 4 oraz art. 60, starostowie, wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej, a w szczególności zbywają oraz nabywają, za zgodą wojewody, nieruchomości wchodzące w skład zasobu, z zastrzeżeniem art. 17.

Zgodnie z art. 27 ww. ustawy sprzedaż nieruchomości albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

* podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

* podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że organy władzy publicznej są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te organy (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego wynika, iż Starosta występując jako organ reprezentujący Skarb Państwa, zamierza sprzedać nieruchomość niezabudowaną, która wchodzi w skład zasobu nieruchomości Skarbu Państwa, na rzecz użytkownika wieczystego.

Z powołanych wyżej przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami wynika, że wykonywanie przez Starostę (organ władzy publicznej) czynności, polegających na zbyciu oraz nabyciu, za zgodą wojewody, nieruchomości wchodzących w skład zasobu nieruchomości Skarbu Państwa, należy do kategorii spraw z zakresu administracji rządowej.

Starosta działając jako organ władzy publicznej, w zakresie w jakim realizuje zadania z zakresu administracji rządowej, nałożone odrębnymi przepisami prawa, objęty jest regulacją przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT stanowiącego, iż czynności realizowane przez ten organ w ramach zadań ustawowych nie podlegają ustawie o podatku od towarów i usług, jednakże z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Z uwagi na fakt, iż sprzedaż jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną, (nie zaś publicznoprawną) dla zamierzonej czynności zbycia prawa własności nieruchomości Starosta będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność zbycia nieruchomości w świetle ustawy o podatku od towarów i usług będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów.

Zatem przy realizacji czynności cywilnoprawnych dotyczących nieruchomości będących własnością Skarbu Państwa Starosta jest podatnikiem tego podatku, a realizowane przez ten podmiot odpłatne dostawy towarów i odpłatne świadczenie usług, podlegają regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel - art. 7 ust. 1 ww. ustawy.

W związku z powyższym do sprzedaży nieruchomości niezabudowanej będą miały zastosowanie przepisy ustawy o VAT dotyczące dostawy towarów.

Podstawowa stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT - wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT lub obniżenie stawki podatkowej, możliwe jest tylko wówczas, gdy przewiduje to ustawa o VAT lub przepisy wykonawcze do ustawy.

Jeśli chodzi o zwolnienie z opodatkowania dostawy gruntu, to ustawodawca przewidział takowe w dwóch przypadkach, mianowicie:

* dla gruntu niezabudowanego - ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, korzysta jedynie dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę,

* dla gruntu zabudowanego - ze zwolnienia wynikającego z powiązania art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 2 pkt 1 oraz art. 29 ust. 5 i przy wyłączeniu art. 43 ust. 6 ustawy o VAT, korzysta dostawa gruntu zabudowanego budynkami lub budowlami trwale z gruntem związanymi, przy czym budynki te (lub budowle albo ich części) muszą nosić znamiona towaru używanego w rozumieniu ww. art. 43 ust. 2 pkt 1 lub też być obiektem budownictwa mieszkaniowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W przedmiotowej sprawie nie zachodzi żadna z ww. okoliczności, bowiem przedmiotem dostawy będzie działka położona na terenach mieszkaniowych o przewadze zabudowy wielorodzinnej, zatem przedmiotowa dostawa będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, tj. 22%.

Należy zaznaczyć, że w przedmiotowej sprawie nie mają zastosowania stwierdzenia Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w uchwale z dnia 8 stycznia 2007 r. sygn. akt FPS 1/06, gdyż we wskazanym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z wygaśnięciem prawa wieczystego użytkowania i dostawą gruntu jako odrębną czynnością cywilnoprawną.

Zgodnie z art. 32 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste, może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu. Z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości gruntowej wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego.

Sprzedaż na podstawie art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami, prawa własności działek objętych prawem użytkowania wieczystego, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług należy traktować jako dostawę towarów, gdyż grunty zgodnie z art. 2 pkt 6 są towarami w rozumieniu przepisów tej ustawy.

Zatem w przypadku sprzedaży prawa własności gruntu na rzecz użytkownika wieczystego przez Starostę, w trybie ustawy o gospodarce nieruchomościami, mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Sprzedaż ta bowiem dokonywana jest na podstawie umowy cywilnoprawnej.

Podsumowując, w oparciu o przedstawione zdarzenie przyszłe oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy stwierdzić, iż czynność zbycia prawa własności niezabudowanej nieruchomości Skarbu Państwa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 22%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała