IBPP1/443-1029/13/DK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2013 r. (data wpływu 28 października 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dostawy niezabudowanych działek - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 października 2013 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dostawy niezabudowanych działek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina będzie przeznaczała do zbycia dwie nieruchomości gruntowe niezabudowane, oznaczone w ewidencji gruntów jako działki o numerach 953/2 oraz 965/6 położone w miejscowości O.

Działka o numerze 953/2 o całkowitej powierzchni 1,17 ha, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy w części ok. 0,12 ha to tereny trwałych użytków zielonych oznaczone w planie symbolem 2RZ, pozostałą część działki stanowią tereny infrastruktury technicznej - transport oznaczone symbolem 2TW.

Zgodnie z § 9 ustęp 2 i 10 Miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego gminy w miejscowości O. (Uchwała nr 0. Rady Miejskiej z dnia 5 października 2012 r.):

- Wyznacza się tereny trwałych użytków zielonych, oznaczone na rysunku planu symbolami identyfikacyjnymi 1RZ-3RZ, dla których:

- Wyznacza się tereny infrastruktury technicznej - transport, oznaczone na rysunku planu symbolami identyfikacyjnymi 1TW-2TW, dla których:

Natomiast działka o numerze 965/6 o całkowitej powierzchni 1,31 ha, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy w części ok. 0,06 ha to tereny zieleni nieurządzonej, oznaczonej na rysunku planu symbolem 1ZN, pozostałą część tej działki stanowi teren powierzchniowej eksploatacji kruszyw oznaczone na rysunku planu symbolem 1PE.

Zgodnie z § 9 ustęp 4 i 1 Miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego gminy w miejscowości O.:

- Wyznacza się tereny zieleni nieurządzonej oznaczone na rysunku planu symbolami identyfikacyjnymi 1ZN-3ZN, dla których:

- Wyznacza się tereny powierzchniowej eksploatacji kruszyw, oznaczone na rysunku planu symbolem identyfikacyjnym 1PE, dla których:

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy sprzedaż działki nr 953/2 w miejscowości O., w części ok. 0,12 ha oznaczonej na rysunku planu symbolem 2RZ (tereny trwałych użytków zielonych) będzie korzystała ze zwolnienia w podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, natomiast pozostała część działki nr 953/2 (tereny infrastruktury technicznej - transport) oznaczone na rysunku planu symbolem 2TW będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku od towarów i usług na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

2. Czy działka nr 965/6 obręb O. usytuowana częściowo ok. 0,06 ha na terenach zieleni nieurządzonej oznaczona na rysunku planu symbolem 1ZN będzie korzystała ze zwolnienia w podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, a pozostała część działki czyli tereny powierzchniowej eksploatacji kruszyw oznaczone na rysunku planu symbolem 1PE będzie podlegać opodatkowaniu 23% stawką podatku od towarów i usług na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego gminy dla miejscowości O., który jako dokument prawa miejscowego decyduje o kwalifikacji gruntu:

1. Sprzedaż działki nr 953/2 w miejscowości O., w części ok. 0,12 ha (symbol w mpzp - 2RZ) będzie korzystała ze zwolnienia w podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, gdyż zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jest to obszar z ustalonym przeznaczeniem jako teren rolniczy z zadrzewieniami.

Natomiast pozostała część działki nr 953/2 będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku od towarów i usług na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, ponieważ przeznaczenie tego terenu ustalono jako teren lokalizacji budowli związanych z transportem (taśmociągi i podajniki do transportu urobku, przystanie, pomosty cumownicze oraz inne budowle i urządzenia umożliwiające przybijanie, cumowanie i załadunek barek rzecznych-symbol 2TW - zgodnie z zapisem w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego gminy dla tego obszaru).

