IBPP1/443-1015/14/BM - Zwolnienie od podatku VAT sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z własnością posadowionych na tych gruntach budynków i budowli.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 października 2014 r. (data wpływu 13 października 2014 r.), uzupełnionego pismem z 17 grudnia 2014 r. (data wpływu 18 grudnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z własnością posadowionych na tych gruntach budynków i budowli - jest prawidłowe.

W dniu 13 października 2014 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek, uzupełniony pismem z 17 grudnia 2014 r. (data wpływu 18 grudnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z własnością posadowionych na tych gruntach budynków i budowli.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest wieczystym użytkownikiem gruntu oraz właścicielem budynków i budowli objętych księgą wieczystą a stanowiących ośrodek wypoczynkowy pod nazwą "O". Nieruchomość składa się z 2-ch działek o nr geodezyjnych 1337/1 o powierzchni 4013 m² i 1342/7 o powierzchni 4210 m². Obydwie działki są działkami zabudowanymi.

Na działce nr 1337/1 znajduje się następująca zabudowa:

a. Domki kempingowe typ A - szt. 7, trwale związane z gruntem, symbol PKOB -1212, rok budowy 1994, dwukondygnacyjne, konstrukcja murowana, ściany warstwowe z bloczków gazobetonowych na fundamentach żelbetowych, dachy drewniane kryte blachą ocynkowaną. Wyposażone w instalację wod-kan. i elektryczną. Pow. zabudowy 38,60 m², pow. użytkowa 54,84 m², kubatura 156,12 m³.

b. Domki kempingowe typ B - szt. 3, trwale związane z gruntem, symbol PKOB - 1212, rok budowy 1994, dwukondygnacyjne, konstrukcja murowana, ściany warstwowe z bloczków gazobetonowych na fundamentach żelbetowych, dachy drewniane kryte blachą ocynkowaną. Wyposażone w instalację wod-kan. i elektryczną. Pow. zabudowy 50,59 m², pow. użytkowa 69,54 m², kubatura 216,00 m³.

Na działce nr 1342/7 znajduje się następująca zabudowa:

a. Domki kempingowe typ B - szt. 4, trwale związane z gruntem, symbol PKOB - 1212, rok budowy 1994, dwukondygnacyjne, konstrukcja murowana, ściany warstwowe z bloczków gazobetonowych na fundamentach żelbetowych, dachy drewniane kryte blachą ocynkowaną. Wyposażone w instalację wod-kan. i elektryczną. Pow. zabudowy 50,59 m², pow. użytkowa 69,54 m², kubatura 216,00 m³.

b. Budynek socjalny ze stołówką i świetlicą, trwale związany z gruntem, symbol PKOB -1211, rok budowy 1994, dwukondygnacyjny + poddasze użytkowe, częściowo podpiwniczony, konstrukcja murowana mieszana, ściany z cegły pełnej, cegły dziurawki oraz elementów stalowych oraz warstwowe z bloczków gazobetonowych na fundamentach żelbetowych, ściany piwnic betonowe, dach drewniane kryty blachą ocynkowaną. Wyposażony w instalację wod-kan., elektryczną i gazową. Pow. zabudowy 258,08 m², pow. użytkowa 513,05 m², kubatura 2186,80 m³.

c. Oczyszczalnia biologiczna ścieków typ. "DOK", trwale związana z gruntem, symbol PKOB - 2223, przepustowość nominalna 20 m³/dobę - wyłączona z użytkowania w związku z podłączeniem ośrodka do kanalizacji sanitarnej.

Prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz prawo własności budynków i budowli nieruchomości Wnioskodawca nabył z dniem 5 grudnia 1990 r. na podstawie Decyzji Wojewody z dnia 24 czerwca 1999 r. Nabycie nastąpiło nieodpłatnie na podstawie przekształcenia przedsiębiorstwa państwowego w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa - akt notarialny z dnia 21 grudnia 1994 r.

Ośrodek wczasowy został oddany do użytkowania w roku 1994 i był użytkowany Wnioskodawcę do 17 marca 2010 r. W dniu 17 marca 2010 r. ośrodek został oddany w dzierżawę (umowa dzierżawy) i jest dzierżawiony nadal dla świadczenia usług w zakresie turystyki i wypoczynku.

W piśmie z 17 grudnia 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że nie ponosił wydatków, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, na ulepszenie obiektów znajdujących się na nieruchomości tj. 2-ch działkach o nr geodezyjnych 1337/1 i 1342/7, które byłyby wyższe niż 30% wartości obiektów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z własnością budynków i budowli położonych na gruncie - działkach nr 1337/1 i 1342/7 jest objęta zwolnieniem z podatku VAT określonym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054).

