IBPP1/443-1043/09/AL - Możliwość zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług, do prowadzonej przez osobę fizyczną działalności gospodarczej w zakresie usług księgowo-rachunkowych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani "X" przedstawione we wniosku z dnia 9 października 2009 r. (data wpływu 14 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 113 ustawy o VAT w sytuacji prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie usług księgowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 października 2009 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek z dnia 9 października 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 113 ustawy o VAT w sytuacji prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie usług księgowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą od dnia 9 września 1999 r. na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej nr XXX prowadzonej przez Burmistrza Miasta. Wnioskodawca posiada Certyfikat Księgowy Ministra Finansów Nr XXX uprawniający go do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy są usługi księgowo-rachunkowe, które świadczy w niewielkim zakresie, wyłącznie dla podmiotów gospodarczych, w zakres których wchodzą następujące czynności:

Z uwagi na fakt, że od wielu lat Wnioskodawca jest zatrudniony na umowę o pracę w pełnym wymiarze czasu pracy, działalność którą prowadzi ma ograniczony zakres z uwagi na czas jakim dysponuje.

Na dzień złożenia wniosku Wnioskodawca ma zawartych 9 umów z podmiotami gospodarczymi na kompleksowe usługi księgowe i w najbliższym czasie nie zamierza znacząco poszerzać tej działalności. Przychody, które Wnioskodawca uzyskał z działalności gospodarczej w 2008 r. były na poziomie 21.000,00 zł, a w 2009 r. na pewno nie przekroczą kwoty 50.000,00 zł.

Wnioskodawca nie świadczy żadnych usług dla osób nieprowadzących działalności gospodarczej, oraz nie sporządza deklaracji podatkowych dla podmiotów gospodarczych, dla których nie prowadzi ewidencji dla celów podatkowych. Wnioskodawca zaznacza również, że nie jest doradcą podatkowym i nie udziela żadnych zaleceń, porad oraz opinii. Podatnicy, których obsługuje są poinformowani, że wszelkie fachowe porady, czy inne rozwiązania problemów podatkowych wraz ze wskazaniem sposobu postępowania w konkretnej sprawie są zobowiązani zdobyć u podmiotów do tego uprawnionych prawników, doradców podatkowych.

W dniu 9 września 2009 r. Wnioskodawca wystąpił do Urzędu Statystycznego w Łodzi o wydanie opinii klasyfikacyjnej świadczonych przez niego usług. Odpowiedzi udzielono Wnioskodawcy w dniu 21 września 2009 r. i wynika z niej, że usługi które Wnioskodawca świadczy są zakwalifikowane do grupowania PKWiU 74.12.20-00.00 - usługi w zakresie księgowości z wyłączeniem deklaracji podatkowych i nie wchodzą one w zakres usług doradztwa, które mają grupowanie w PKWiU 74.12.3.

Temat zwolnienia z VAT usług księgowych jest przedmiotem wielu komentarzy, podpowiedzi oraz wyjaśnień Izb Skarbowych, które coraz częściej pojawiają się na łamach fachowych wydawnictw podatkowych i biuletynów. Z wyjaśnień tych wynika, że jeżeli usługi, które Wnioskodawca świadczy nie są sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 74.12.3 jako usługi w zakresie doradztwa podatkowego, to może on skorzystać ze zwolnienia z podatku VAT ze względu na wysokość obrotów.

Biorąc pod uwagę rozmiar i rodzaj świadczonych usług, otrzymaną opinię klasyfikacyjną oraz treść wielu wyjaśnień w tym temacie, Wnioskodawca podjął decyzję o wyborze zwolnienia z podatku VAT jego działalności. W dniu 6 października 2009 r. złożył w Urzędzie Skarbowym aktualizację VAT-R (Wnioskodawca nadmienia, że do tej pory jego działalność była opodatkowana podatkiem VAT).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza w zakresie usług księgowych może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT w oparciu o art. 113 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy działalność gospodarcza w zakresie usług księgowych, których zakres i istota została przedstawiona we wniosku może korzystać ze zwolnienia podmiotowego w podatku VAT w oparciu o art. 113 ustawy o VAT.

