IBPP1/443-1032/11/KW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2011 r. (data wpływu 20 czerwca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 września 2011 r. (data wpływu 21 września 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 czerwca 2011 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 16 września 2011 r. (data wpływu 21 września 2011 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 12 września 2011 r. znak: IBPP1/443-1032/11/KW.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Stosownie do art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja Podatkowa - (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) Wnioskodawca (Gmina) jest czynnym podatnikiem podatku VAT i wykonuje czynności opodatkowane takie jak: dzierżawa i najem, refakturowanie usług za media, użytkowane wieczyste, reklama. Wójt Gminy zwraca się ponownie z prośbą o wydanie interpretacji podatkowej w poniżej opisanej sytuacji z uwagi na fakt zaistnienia nowych okoliczności.

Wnioskodawca w imieniu, której działa Wójt Gminy na podstawie aktu notarialnego z dnia 25 lutego 2011 r. sprzedał Spółce Akcyjnej, nieruchomości gruntowe (17 działek) o łącznej pow. 3,1196 ha. Zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego (uchwała Rady Gminy z dnia 27 lipca 2006 r.) część gruntów tj. 9 działek znajduje się w obszarze oznaczonym w planie P - UI - tereny przeznaczone na rozwój wytwórczości i usług różnych o łącznej pow. 1,6331 ha.

Pozostałe 8 działek o łącznej pow. 1,4865 ha to zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego działki przeznaczone na funkcje rolnicze bez prawa zabudowy. Uchwałą Rada Gminy w dniu 14 stycznia 2010 r. przyjęła studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, gdzie grunty rolne opisane powyżej są przeznaczone pod zabudowę. W dniu 25 lutego 2010 r. Rada Gminy Uchwałą przystąpiła do zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy w centralnej części gminy, gdzie znajdują się grunty rolne (prace projektowe w toku). Plan zagospodarowania przestrzennego jest aktem prawa miejscowego, natomiast "Studium" nie jest aktem prawa miejscowego, ale ustalenia "Studium" są wiążące dla organów gminy przy sporządzeniu planów miejscowych. Może zaistnieć okoliczność, że nowy plan zagospodarowania przestrzennego nie zostanie uchwalony i dalej będzie obowiązywał stary plan.

Sprzedając opisaną powyżej nieruchomość w umowie kupna - sprzedaży została zastosowana stawka 23% od całości gruntów, zarówno przeznaczonych na rozwój wytwórczości i usług różnych, jak i tych oznaczonych w miejscowym planie zagospodarowania literą R czyli - przeznaczone na funkcje rolnicze bez prawa zabudowy.

W uzupełnieniu z dnia 16 września 2011 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że w momencie sprzedaży 8 działek rolnych o łącznej powierzchni 1,4865 ha były terenami niezabudowanymi.

Na dzień sprzedaży tj. 25 lutego 2011 r. obowiązywał plan zagospodarowania przestrzennego wprowadzony uchwałą Rady Gminy z dnia 27 lipca 2006 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) mógł skorzystać ze zwolnienia z podatku VAT terenów rolnych nie przeznaczonych pod zabudowę, czy na ogólnych zasadach miał opodatkować całą powierzchnię gruntów stawką podstawową tj. 23%.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn zm.) opodatkowaniem podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Za dostawę towarów uważa się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarem są również grunty. Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwolnieniem objęte są tereny niezabudowane inne niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. O charakterze danego gruntu decyduje odpowiedni zapis w planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego decyduje o kwalifikacji gruntu. Jednak Gmina przystąpiła do zmiany planu na podstawie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, które to studium zakłada, że grunty rolne bez prawa do zabudowy będą gruntami budowlanymi. W związku z powyższym, obecnie Wnioskodawca stoi na stanowisku, że grunty zakwalifikowane w planie miejscowym zagospodarowania przestrzennego jako grunty rolne bez prawa do zabudowy a w Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy jako grunty budowlane przeznaczone pod zabudowę powinny zostać opodatkowane stawką 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez pojęcie towaru w świetle art. 2 pkt 6 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

W myśl przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 12 obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 5 kwietnia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649 z późn. zm.) zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Jak już podano na wstępie zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W świetle powyższego przepisu jednostki samorządu terytorialnego (gminy, powiaty, województwa), ze względu na przyznaną im ustawowo osobowość prawną, są podatnikami podatku od towarów i usług, o ile spełnią pozostałe warunki wskazane w art. 15 ustawy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca na podstawie aktu notarialnego z dnia 25 lutego 2011 r. sprzedał Spółce Akcyjnej, nieruchomości gruntowe (17 działek) o łącznej pow. 3,1196 ha. Zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego (uchwała Rady Gminy z dnia 27 lipca 2006 r.) część gruntów tj. 9 działek znajduje się w obszarze oznaczonym w planie P - UI - tereny przeznaczone na rozwój wytwórczości i usług różnych o łącznej pow. 1,6331 ha.