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z własnością budynków i budowli położonych na gruncie działek nr 1337/1 i 1342/7 objęta będzie zwolnieniem z podatku VAT określonym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) ze względu na to, że dostawa nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, jak również na fakt, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą minął okres dłuższy niż 2 lata. Na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy j.w. zwolnione z podatku VAT jest również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego budynkami i budowlami trwale z gruntem związanymi, co ma miejsce w przypadku opisanej nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt ścisłego powiązania z sobą zagadnień będących przedmiotem wniosku, tut. organ udzielił na nie odpowiedzi w jednej interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami natomiast, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Wysokość opodatkowania regulują przepisy Działu VIII ww. ustawy (art. 41-85). Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przepis ten nie ma jednak zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż Wnioskodawca wykorzystywał przedmiotową nieruchomość do czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Zatem z powyższych przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Dana nieruchomość nie musi być faktycznie wykorzystywana, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie danego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę - bowiem zarówno sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy) czy nabywcy.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Według art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle powyższego przepisu przy sprzedaży budynków i budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu (również prawa wieczystego użytkowania gruntu), na którym są one posadowione, grunt (również prawo wieczystego użytkowania gruntu) dzieli byt prawny budynków i budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu (również prawa wieczystego użytkowania gruntu) stosuje się analogiczną stawkę podatku jak dla dostawy budynków, budowli lub ich części na tym gruncie posadowionych.

W myśl art. 46 § 1 ustawy - Kodeks Cywilny nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższej definicji wynika, iż na gruncie polskiego prawa możemy wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

* grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),

* budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),

* części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Ponadto zgodnie z art. 47 § 1 ustawy - Kodeks cywilny część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Jak stanowi § 2 cyt. przepisu, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Zgodnie z art. 48 ustawy - Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1409 z późn. zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o:

2a.budynku mieszkalnym jednorodzinnym - należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku;

3. budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

3a.obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

W PKOB obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: "Budynki" i "Obiekty inżynierii lądowej i wodnej". Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w PKOB obiektami inżynierii lądowej i wodnej są wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki.

Zatem jeśli dana budowla w rozumieniu Prawa budowlanego nie została sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych jako budynek, mieści się w sekcji "Obiekty inżynierii lądowej i wodnej".

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest wieczystym użytkownikiem gruntu oraz właścicielem budynków i budowli a stanowiących ośrodek wypoczynkowy. Nieruchomość składa się z 2-ch działek o nr geodezyjnych 1337/1 i 1342/7. Obydwie działki są działkami zabudowanymi.

Na działce nr 1337/1 znajdują się domki kempingowe trwale związane z gruntem, symbol PKOB -1212, rok budowy 1994.

Na działce nr 1342/7 znajduje się następująca zabudowa:

a. Domki kempingowe trwale związane z gruntem, symbol PKOB - 1212, rok budowy 1994,

b. Budynek socjalny ze stołówką i świetlicą, trwale związany z gruntem, symbol PKOB -1211, rok budowy 1994,

c. Oczyszczalnia biologiczna ścieków typ. "DOK", trwale związana z gruntem, symbol PKOB - 2223.

Prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz prawo własności budynków i budowli nieruchomości Wnioskodawca nabył na podstawie Decyzji Wojewody. Nabycie nastąpiło nieodpłatnie na podstawie przekształcenia przedsiębiorstwa państwowego w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa.

Ośrodek wczasowy został oddany do użytkowania w roku 1994 i był użytkowany Wnioskodawcę do 17 marca 2010 r. W dniu 17 marca 2010 r. ośrodek został oddany w dzierżawę (umowa dzierżawy) i jest dzierżawiony nadal. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie obiektów znajdujących się na działkach nr 337/1 i 1342/7, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które byłyby wyższe niż 30% wartości obiektów.

Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy prawa podatkowego oraz opis sprawy stwierdzić należy, że planowana dostawa budynków i budowli nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie minie okres krótszy niż 2 lata. Powyższe budynki i budowle były bowiem dzierżawione począwszy od 17 marca 2010 r. i jednocześnie Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie ww. budynków i budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które byłyby wyższe niż 30% wartości obiektów. Tym samym planowana dostawa budynków i budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, bowiem nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT lub przed nim, ani też w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia.

Skoro dostawa budynków i budowli będzie zwolniona od podatku VAT to ze zwolnienia od podatku VAT będzie korzystało również zbycie prawa wieczystego użytkowania działek gruntu oznaczonych numerami 1337/1 i 1342/7 na których posadowione są ww. budynki i budowle.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.