Zgodnie z klasyfikacją wydaną przez Urząd Statystyczny: usług księgowych polegających również na sporządzaniu deklaracji nie należy zaliczać do usług doradczych, świadcząc które podatnik nie może skorzystać ze zwolnienia z VAT. O prawie podatnika do korzystania ze zwolnienia z VAT, gdy świadczy on usługi księgowe, decyduje nie ustawa o doradztwie podatkowym, lecz ustawa o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie akty wykonawcze, a także normy techniczne (PKWiU) i one są dla podatnika źródłem prawa. Pomimo, że obowiązująca ustawa o doradztwie podatkowym zalicza do usług doradztwa również usługi polegające na sporządzaniu deklaracji, w imieniu zleceniodawców i na ich rzecz, zeznań i deklaracji podatkowych lub udzielanie im pomocy w tym zakresie, to dla potrzeb podatku VAT usługi identyfikowane są za pomocą klasyfikacji statystycznych po szczegółowym określeniu przez podatnika stanu faktycznego. Dla określenia czy świadczone usługi są usługami doradczymi, jak wynika z Zasad Metodycznych PKWiU największe znaczenie ma nazwa grupowania.

Ponieważ kompleksowe usługi księgowe (w tym sporządzanie deklaracji podatkowych) na rzecz konkretnego zleceniodawcy mieszczą się w grupowaniu PKWiU 74.12.20-00.00 - "Usługi w zakresie księgowości, z wyłączeniem deklaracji podatkowych" Wnioskodawca uważa, iż może korzystać ze zwolnienia z VAT ze względu na wysokość obrotów, ponieważ klasyfikacja ta nie obejmuje usług doradztwa podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Na mocy art. 113 ust. 1 ww. ustawy zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 50.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Natomiast w myśl art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy o VAT zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do importu towarów i usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz podatników świadczących usługi prawnicze oraz usługi w zakresie doradztwa, a także usługi jubilerskie.

Zgodnie z delegacją ustawową zawartą w cyt. art. 113 ust. 14 pkt 2 cyt. ustawy o VAT minister właściwy do spraw finansów publicznych określi w drodze rozporządzenia listę towarów i usług, o których mowa w ust. 13 pkt 1 lit. a) i pkt 2, z uwzględnieniem klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

W wykonaniu delegacji ustawowej zawartej w art. 113 ust. 14 pkt 2 ww. ustawy Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337).

Zgodnie z § 26 ww. rozporządzenia Minister Finansów określił listę towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku, określone w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy - stanowiącą załącznik do ww. rozporządzenia. Pod poz. 37 załącznika do ww. rozporządzenia (bez względu na symbol PKWiU), wymieniono doradztwo, z wyłączeniem doradztwa rolniczego związanego z uprawą roślin i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (tekst jedn. Dz. U. z 2008 r. Nr 73, poz. 443 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o doradztwie podatkowym, czynności doradztwa podatkowego obejmują:

Z kolei art. 2 ust. 2 ww. ustawy o doradztwie podatkowym stanowi, iż zawodowe wykonywanie czynności, o których mowa w ust. 1, zastrzeżone jest wyłącznie dla podmiotów uprawnionych w rozumieniu ustawy.

Podmiotami uprawnionymi do zawodowego wykonywania czynności, o których mowa w art. 2 ust. 1 ww. ustawy o doradztwie podatkowym, są osoby fizyczne, wpisane na listę doradców podatkowych, adwokaci i radcowie prawni oraz biegli rewidenci (art. 3 ustawy o doradztwie podatkowym).

Ponadto należy zaznaczyć, że w okresie od dnia 1 lutego 2005 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. (z małymi zmianami w brzmieniu tego przepisu na przestrzeni tego okresu, pozostającymi bez znaczenia dla sprawy) w ustawie o doradztwie podatkowym obowiązywał przepis art. 3a, który stanowił, że podmioty uprawnione, zgodnie z odrębnymi przepisami, do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych mogą również wykonywać czynności, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2a i 3.