2. Natomiast dostawa działki nr 965/6, w części stanowiącej teren zieleni nieurządzonej (symbol w mpzp - 1ZN) o obszarze 0,06 ha będzie korzystać ze zwolnienia w podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, ponieważ przeznaczenie tego terenu to tereny zadrzewień i zalesień na gruntach rolnych; natomiast w pozostałej części stanowiącej teren powierzchniowej eksploatacji kruszyw (o symbolu - 1PE) o ustalonym przeznaczeniu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako teren powierzchniowej eksploatacji kruszyw wraz z obiektami budowlanymi i uzbrojeniem terenu niezbędnym do jego funkcjonowania będzie podlegać opodatkowaniu 23% stawką podatku od towarów i usług na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Towarami natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, zgodnie z którym przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle powyższego grunt spełnia definicję towaru określoną art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r.) obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy o VAT).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że sprzedaż nieruchomości jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla czynności jej sprzedaży Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność w świetle ustawy o VAT jest traktowana jako odpłatna dostawa towarów.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Jednakże, w myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów i świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

I tak, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, iż zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Definicja terenów budowlanych zawarta została natomiast w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, zamierza przeznaczyć do zbycia dwie nieruchomości gruntowe niezabudowane, oznaczone w ewidencji gruntów jako działki o numerach 953/2 oraz 965/6.

Działka o numerze 953/2 o całkowitej powierzchni 1,17 ha, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy:

Natomiast działka o numerze 965/6 o całkowitej powierzchni 1,31 ha, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy:

Odnosząc się do kwestii opodatkowania zbycia niezabudowanych działek nr 953/2 oraz 965/6, należy posłużyć się definicją zawartą w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 647 z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - "teren budowlany" oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33 ustawy, w zgodny sposób odpowiada zatem także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższego wynika, że nowelizacja ustawy o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Rozpatrując pojęcie "grunty przeznaczone pod zabudowę" należy odwołać się do definicji zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.). W rozumieniu tej ustawy przez "budowę" należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego (art. 3 pkt 6). Natomiast "obiektem budowlanym" jest zarówno budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, jak i każdy obiekt budowlany, tj. lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową, a także obiekty małej architektury tzn. niewielkie obiekty, a w szczególności kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury, posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej, użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki (art. 3 pkt 1, 3 i 4).

W związku z tym, że ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć trzeba, że pojęcie "grunty przeznaczone pod zabudowę" obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy.

Analizując przepisy w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy niezabudowanych działek, należy stwierdzić, iż skoro w przedstawionej sytuacji, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, obszar, na którym położone są ww. działki, znajduje się na terenach oznaczonych jako:

- 2RZ (część działki nr 953/2) - tereny trwałych użytków zielonych dla których dopuszcza się realizację: sieci i urządzeń infrastruktury technicznej oraz dojść i dojazdów,

- 2TW (część działki nr 953/2) - tereny infrastruktury technicznej - transport, dla których ustalono przeznaczenie jako teren lokalizacji budowli związanych z transportem (§ 9 ust. 10 pkt 1 m.p.z.p.) i dopuszcza się realizację placów manewrowych, dróg dojazdowych, miejsc postojowych, sieci i urządzeń infrastruktury technicznej (§ 9 ust. 10 pkt 2 m.p.z.p.) pomimo zakazu zabudowy z wyjątkiem obiektów budowlanych wymienionych w pkt 1 i 2 i zakazu realizacji obiektów małej architektury i ogrodzeń (§ 9 ust. 10 pkt 4 m.p.z.p.),

- 1ZN (część działki nr 965/6) - tereny zieleni nieurządzonej dla których dopuszcza się realizację sieci i urządzenia infrastruktury energetycznej, gazowej, kanalizacyjnej i wodociągowej (§ 9 ust. 4 pkt 2 m.p.z.p.) pomimo zakazu realizacji obiektów budowlanych niewymienionych w pkt 2, a także obiektów małej architektury i ogrodzeń (§ 9 ust. 4 pkt 3 lit. c m.p.z.p.),

- 1PE (część działki nr 965/6) - tereny powierzchniowej eksploatacji kruszyw dla których ustalono przeznaczenie jako tereny powierzchniowej eksploatacji kruszyw wraz z obiektami budowlanymi uzbrojeniem terenu niezbędnym do jego funkcjonowania oraz dopuszcza się realizację: sieci i urządzeń infrastruktury technicznej, dróg wewnętrznych, miejsc postojowych, ciągów pieszych i rowerowych,

nieruchomości te spełniają definicję terenu budowlanego określonego w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a tym samym dostawa tych działek nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opis sprawy stwierdzić należy, iż transakcja zbycia ww. działek niezabudowanych, stanowiących teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, i nie korzysta ze zwolnienia od tego podatku. Tym samym do powyższej transakcji należy zastosować podstawową stawkę podatku VAT określoną w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, tj. 23%.

W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego, bądź zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w X., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.