Pozostałe 8 działek o łącznej pow. 1,4865 ha to zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego działki przeznaczone na funkcje rolnicze bez prawa zabudowy. Uchwałą Rada Gminy w dniu 14 stycznia 2010 r. przyjęła studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, gdzie grunty rolne opisane powyżej są przeznaczone pod zabudowę. W dniu 25 lutego 2010 r. Rada Gminy Uchwałą przystąpiła do zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy w centralnej części gminy, gdzie znajdują się grunty rolne (prace projektowe w toku).

Sprzedając opisaną powyżej nieruchomość w umowie kupna - sprzedaży została zastosowana stawka 23% od całości gruntów, zarówno przeznaczonych na rozwój wytwórczości i usług różnych, jak i tych oznaczonych w miejscowym planie zagospodarowania literą R czyli - przeznaczone na funkcje rolnicze bez prawa zabudowy.

W momencie sprzedaży 8 działek rolnych o łącznej powierzchni 1,4865 ha były terenami niezabudowanymi.

Na dzień sprzedaży tj. 25 lutego 2011 r. obowiązywał plan zagospodarowania przestrzennego wprowadzony uchwałą Rady Gminy z dnia 27 lipca 2006 r.

Biorąc pod uwagę przywołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny, zauważyć należy, iż z uwagi na fakt, że sprzedaż nieruchomości jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla zamierzonej czynności zbycia nieruchomości gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność zbycia nieruchomości w świetle ustawy o VAT będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów.

W dalszej kolejności, aby odpowiedzieć na pytanie Wnioskodawcy, czy należy opodatkować czynności zbycia ww. nieruchomości gruntowych niezabudowanych, należy ustalić właściwą stawkę VAT dla przedmiotu dostawy oraz zbadać przesłanki uzasadniające lub wykluczające zastosowanie zwolnienia z opodatkowania.

W kwestii zatem zastosowania właściwej stawki podatku VAT dla czynności dostawy nieruchomości w postaci gruntów należy wskazać, że w myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie z podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Powyższe oznacza, iż generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę - są zwolnione od podatku VAT.

Jednakże ustawodawca zwalniając od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę nie sprecyzował w ustawie, jakimi kryteriami należy się kierować, aby ustalić przeznaczenie danego gruntu. Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera bowiem definicji pojęć zawartych we wskazanym przepisie. Ustawodawca w ww. przepisie posługuje się kryterium przeznaczenia terenu.

Zatem, w celu określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.), regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

W świetle art. 9 ust. 1 cyt. ustawy, polityka przestrzenna gminy wyrażona jest w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy. Studium nie jest aktem prawa miejscowego, jednakże jego postanowienia są wiążące dla Rady Gminy przy uchwalaniu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego terenu (art. 9 ust. 4 i ust. 5 cyt. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że o przeznaczeniu danego terenu decyduje plan zagospodarowania przestrzennego lub decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego oraz w sytuacji gdy nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, decyduje przeznaczenie określone w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż na dzień sprzedaży tj. 25 luty 2011 r. w przedmiotowej sprawie obowiązywał plan zagospodarowania przestrzennego wprowadzony uchwałą Rady Gminy z dnia 27 lipca 2006 r., zgodnie z którym 8 sprzedanych działek o łącznej pow. 1,4865 ha przeznaczone zostały na funkcje rolnicze bez prawa zabudowy (R). W momencie ich sprzedaży działki były terenami niezabudowanymi.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisany stan faktyczny wskazać należy, iż dostawa 8 działek korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Powyższe wynika z faktu, iż sprzedaż gruntu - będącego w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, towarem - przez podatnika podatku VAT, będzie czynnością, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Niemniej jednak ze względu na wskazane przez Wnioskodawcę przeznaczenie nieruchomości wynikające z planu zagospodarowania przestrzennego na funkcje rolnicze bez możliwości zabudowy, dostawa opisanych we wniosku działek korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Reasumując, sprzedaż 8 działek niezabudowanych, przeznaczonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego Gminy pod funkcje rolnicze bez prawa zabudowy, będzie czynnością wynikającą z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o ile w planie tym nie przewidziano możliwości zabudowy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego (w szczególności, gdyby plan zagospodarowania przestrzennego przewidywał dla tych działek jakąkolwiek zabudowę) lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.