Natomiast zasady wykonywania czynności w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych określa ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 76a ust. 1 ww. ustawy o rachunkowości usługowe prowadzenie ksiąg rachunkowych jest działalnością gospodarczą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, polegającą na świadczeniu usług w zakresie czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6.

W myśl ust. 2 ww. art. 76a ww. ustawy o rachunkowości przedsiębiorcy, wykonujący działalność, o której mowa w ust. 1, są również uprawnieni do wykonywania działalności, obejmującej:

Działalność, o której mowa w ust. 1 i 2, mogą wykonywać:

o czym stanowi art. 76a ust. 3 ustawy o rachunkowości.

Zgodnie z przepisem art. 76a ust. 4 ww. ustawy o rachunkowości uprawnione do wykonywania czynności z zakresu usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych są, z zastrzeżeniem ust. 6, osoby posiadające certyfikat księgowy, osoby wpisane do rejestru biegłych rewidentów lub na listę doradców podatkowych.

Odnosząc się do powołanego wyżej art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy o VAT, w którym ustawodawca wymienia usługi w zakresie doradztwa jako wyłączone ze zwolnienia podmiotowego, należy stwierdzić, iż zakres znaczeniowy pojęcia "usługi w zakresie doradztwa" jest szerszy niż terminu "usługi w zakresie doradztwa podatkowego". Termin "doradztwo" obejmować może szereg usług doradczych np. podatkowe, prawne, finansowe i inne. Odwołując się do wykładni językowej, zgodnie z definicją zawartą w internetowym Słowniku Języka Polskiego PWN pod pojęciem "doradca" należy rozumieć "ten, kto udziela porad". Natomiast, w myśl powołanego wyżej Słownika Języka Polskiego PWN, "doradzać" oznacza "udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie".

Tak więc doradztwo jest udzielaniem fachowych zaleceń, porad, zwłaszcza ekonomicznych, doradztwo finansowe, a przez doradcę rozumie się tego, kto udziela porad, doradza. Zatem użyty w ustawie o podatku od towarów i usług termin "usługi w zakresie doradztwa" należy rozumieć szeroko. Należy również podkreślić, iż w poz. 37 załącznika do cyt. wyżej rozporządzenia w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom (...) nie został wskazany symbol PKWiU odnoszący się wprost do konkretnych usług doradczych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą od dnia 9 września 1999 r. na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez Burmistrza Miasta. Wnioskodawca posiada Certyfikat Księgowy Ministra Finansów uprawniający go do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy są usługi księgowo-rachunkowe, które świadczy w niewielkim zakresie, wyłącznie dla podmiotów gospodarczych, w zakres których wchodzą następujące czynności:

Z uwagi na fakt, że od wielu lat Wnioskodawca jest zatrudniony na umowę o pracę w pełnym wymiarze czasu pracy, działalność którą prowadzi ma ograniczony zakres z uwagi na czas jakim dysponuje. Na dzień złożenia wniosku Wnioskodawca ma zawartych 9 umów z podmiotami gospodarczymi na kompleksowe usługi księgowe i w najbliższym czasie nie zamierza znacząco poszerzać tej działalności. Przychody, które Wnioskodawca uzyskał z działalności gospodarczej w 2008 r. były na poziomie 21.000,00 zł, a w 2009 r. na pewno nie przekroczą kwoty 50.000,00 zł.

Wnioskodawca nie świadczy żadnych usług dla osób nieprowadzących działalności gospodarczej, oraz nie sporządza deklaracji podatkowych dla podmiotów gospodarczych, dla których nie prowadzi ewidencji dla celów podatkowych. Wnioskodawca zaznacza również, że nie jest doradcą podatkowym i nie udziela żadnych zaleceń, porad oraz opinii. Podatnicy, których obsługuje są poinformowani, że wszelkie fachowe porady, czy inne rozwiązania problemów podatkowych wraz ze wskazaniem sposobu postępowania w konkretnej sprawie są zobowiązani zdobyć u podmiotów do tego uprawnionych prawników, doradców podatkowych.

W dniu 9 września 2009 r. Wnioskodawca wystąpił do Urzędu Statystycznego w Łodzi o wydanie opinii klasyfikacyjnej świadczonych przez niego usług. Odpowiedzi udzielono Wnioskodawcy w dniu 21 września 2009 r. i wynika z niej, że usługi które Wnioskodawca świadczy są zakwalifikowane do grupowania PKWiU 74.12.20-00.00 - usługi w zakresie księgowości z wyłączeniem deklaracji podatkowych i nie wchodzą one w zakres usług doradztwa, które mają grupowanie w PKWiU 74.12.3.

Biorąc pod uwagę rozmiar i rodzaj świadczonych usług, otrzymaną opinię klasyfikacyjną oraz treść wielu wyjaśnień w tym temacie, Wnioskodawca podjął decyzję o wyborze zwolnienia z podatku VAT jego działalności. W dniu 6 października 2009 r. złożył w Urzędzie Skarbowym aktualizację VAT-R (Wnioskodawca nadmienia, że do tej pory jego działalność była opodatkowana podatkiem VAT).

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz wskazane przepisy prawa należy stwierdzić, że w ocenie tut. organu bez znaczenia dla sprawy pozostaje fakt, czy Wnioskodawca jest czy nie jest doradcą podatkowym, czy udziela zaleceń, porad czy opinii. Najistotniejszym w przedmiotowej sprawie jest bowiem charakter wykonywanych czynności. Należy wskazać, że porada czy opinia nie musi mieć charakteru odrębnego pisemnego dokumentu, bowiem już samo prawidłowe sporządzenie ewidencji czy deklaracji podatkowej nie jest możliwe bez wykorzystania fachowej wiedzy osoby sporządzającej tę ewidencję czy deklarację (np. w zakresie odpowiedniego odliczenia podatku VAT naliczonego).

W przedmiotowej sytuacji Wnioskodawca wykonuje czynności, które nie ograniczają się do wykonywania przez niego wyłącznie usług księgowych, ale obejmują również czynności, które uznaje się za czynności doradztwa podatkowego.

Wobec powyższego fakt, iż usługi księgowe, które - jak zaznacza Wnioskodawca - sklasyfikowane są w PKWiU pod symbolem 74.12.20-00.00 - usługi w zakresie księgowości, z wyjątkiem deklaracji podatkowych, nie może być potwierdzeniem, iż wykonywane przez Wnioskodawcę usługi nie stanowią usług w zakresie doradztwa.

O wyłączeniu ze zwolnień podmiotowych decyduje bowiem istota wykonywanych czynności. Trudno bowiem wyobrazić sobie świadczenie usług księgowo-rachunkowych, polegających np. na prawidłowym ujmowaniu poszczególnych dokumentów księgowych w ewidencjach prowadzonych przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz kontrahentów, czy też na prawidłowym sporządzaniu deklaracji podatkowych w imieniu i na rzecz kontrahentów, bez wykorzystania posiadanej przez Wnioskodawcę fachowej wiedzy w tym zakresie. Zatem nawet jeśli udzielanie przez Wnioskodawcę pomocy w ww. zakresie nie odbywa się w formie udzielania "porad", to jednak stanowi bezsprzecznie czynność doradztwa podatkowego.

W świetle powyższego, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny, w przypadku wykonywania przez Wnioskodawcę czynności sklasyfikowanych w PKWiU pod symbolem 74.12.20-00.00 - usługi w zakresie księgowości, z wyjątkiem deklaracji podatkowych, stanowiące w istocie usługi doradztwa, będzie miało zastosowanie wyłączenie ze zwolnienia podmiotowego, określone w art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy o VAT.

Zatem Wnioskodawca nie może skorzystać ze zwolnienia podmiotowego od podatku na mocy art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, iż działalność gospodarcza w zakresie usług księgowych może korzystać ze zwolnienia podmiotowego w podatku VAT w oparciu o art. 113 ustawy o VAT, bowiem kompleksowe usługi księgowe (w tym sporządzanie deklaracji podatkowych) na rzecz konkretnego zleceniodawcy mieszczą się w grupowaniu PKWiU 74.12.20-00.00 i klasyfikacja ta nie obejmuje usług doradztwa podatkowego, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.